Место и роль налога на прибыль в налоговой системе

Налог на прибыль – важнейший элемент системы прямых налогов, широко используемый в различных модификациях в налоговых системах стран с развитой рыночной экономикой. Введение в СССР в 1991 г. налога на прибыль [8] во многом послужило символом перехода от административных методов управления к формированию рыночных методов хозяйствования, так как по своей экономической сущности налог на прибыль – типично рыночный налог, в определенном смысле – квинтэссенция рыночных отношений.

Прибыль является главным побудительным мотивом развития предпринимательской деятельности в условиях рыночной экономики. При этом «налогообложение прибыли и его решающие параметры серьезно воздействуют на направления и структуру капиталовложений, поскольку компании часто инвестируют, прежде всего, на основе налоговых соображений и только потом учитывают норму прибыли»[1, с. 29]. В первые годы проведения налоговой реформы в России процедура взимания налога на прибыль характеризовалась жестким администрированием, проявлявшимся, в частности, в налогообложении сумм превышения фактических расходов на оплату труда по сравнению с их нормируемой величиной [5]. По мере накопления опыта функционирования субъектов хозяйственных отношений в условиях рынка налог на прибыль постепенно «освобождался» от нерыночных элементов.

Как и любой другой налог, налог на прибыль выполняет прежде всего фискальную функцию, но его значение как источника бюджетного дохода по мере развития российской экономики постепенно изменялось. Если на первом этапе налоговой реформы налог на прибыль играл ведущую роль в формировании доходов государства и был вторым по величине налогом после НДС, то в дальнейшем его доля постепенно сокращалась. Это обстоятельство было вызвано как объективными, так и субъективными причинами. Искусственно поддерживаемая ценовой политикой государства рентабельность предприятий в начале налоговой реформы обеспечивала инфляционный рост налоговых поступлений. В дальнейшем изменение конъюнктуры мировых рынков, а также сложный процесс адаптации к новым для российских хозяйственников рыночным отношениям неминуемо привели к росту числа убыточных предприятий. Высокий уровень налоговых изъятий из прибыли породил «бегство от прибыли» хозяйствующих субъектов с целью уклонения от уплаты налога. С 1995 г. наметилась тенденция абсолютного и относительного снижения доли налога на прибыль в структуре доходов федерального бюджета. Показатели удельного веса налога на прибыль в общей сумме доходов бюджета РФ и соотношение налога на прибыль и косвенных налогов (НДС и акцизов) в доходах федерального бюджета представлены в табл. 5.1*.

Таблица 5.1. Удельный вес налогов в доходах федерального бюджета РФ

в 1994-2000 гг., %

Виды налогов
Налог на прибыль	17,7	20,0	15,9	17,6	13,1	7,6	8,0
НДС	31,8	33,0	36,5	39,6	38,4	30,3	34,8
Акцизы	5,7	6,3	12,7	17,5	21,4	18,4	15,0
Отключение (+, –) от удельного веса налога на прибыль:
НДС	-14,1	-13,0	-20,6	-22,0	-25,3	-22,7	-26,8
акцизов	+12,0	+13,7	+3,2	+0,1	-8,3	-10,8	-7,0

* Таблица составлена на основе законов о федеральном бюджете.

Как видно из приведенных данных, в 1994 г. удельный вес налога на прибыль лишь на 2,1 пункта был меньше удельного веса косвенных налогов (-14,1 +12,0), а в 2000 г. – уже на 34 пункта (-26,8, -7,0).

Изменение соотношения в пользу косвенных налогов свидетельствует о негативных тенденциях в налоговой и бюджетной политике государства, о недооценке регулирующей роли прямых налогов, а также неспособности налоговых администраций организовать эффективный налоговый контроль за сбором прямых налогов.

Аналогичная тенденция прослеживается и в структуре региональных бюджетов, даже с учетом того, что доля налога на прибыль в доходах субъектов РФ существенно выше, чем в федеральном бюджете. Так, например, удельный вес налога на прибыль в доходной части бюджета Петербурга снизился с 37,6 % в 1994 г. до 13,2 % в 1999 г., при соответствующем росте доли косвенных налогов (в 1999 г, доля косвенных налогов в бюджете Петербурга (с учетом налога с продаж) составила 32,6%).

Помимо сугубо фискальных задач налог на прибыль выполняет важнейшую задачу налогового регулятора экономики. Манипулирование такими инструментами налогового механизма, как налоговые ставки и льготы, позволяет стимулировать, а при определенных условиях – ограничивать развитие тех или иных видов деятельности. Мировой опыт свидетельствует о том, что при превышении допустимого предела налоговых изъятий из прибыли снижается деловая и прежде всего инвестиционная активность хозяйствующих субъектов и, как следствие, создается реальная угроза оживления теневой экономики. Американский экономист А. Лаффер, исследовавший зависимость между степенью прогрессивности налогообложения и доходов государственного бюджета, сделал вывод о том, что «...чем выше налоговые ставки, тем более сильный побудительный мотив будет у индивидуумов для уклонения от них» [21]. В то же время снижение налоговых ставок не только стимулирует развитие деловой активности, но и приводит к повышению поступлений в бюджет как за счет расширения налоговой базы вследствие роста производства, так и нивелирования мотивации негативного поведения налогоплательщиков. Согласно исследованиям А. Лаффера, предложившего знаменитую «кривую зависимости налоговых ставок и роста производства», предельно допустимый уровень налоговых изъятий из прибыли составляет 35 %. Несмотря на то что формально уровень ставок налога на прибыль в РФ не превышает допустимого предела, суммарное налоговое бремя на производителя значительно выше за счет давления на величину полученного дохода оборотных и иных налогов. Поэтому важнейшим направлением налоговой политики государства должно быть снижение налоговой нагрузки вообще и налога на прибыль в частности.