В международных договорах
Международные договоры об устранении двойного налогообложения доходов и имущества, применяющиеся в Республике Беларусь, базируются на модельной налоговой Конвенции Организации по экономическому сотрудничеству и развитию, положения которой условно можно разделить на 3 части:
в первой части устанавливается сфера действия договора (круг лиц, к которым применяется договор; налоги, на которые распространяется договор);
во второй части определяются налоговые режимы и юрисдикция договаривающихся государств по обложению конкретных видов доходов и имущества, в частности таких видов доходов, как:
- доходы от недвижимого имущества;
- прибыль от коммерческой деятельности;
- доходы от международных перевозок;
- дивиденды;
- проценты;
- роялти;
- другие доходы;
в третьей части предусматриваются порядок сношений и сотрудничества между компетентными органами по выполнению договора и определение способов избежания двойного налогообложения резидентов стран (в виде освобождения от налогообложения либо налогового кредита (зачета)).
Порядок налогообложения доходов, установленный в международных договорах, построен по принципу исключения двойного налогообложения доходов компаний-резидентов.
Так, договоры устанавливают две категории правил налогообложения.
1. В отношении определенных доходов договор дает исключительное право налогообложения доходов одному из договаривающихся государств. Как правило, это право дается государству резидентства получателя дохода, крайне редко стране источника дохода. Тем самым другое договаривающееся государство не может облагать налогом эти виды доходов, двойное налогообложение избегается.
К примеру, доходы от осуществления коммерческой (предпринимательской) деятельности облагаются по принципу налогового резидентства компаний и освобождаются от налогообложения у источника выплаты доходов, если только иностранная компания не осуществляет коммерческую деятельность в стране источника доходов через расположенное там постоянное представительство.
| Обратите внимание! Если деятельность иностранной организации на территории Республики Беларусь приводит к образованию постоянного представительства, тогда доходы от такой деятельности облагаются в Беларуси не налогом на доходы, а налогом на прибыль (ст. 139 НК) |
Примечание. Подробнее о деятельности иностранной организации через
постоянное представительство и о порядке налогообложения такой деятельности
см. в гл. 1.13 путеводителя по налогам "Практическое пособие по налогу на
прибыль. 2014".
Пример. Организация (резидент Республики Беларусь) выплачивает иностранной организации, не осуществляющей деятельность на территории Республики Беларусь через постоянное представительство (резидент Эстонской Республики), вознаграждение за оказание консультационных услуг.
В отношениях с Эстонской Республикой применяется Соглашение между Республикой Беларусь и Эстонской Республикой об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов в отношении налогов на доходы от 21.01.1997 (далее в примере - Соглашение).
По доходам от коммерческой деятельности, в данном случае от оказания консультационных услуг, по которым в Соглашении отсутствуют отдельные статьи, устанавливающие порядок их налогообложения, следует руководствоваться статьей 7 "Прибыль от коммерческой деятельности", которая предусматривает, что прибыль лица с постоянным местонахождением в одном Договаривающемся Государстве облагается налогом только в этом Договаривающемся Государстве, если только это лицо не осуществляет коммерческую деятельность в другом Договаривающемся Государстве через размещенное там постоянное представительство.
Исходя из норм Соглашения доходы, выплачиваемые белорусской организацией резиденту Эстонии, не осуществляющему коммерческой деятельности в Беларуси через постоянное представительство, облагаются налогом только в Эстонии и не подлежат налогообложению в Республике Беларусь.
2. В отношении определенных видов доходов международные договоры не предоставляют исключительного права налогообложения одному из договаривающихся государств, т.е. оба государства имеют право налогообложения доходов. Наряду с этим на государство резидентства налагается обязанность устранить двойное налогообложение методом, установленным в международном договоре (методом освобождения от налогообложения дохода или зачета уплаченного (удержанного) налога в стране источника выплаты дохода в счет налога, подлежащего уплате в стране резидентства).
Право взимания налога в стране источника дохода может устанавливать различные режимы:
- ограниченное налогообложение доходов;
- неограниченное налогообложение доходов.
К примеру, по таким видам доходов, как проценты, дивиденды, роялти, в большинстве международных договоров, применяющихся в Республике Беларусь, предусмотрено право взимать налог стране источника дохода. При этом данное право может ограничиваться установлением предельных налоговых ставок, по которым такие доходы подлежат налогообложению.
Примечание. Подробнее о налоговых ставках, установленных в
международных договорах, см. таблицу в подразделе 1.9.2.1.
Пример. Организация (резидент Республики Беларусь) выплачивает иностранной организации, не осуществляющей деятельность на территории Республики Беларусь через постоянное представительство (резидент Кипра), процентные доходы по предоставленному валютному займу.
В отношениях с Кипром применяется Конвенция между Правительством Республики Беларусь и Правительством Республики Кипр об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов в отношении налогов на доходы и имущество от 29.05.1998 (далее в примере - Конвенция).
Пунктом 2 ст. 11 "Проценты" Конвенции предусмотрено, что проценты, выплачиваемые резиденту Кипра, могут облагаться в Республике Беларусь, при этом если выплаты производятся фактическому владельцу дохода, то предельная ставка налога не должна превышать 5%.
Термин "проценты" означает, в частности, доход от долговых требований любого вида, независимо от ипотечного обеспечения и независимо от владения правом на участие в прибылях должника (п. 3 ст. 11 Конвенции).
Исходя из норм Конвенции в данном случае процентные доходы резидента Кипра, выплачиваемые белорусской организацией, могут облагаться на территории Республики Беларусь по ставке 5%. При этом резидент Кипра имеет право вычесть налог, уплаченный (удержанный) в Беларуси, из налога, уплачиваемого в отношении такого дохода в Кипре. Однако такой вычет не может превышать сумму кипрского налога (ст. 23 Конвенции).
К примеру, доходы от использования недвижимого имущества облагаются по принципу местонахождения имущества, т.е. в стране, дающей такой доход. При этом положения международных договоров не устанавливают предельных (ограничительных) налоговых ставок при налогообложении таких доходов.
Пример. Иностранная организация, не осуществляющая деятельность на территории Республики Беларусь через постоянное представительство (резидент Литвы), приобрела имущество на территории Республики Беларусь. Данное имущество сдается в аренду.
Пунктом 1 ст. 6 "Доходы от недвижимого имущества" Соглашения между Правительством Республики Беларусь и Правительством Литовской Республики об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов в отношении налогов на доходы от 18.07.1995 (далее в примере - Соглашение) определено, что доходы, получаемые резидентом одного Договаривающегося государства от недвижимого имущества, находящегося в другом Договаривающемся государстве, могут облагаться налогом в этом другом Государстве.
Положения п. 1 ст. 6 Соглашения применяются к доходам, получаемым от прямого использования, сдачи в аренду или использования недвижимого имущества в любой другой форме (п. 3 ст. 6 Соглашения).
Исходя из норм Соглашения арендная плата, получаемая резидентом Литвы от использования недвижимого имущества, находящегося на территории Республики Беларусь, облагается в Республике Беларусь. Ограничительных положений по ставкам налога не предусмотрено, следовательно, такие доходы облагаются по налоговым ставкам, установленным национальным законодательством Республики Беларусь.
В случае уплаты резидентом Литвы налога в Республике Беларусь двойное налогообложение устраняется методом, установленным в п. 2 ст. 22 Соглашения, а именно путем вычета налога, уплаченного в Беларуси, из налога, уплачиваемого в Литве. Причем такой вычет не должен превышать литовского налога.
Примечание. Подробнее о налогообложении доходов иностранной
организации от недвижимого имущества см. главу 2.1.
| Обратите внимание! Если налог на доходы был уплачен в бюджет Республики Беларусь и иностранная организация желает эти суммы подтвердить для целей применения положений по устранению двойного налогообложения в своем государстве, то сумма удержанного и перечисленного в бюджет Республики Беларусь налога на доходы подтверждается справкой налогового органа, выдаваемой по месту постановки на учет налогового агента по форме согласно приложению 10 к Постановлению N 14 (подп. 3.2 ст. 23 НК, подп. 1.9 Единого перечня административных процедур N 156) |
Необходимо учитывать, что международные договоры определяют только правила (принципы) разграничения прав каждого из государств по налогообложению доходов и имущества резидентов одного государства, извлекающих доходы в другом государстве, однако порядок исчисления, уплаты, удержания налога на доходы и привлечения к ответственности за допущенные плательщиком нарушения устанавливается нормами национального налогового законодательства договаривающихся государств.