Изменение функциональной валюты применяется перспективно, т.е. без пересчета показателей предшествующих периодов

Функциональная валюта может быть одинаковой с валютой отчетности, но также функциональная валюта может отличаться от валюты отчетности.

Валюта отчетности - валюта, в которой составляется финансовая отчетность.

Трансляция валют

Иностранная валюта	Функциональная валюта	Валюта отчетности
Пересчитывается в функциональную валюту	Пересчитывается в валюту отчетности, если функциональная валюта не совпадает с валютой отчетности

При первичном пересчете иностранной валюты в функциональную валюту применяется текущий валютный курс между функциональной и иностранной валютами на дату совершения операции.

Датой совершения операции признается дата отражения операции в бухгалтерском учете. Таким образом, такая операция полностью соответствует критериям признания, предусмотренным Принципами МСФО.

Текущая деятельность (первоначальное признание)

Иностранная валюта пересчитывается в функциональную валюту по обменному курсу на дату совершения операции в иностранной валюте.

Под текущим валютным курсом понимается обменный курс, применяемый для немедленных расчетов. Обменным курсом может быть обменный курс, приблизительно равный фактическому курсу на день совершения операции. Например, средний курс за неделю или за месяц. Это допустимо, если изменения обменного курса в течение рассматриваемого периода незначительны.

На практике применяются виды валютных курсов: прямые котировки, косвенные корректировки, кросс-курсы, спот-курсы.

Прямые корректировки. Курс иностранной валюты выражается в национальной валюте - система прямых корректировок. Прямая котировка показывает, какое количество национальной валюты содержится в одной единице иностранной валюты. Например, котировка RUB/JPY - 37,2925 означает, что один российский рубль равен 37,2926 японской иены.

Косвенные корректировки. Косвенные корректировки иначе называют обратными корректировками. Косвенная корректировка показывает, какое количество иностранной валюты содержится в единице национальной валюты. Например, котировка GBP/USD - 1,7586 означает, что один британский фунт стерлингов равен 1,7586 американского доллара.

Кросс-курс. Представляет собой соотношение между двумя валютами, которое определяется из их курса по отношению к третьей валюте. Кросс-курс может применяться также для пересчета официально неконвертируемой валюты. Например, EUR/CHF = USD/CHF x EUR/USD.

Спот-курс. Цена валюты одной страны, выраженная в валюте другого государства, установленная на момент биржевой или небиржевой сделки по продаже наличного товара либо валюты. При этом предусмотрена срочная поставка и оплата. Например, CAD/USD - 1,0935 означает, что спот-курс канадского доллара составляет 1,0935 за доллар США.

При пересчете иностранной валюты в функциональную валюту возникает курсовая разница, которая представляет собой результат пересчета одинакового количества единиц одной валюты в единицы другой валюты по иному валютному курсу.

Курсовые разницы признаются прибылью или убытком в том отчетном периоде, когда они возникают. Если другие стандарты требуют признания некоторых прибылей и убытков непосредственно в капитале, то разница при пересчете валюты в отношении этих объектов также будет признаваться в капитале.

При ведении учета в функциональной валюте на дату составления отчетности организации должны производить пересчет статей по следующим правилам:

- денежные (монетарные) статьи, выраженные в иностранной валюте, пересчитываются на дату составления отчетности по курсу закрытия. Курсом закрытия является валютный курс на дату составления отчетности;

- неденежные (немонетарные) статьи, учитываемые по себестоимости (исторической стоимости), выраженные в иностранной валюте, пересчитываются по обменному курсу на дату совершения операции;

- неденежные (немонетарные) статьи, учитываемые по справедливой стоимости, выраженные в иностранной валюте, пересчитываются по обменному курсу, действующему на дату определения справедливой стоимости.

Пересчет статей, выраженных в иностранной валюте,

на дату составления отчетности в функциональной валюте

Денежные статьи	Неденежные статьи, учтенные по исторической стоимости	Неденежные статьи, учтенные по справедливой стоимости
Пересчитываются по курсу закрытия на отчетную дату	Пересчитываются по обменному курсу на дату совершения операции	Пересчитываются по обменному курсу на дату определения справедливой стоимости

К денежным статьям, выраженным в иностранной валюте, относятся активы и обязательства, подлежащие получению или выплате в определенных либо рассчитанных суммах единиц иностранной валюты. К таким статьям относятся задолженность покупателей, задолженность перед поставщиками, задолженность по заработной плате, дивидендам, кредитам и займам, другие аналогичные статьи, подлежащие погашению денежными средствами. Курсовые разницы по пересчету денежных статей, как при первоначальном признании, так и при составлении отчетности в функциональной валюте, относятся на прибыль или убыток того периода, в котором возникают.

К неденежным статьям относятся те, которые не определяют право на получение или обязанность на выплату фиксированного либо определимого количества единиц валюты. К неденежным статьям относятся: предоплата, авансы, нематериальные активы, основные средства, деловая репутация, запасы и оценочные обязательства, подлежащие погашению неденежным активом. Неденежные статьи в иностранной валюте, учитываемые по исторической стоимости, не пересчитываются, а отражаются в балансе по обменному курсу на дату совершения операции по их созданию, приобретению. Неденежные активы, выраженные в иностранной валюте и учитываемые по справедливой стоимости, отражаются в отчетности по обменному курсу, действующему на дату определения справедливой стоимости. Курсовые разницы по неденежным активам отражаются на счете прибылей и убытков в том отчетном периоде, когда они возникли.

Организация может представить свою финансовую отчетность в любой валюте. Допускается составление нескольких комплектов финансовой отчетности, представленной в разных валютах. Если функциональная валюта и валюта отчетности отличаются, то необходим пересчет результатов в валюту представления. Такое же требование есть и к зарубежной деятельности, если функциональная валюта зарубежной деятельности отлична от отчитывающейся организации.

При пересчете показателей и финансовых результатов в функциональной валюте в валюту отчетности необходимо соблюдать следующие правила.

Пересчет функциональной валюты в валюту представления,

если они различны

Активы и обязательства	Пересчитываются по курсу закрытия на дату составления отчетности	Все курсовые разницы признаются в качестве отдельного компонента капитала
Доходы и расходы	Пересчитываются по курсам на даты совершения соответствующих операций

Допускается применение курса, приблизительно равного обменным курсам на дату совершения операций за определенный период. Этот прием рационален и приемлем, если не было значительных колебаний обменных курсов за рассматриваемый период.

В финансовой отчетности должна быть раскрыта следующая информация:

- общая сумма курсовых разниц, отраженных в прибылях и убытках;

- чистые курсовые разницы, отраженные как отдельный компонент капитала, а также сверка сумм курсовых разниц на начало и конец периода;

- функциональная валюта, валюта отчетности (если они отличаются, необходимо раскрыть причину выбора иной валюты представления);

- если была изменена функциональная валюта, указать причины.

Вопрос 3. IAS 8 "Учетная политика, изменения в расчетных бухгалтерских оценках и ошибки"

Цель стандарта. Целью стандарта (IAS 8) является определение критериев выбора и изменения учетной политики, порядка учета и применения изменений в учетной политике, расчетных бухгалтерских оценок и исправления ошибок.

Сфера применения стандарта. Стандарт (IAS 8) применяется в обязательном порядке при выборе учетной политики и ее применении, изменениях в учетной политике, исправлении бухгалтерских оценок и ошибок в предшествующих периодах.

Определение учетной политики

Учетная политика - это конкретные принципы, правила, методы и практика, которые организация применяет при подготовке и представлении финансовой отчетности.

При подготовке финансовой отчетности осуществляется выбор конкретных принципов, правил и методов из всего возможного спектра, допускаемого стандартами. При выборе организации исходят из специфики ведения бизнеса, экономической конъюнктуры и практики работы. Показатели финансовой отчетности должны быть сопоставимы не только между собой в ретроспективе, но и с аналогичными показателями финансовой отчетности других организаций. Пользователи финансовой отчетности должны иметь возможность оценить финансовое положение организации, тенденции ее перспективного развития. Такая возможность есть только в том случае, когда организация последовательно применяет единые правила учета, методы оценки при подготовке финансовой отчетности. Любые изменения в учетной политике должны в обязательном порядке раскрываться в пояснительных примечаниях к финансовой отчетности.

При формировании учетной политики организации должны исходить из тех принципов учета, методов оценки, которые предписываются стандартами.

При выборе учетной политики должны в обязательном порядке учитываться каждая операция, событие или иное условие, регулируемое каким-либо стандартом или толкованием к стандарту. При учете конкретного объекта следует принимать во внимание положения определенного стандарта, толкования (за исключением руководства по внедрению МСФО), выпущенных Советом по международным стандартам финансовой отчетности. Руководство по внедрению стандартов не является частью стандартов.

Если в отношении какой-либо операции, события или условия отсутствует определенный стандарт либо толкование, то организация должна руководствоваться своим суждением для разработки учетной политики. При формировании суждения организация должна прежде всего рассмотреть все требования и рекомендации стандартов и толкований, в которых рассмотрены аналогичные ситуации. Если таковых не имеется, то следует руководствоваться определениями, принципами учета, признанием и оценками активов, обязательств, доходов и расходов, приведенными в Принципах. Также при формировании суждений организация может рассмотреть суждения других организаций, сталкивавшихся с аналогичными ситуациями. Может быть учтена бухгалтерская литература и отраслевая практика, но только в той части, которая не противоречит МСФО.

Информация, полученная в результате такого суждения, должна быть:

- значимой для пользователей финансовой отчетности при принятии экономических решений;

- надежной, т.е. правдивой, отражать экономическую сторону сделки, непредвзятой и являться полной.

Учетная политика должна применяться последовательно от одного отчетного периода к другому. Учетная политика для сходных статей, операций, событий и условий должна применяться последовательно. Исключением могут быть только те статьи, в отношении которых стандартом предусмотрено применение другой учетной политики.

МСФО допускают изменения в учетной политике.

Изменения в учетной политике возможны только тогда, когда:

- существует требование какого-либо стандарта или толкования;

- изменение приведет к тому, что финансовая отчетность будет содержать более надежную и значимую информацию о результатах хозяйственной деятельности организации и ее финансовом положении.

Не является изменением учетной политики:

- разработка учетной политики в отношении операций, событий и условий, которые по существу отличаются от предшествующих;

- разработка учетной политики к операциям, событиям и условиям, которые ранее организация не осуществляла или они не были существенными;

- первое применение учетной политики по переоценке активов в соответствии с IAS 16 "Основные средства" и IAS 38 "Нематериальные активы".

Изменение учетной политики может быть обязательным или добровольным.

Обязательное изменение учетной политики может появиться вследствие внесения изменений в уже действующие стандарты или введения в действие новых стандартов.

Добровольное изменение учетной политики не связано напрямую с выпуском новых интерпретаций действующих стандартов или введением в действие новых стандартов. Изменения в учетную политику организация вносит добровольно.

Ретроспективное применение учетной политики - это применение вновь принятой учетной политики к операциям, событиям и условиям так, как если бы она применялась всегда.

Ретроспективное применение учетной политики предусматривает обязанность корректировки и приведения в сопоставимый вид всех входящих сальдо по каждому затронутому компоненту капитала и сводных показателей за отчетный и все предыдущие периоды.

При применении новой учетной политики корректировки должны проводиться за все предшествующие периоды так, как если бы такие изменения применялись всегда. Однако не всегда такое возможно. Ретроспективное изменение практически неосуществимо, если отсутствует возможность определить воздействие изменения на конкретный период и его кумулятивный эффект. В этом случае корректировки должны проводиться за все возможные предшествующие периоды.

Если применение новой учетной политики невозможно ретроспективно, то она применяется с наиболее раннего возможного периода перспективно.

Перспективное применение изменения учетной политики - это применение новой учетной политики в отношении операций, событий и условий после даты ее изменения.

Раскрытие информации об изменениях

в учетной политике в финансовой отчетности

При обязательном изменении учетной политики организации должны единожды раскрывать следующую информацию:

- наименование стандарта или толкования, на основании которых была изменена учетная политика;

- период, с которого были применены изменения, в соответствии с переходными положениями стандарта, и подтверждение соответствия переходным положениям;

- описание условий изменения учетной политики;

- переходные положения, которые могут оказать влияние в будущих отчетных периодах;

- суммы корректировок по отчетному и предшествующим периодам по каждой линейной статье и при необходимости по базовой и разводненной прибыли на акцию;

- описание условий, в результате которых невозможно ретроспективное изменение.

В последующих отчетных периодах повтор раскрытия информации не требуется.

При добровольном изменении учетной политики организации должны единожды раскрывать следующую информацию:

- причины, которые обусловили принятие новой учетной политики;

- описание условий изменения учетной политики;

- суммы корректировок по отчетному и предшествующим периодам по каждой линейной статье и при необходимости по базовой и разводненной прибыли на акцию;

- описание условий, в результате которых невозможно ретроспективное изменение.

В последующих отчетных периодах повтор раскрытия информации не требуется.

Изменение в расчетных оценках - это корректировка балансовой стоимости актива, обязательства, срока полезного использования актива, которая определяется исходя из оценки их состояния и будущих экономических выгод или обязанностей.

Оценка основывается на профессиональном суждении составителей финансовой отчетности. При выработке профессионального суждения должна быть учтена вся самая новая, доступная и надежная информация. Оценка может быть необходима для:

- безнадежной дебиторской задолженности;

- пересмотра предполагаемой чистой стоимости реализации запасов;

- пересмотра справедливой стоимости основных средств, нематериальных активов, финансовых активов или обязательств;

- пересмотра срока полезного использования основных средств и нематериальных активов;

- пересмотра размера обязательств по гарантийному обслуживанию.

Изменение в расчетных оценках проводится в случаях, когда меняются условия, на которых основывалась предыдущая оценка, появляется новая информация или накопленный опыт работы.

Изменение расчетных бухгалтерских оценок не является исправлением ошибки.

Результат изменения в расчетных оценках признается в прибыли или убытке в том периоде, когда произошло изменение, либо в периоде, когда произошло изменение, и в последующих периодах, если оно влияет на те и другие. Результат изменения в расчетных оценках признается перспективно.

Перспективное применение изменений в расчетных оценках - это признание влияния изменения в расчетной оценке за отчетный и будущие отчетные периоды, на которые окажет влияние изменение.

Перспективное признание влияния изменения расчетной оценки может затронуть только отчетный период. В этом случае корректировке подлежит прибыль или убыток только отчетного периода. Если изменение воздействует на показатели не только отчетного, но и последующих периодов, то корректировке подлежат показатели всех затронутых периодов.

Организация должна раскрывать в финансовой отчетности характер и сумму изменений в расчетной бухгалтерской оценке. Необходимо также указать влияние изменения на показатели отчетного периода и последующих периодов, если такое влияние будет оказано. В случае невозможности оценить влияние изменения организация обязана указать на этот факт.

Ошибки при подготовке финансовой отчетности могут возникнуть по разным причинам. Например, в результате математических просчетов, искажения информации, намеренного обмана, невнимательности и т.п. Финансовая отчетность не является достоверной и не соответствует МСФО, если в ней содержатся существенные ошибки или ошибки, допущенные намеренно вне зависимости от того, являются ли они существенными.

Существенные ошибки - искажение информации настолько, что это может повлиять на принятие экономического решения пользователями.

Если ошибки обнаружены в текущем периоде, то они подлежат исправлению до того, как финансовая отчетность будет утверждена и представлена пользователям. Если существенные ошибки обнаружены в последующих периодах, то они должны быть исправлены ретроспективно в первой финансовой отчетности, которая будет выпущена после обнаружения ошибок. В этом случае необходимо сделать ретроспективный пересчет.

Ретроспективный пересчет - это исправление признанной ошибки и представление информации в финансовой отчетности так, как если бы такая ошибка не была допущена в предшествующих периодах.

Ретроспективный пересчет предусматривает:

- пересчет сопоставимых сумм за предшествующие периоды, в которых была совершена ошибка, или

- пересчет входящего сальдо активов, обязательств и капитала за наиболее ранний период, который представлен в отчетности.

Существенные ошибки, допущенные за наиболее ранние периоды, могут быть исправлены путем пересчета всех сопоставимых сумм, затронутых допущенной ошибкой. Ошибки, которые были допущены в течение длительного периода времени, например с начала работы организации, исправляются путем пересчета входящего сальдо.

Существенные ошибки предшествующих периодов должны быть исправлены ретроспективно, за исключением тех случаев, когда практически невозможно определить влияние этой ошибки. Применение требований признается невозможным, если организация предприняла все возможные разумные действия по их исправлению. Практически невозможен ретроспективный пересчет для целей исправления ошибок, если:

- невозможно определить влияние ошибки на показатели финансовой отчетности;

- руководство организации не определилось со своими намерениями;

- обоснования, необходимые для проведения пересчета, не сформированы.

В финансовой отчетности в отношении исправления ошибок организация должна раскрывать следующую информацию:

- описание ошибки с указанием периодов, в которых она была совершена;

- сумму исправлений по каждому периоду, начиная с максимально раннего, который был подвергнут изменениям по каждой затронутой линейной статье и при необходимости по базовой и разводненной прибыли на акцию;

- при необходимости указание на практически невозможное исправление ошибки, описание причины невозможности и указание периода, с которого исправление возможно.

Вопрос 4. IAS 18 "Выручка"

Цель стандарта. Целью стандарта (IAS 18) является определение порядка учета выручки, которая возникает при совершении определенных видов операций и событий и определении момента ее признания.

Сфера применения стандарта. Стандарт (IAS 18) применяется при учете выручки при продаже товаров, предоставлении услуг, других действиях, обеспечивающих поступления по процентам, дивидендам и роялти.

Определение выручки

Выручка - это валовое поступление экономических выгод в ходе нормальной деятельности организации, приводящих к увеличению капитала, иному, чем вклады собственников.

Выручка может быть представлена в виде различных поступлений в ходе ведения деятельности организации. Например, выручка от продажи товаров, готовой продукции или предоставления услуг. Выручку организации могут получать и в другой форме. Например, в виде процентов - платы за использование денежных средств или других эквивалентов, лицензионных платежей - платы за использование долгосрочных активов компании, например патентов, торговых марок, авторских прав, других активов, дивидендов от распределения прибыли между собственниками капитала пропорционально их участию.