Классификация аренды должна осуществляться не на основании юридического договора, а исходя из экономического содержания сделки

Аренда должна классифицироваться как финансовая при наступлении одного или нескольких в совокупности условий:

- по истечении срока аренды арендатор получает право владения активом;

- арендатор на начало аренды имеет обоснованную уверенность в том, что по окончании срока аренды он имеет право на выкуп актива по стоимости существенно ниже справедливой на дату выкупа;

- аренда предоставляется на срок, составляющий значительную часть срока полезной службы актива. При этом право выкупа может быть не предусмотрено;

- текущая стоимость минимальных арендных платежей составляет существенную часть стоимости арендуемого актива;

- арендованный актив является специфическим в использовании и без существенной модификации может использоваться только арендатором.

Также на классификацию аренды как финансовой могут указывать следующие ситуации:

- аннулирование аренды и погашение убытков арендодателя, связанных с арендными платежами, переходят к арендатору;

- разница между выручкой от продажи актива и ожидаемой ликвидационной стоимостью приносит арендатору экономическую выгоду (в случае превышения) или обязанность компенсации разницы арендодателю;

- арендатор имеет возможность увеличить срок аренды на определенный период, а арендные платежи будут существенно ниже рыночных.

Пример. Организация арендовала оборудование на срок 7 лет. По окончании срока аренды право собственности переходит к арендатору без дополнительных платежей. Аренда классифицируется как финансовая.

Пример. Организация арендовала оборудование на срок 7 лет. Срок полезного использования оборудования составляет 10 лет. По окончании срока аренды право выкупа не предусмотрено. Аренда классифицируется как финансовая.

Пример. Организация арендовала оборудование на срок 3 года. Срок полезного использования оборудования составляет 10 лет. По окончании срока аренды право выкупа не предусмотрено. Аренда классифицируется как операционная.

Пример. Организация арендовала оборудование на срок 7 лет. По истечении трех лет договор аренды был расторгнут. Арендатор по условиям договора обязан выплатить арендодателю арендные платежи полностью, т.е. за 7 лет. Аренда классифицируется как финансовая.

Пример. Организация арендовала оборудование на срок 7 лет. По истечении трех лет договор аренды был расторгнут. Арендатор по условиям договора обязан выплатить арендодателю арендные платежи только за фактический срок аренды, т.е. за три года. Аренда классифицируется как операционная.

Пример. Организация арендовала оборудование на срок 7 лет. Предполагаемая ликвидационная стоимость по окончании срока аренды составляет 15 тыс. руб. По истечении срока аренды арендатор реализует актив за 12 тыс. руб. Арендатор должен компенсировать арендодателю сумму 3 тыс. руб. Аренда классифицируется как финансовая.

Аренда земельных участков может классифицироваться как финансовая или операционная в зависимости от экономического содержания сделки. Земельные участки не имеют ограничения срока полезного использования. Поэтому если по окончании срока аренды предусмотрен переход права собственности и, соответственно, рисков и выгод от владения арендатору, то аренда классифицируется как финансовая. Если по окончании срока аренды не предусмотрен переход права собственности на земельный участок арендатору и, соответственно, не переходят риски и выгоды от владения, то аренда классифицируется как операционная.

Договор на аренду земельных участков и недвижимости может составляться единым договором или разными договорами. При аренде земельные участки и недвижимость, расположенная на них, могут рассматриваться как отдельные объекты аренды, так как эти виды аренды могут классифицироваться по-разному. При переходе права собственности по окончании срока аренды на недвижимость и земельные участки арендатору аренда классифицируется как финансовая. В противном случае аренда классифицируется как операционная. Если по окончании срока аренды право владения, выгоды и риски, связанные с владением в отношении недвижимости, переходят к арендатору, а в отношении земельного участка - нет, то аренда недвижимости классифицируется как финансовая, а земельного участка - как операционная.

Аренда земельных участков и недвижимости может рассматриваться как единое целое, если первоначально признаваемая для аренды земли сумма является несущественной.

Пример. Организация арендовала земельный участок и здание, расположенное на нем. По окончании срока аренды предусмотрен выкуп этих объектов. Аренда обоих объектов классифицируется как финансовая.

Пример. Организация арендовала земельный участок и здание, расположенное на нем. По окончании срока аренды не предусмотрен выкуп этих объектов. Аренда обоих объектов классифицируется как операционная.

Пример. Организация арендовала земельный участок и здание, расположенное на нем. Стоимость земельного участка составляет 3% от справедливой стоимости здания. Объекты могут учитываться для целей классификации аренды как единое целое.

В составе финансовой и операционной аренды следует различать неаннулируемую аренду. Неаннулируемая аренда представляет собой договор аренды, который может быть расторгнут только в определенных случаях:

- по согласованию с арендодателем;

- при заключении нового договора аренды того же или аналогичного актива с тем же арендодателем;

- внесении дополнительной суммы арендатором, которая гарантирует продолжение аренды на установленный договором срок.

При отражении операций по финансовой и операционной аренде необходимо определить дату принятия аренды, дату начала аренды, срок аренды и минимальные арендные платежи.

Датой принятия аренды является наиболее ранняя дата, исходя из условий договора или фактического принятия сторонами обязательств, связанных с основными условиями аренды.

Началом срока аренды признается дата, с которой арендатор получает право использовать арендуемый актив.

Срок аренды - это период, на который арендатор арендует актив на срок, не подлежащий уменьшению, а также все последующие периоды, на которые срок аренды продляется с доплатой или без нее.

Минимальные арендные платежи - это платежи в течение всего срока аренды, которые обязан уплатить арендатор, за исключением условной арендной платы, оплаты услуг и налогов, выплачиваемых или возмещаемых арендодателю. Также для арендатора должны учитываться:

- все суммы, гарантированные арендатором или связанной стороной;

- ликвидационная стоимость, гарантированная арендатором, связанной стороной или третьей стороной, не связанной с арендодателем, но способной выполнить гарантии.

Минимальные платежи для аренды с последующим выкупом актива, продажная стоимость которого будет значительно ниже справедливой на дату реализации, состоят из минимальных платежей на протяжении всего срока аренды до даты выкупа актива.

Отражение финансовой аренды у арендатора. На начало срока аренды арендатор должен признать финансовую аренду как активы и обязательства в своем балансе. Актив и обязательство признаются в балансе по наименьшей сумме исходя из:

- справедливой стоимости имущества;

- дисконтированной стоимости минимальных арендных платежей.

Ставкой дисконта является:

- процентная ставка, предусмотренная договором, если ее возможно рассчитать,

- или приростная ставка процента на заемный капитал арендатора.

Ставка процента по договору аренды - это ставка дисконта, при которой общая дисконтированная стоимость минимальных платежей и гарантированной арендодателем ликвидационной стоимости равна сумме справедливой стоимости актива и первоначальных прямых затрат на аренду арендодателя.

Приростная ставка процента на заемный капитал - это процентная ставка по аналогичной аренде, которую должен был бы платить арендатор. Если такую ставку определить невозможно, то принимается процентная ставка на начало аренды, которую должен был бы заплатить арендатор по заемным средствам, полученным на такой же срок, при том же обеспечении и в объеме, необходимом для покупки объекта.

Отражение на балансе арендатора имущества, которое не является его собственностью, как при финансовой аренде, на первый взгляд является спорным. В данном случае необходимо исходить не из юридической формы сделки, а из экономической. Право использования арендованного имущества на правах финансовой аренды дает арендатору экономические выгоды в обмен на уплату суммы, примерно равной справедливой стоимости актива и арендных платежей. Таким образом, отражение на балансе арендатора арендованного актива и обязательств выражает экономическую сущность сделки. В противном случае экономические ресурсы арендатора будут занижены.

В стоимость арендованного имущества включаются прямые затраты арендатора, связанные непосредственно с принятием аренды. К таким расходам могут относиться затраты на оформление договора аренды.

Обязательства по арендованным активам не уменьшают их стоимость, а относятся на обязательства по аренде с делением их на краткосрочные и долгосрочные.

Минимальные арендные платежи должны быть разделены на финансовые расходы и уменьшение неоплаченных обязательств. Финансовые расходы должны быть распределены по периодам на протяжении всего срока аренды так, чтобы была обеспечена постоянная величина процентной ставки относительно оставшейся величины обязательств. Условная арендная плата распределяется в качестве расходов в том периоде, в котором они фактически возникли. Условная арендная плата представляет собой часть арендных платежей, которая не отражается в виде конкретной суммы в договоре, а приравнивается к определенному показателю. Например, предполагаемый в будущем объем продаж, будущие индексы цен и т.п.

Арендованные амортизируемые объекты, отраженные на балансе арендатора, должны амортизироваться в соответствии с принятой учетной политикой арендатора в отношении других аналогичных объектов. Если нет обоснованного предположения о том, что по окончании срока аренды объект перейдет в собственность арендатора, то актив должен быть полностью самортизирован за наименьший из сроков - срок аренды или полезной службы актива. Амортизируемая сумма распределяется на систематической основе на каждый учетный период срока предполагаемого использования объекта. Если по окончании срока аренды объект перейдет к арендатору, то периодом предполагаемого использования актива признается его срок полезной службы.

Пример. Организация арендовала объект основных средств, справедливая стоимость которого 100 тыс. руб., на срок 5 лет. Арендная плата уплачивается в конце каждого года в фиксированной сумме - 24 тыс. руб. В соответствии с договором от непогашенной суммы основного долга уплачиваются процентные платежи в размере 15% годовых. Объект основных средств амортизируется с применением линейного метода амортизации.

Исходя из условий договора, сумма арендной платы будут состоять из:

- обязательства по аренде, равной справедливой стоимости арендуемого имущества (100 тыс. руб.);

- финансовых расходов, равных 20 тыс. руб. (24 тыс. руб. x 5 лет - 100 тыс. руб.).

Финансовые расходы в течение срока аренды распределяются таким образом, чтобы была постоянная ставка - 15% от остатка задолженности. При этом в первый год финансовые расходы не выплачиваются.

Первый год:

Принятие на баланс объекта основных средств:

Д-т сч. "Основное средство" (100 тыс. руб.)

К-т сч. "Задолженность по аренде" (100 тыс. руб.).

Начислена амортизация:

Д-т сч. "Расходы на амортизацию" (20 тыс. руб.)

К-т сч. "Амортизация основных средств" (20 тыс. руб.).

Уплачена арендная плата:

Д-т сч. "Задолженность по аренде" (24 тыс. руб.)

К-т сч. "Денежные средства" (24 тыс. руб.).

Второй год:

Рассчитывается финансовый расход в сумме 15% от неоплаченного обязательства. Сумма неоплаченного обязательства на конец первого года составляет 76 тыс. руб. (100 тыс. - 24 тыс.). Соответственно, финансовый расход равен 11,4 тыс. руб. (76 тыс. x 15%). Арендная плата - 12,6 тыс. руб. (24 тыс. руб. - 11,4 тыс. руб.).

Уплачена арендная плата:

Д-т сч. "Задолженность по аренде" (12,6 тыс. руб.)

К-т сч. "Денежные средства" (12,6 тыс. руб.).

Начислен финансовый расход:

Д-т сч. "Расходы по аренде" (11,4 тыс. руб.)

К-т сч. "Задолженность по финансовым расходам" (11,4 тыс. руб.).

Уплачен финансовый расход:

Д-т сч. "Задолженность по финансовым расходам" (11,4 тыс. руб.)

К-т сч. "Денежные средства" (11,4 тыс. руб.).

Начислена амортизация:

Д-т сч. "Расходы на амортизацию" (20 тыс. руб.)

К-т сч. "Амортизация основных средств" (20 тыс. руб.).

Третий год:

Рассчитывается финансовый расход в сумме 15% от неоплаченного обязательства. Сумма неоплаченного обязательства на конец второго года составляет 63,4 тыс. руб. (100 тыс. руб. - 24 тыс. руб. - 12,6 тыс. руб.). Соответственно, финансовый расход равен 9,51 тыс. руб. (63,4 тыс. x 15%). Арендная плата - 14,49 тыс. руб. (24 тыс. руб. - 9,51 тыс. руб.).

Уплачена арендная плата:

Д-т сч. "Задолженность по аренде" (14,49 тыс. руб.)

К-т сч. "Денежные средства" (14,49 тыс. руб.).

Начислен финансовый расход:

Д-т сч. "Расходы по аренде" (9,51 тыс. руб.)

К-т сч. "Задолженность по финансовым расходам" (9,51 тыс. руб.).

Уплачен финансовый расход:

Д-т сч. "Задолженность по финансовым расходам" (9,51 тыс. руб.)

К-т сч. "Денежные средства" (9,51 тыс. руб.).

Начислена амортизация:

Д-т сч. "Расходы на амортизацию" (20 тыс. руб.)

К-т сч. "Амортизация основных средств" (20 тыс. руб.).

Четвертый год:

Рассчитывается финансовый расход в сумме 15% от неоплаченного обязательства. Сумма неоплаченного обязательства на конец третьего года составляет 48,91 тыс. руб. (100 тыс. руб. - 24 тыс. руб. - 12,6 тыс. руб. - 14,49 тыс. руб.). Соответственно, финансовый расход равен 7,337 тыс. руб. (48,91 тыс. руб. x 15%). Арендная плата - 16,663 тыс. руб. (24 тыс. руб. - 7,337 тыс. руб.).

Уплачена арендная плата:

Д-т сч. "Задолженность по аренде" (16,633 тыс. руб.)

К-т сч. "Денежные средства" (16,663 тыс. руб.).

Начислен финансовый расход:

Д-т сч. "Расходы по аренде" (7,337 тыс. руб.)

К-т сч. "Задолженность по финансовым расходам" (7,337 тыс. руб.).

Уплачен финансовый расход:

Д-т сч. "Задолженность по финансовым расходам" (7,337 тыс. руб.)

К-т сч. "Денежные средства" (7,337 тыс. руб.).

Начислена амортизация:

Д-т сч. "Расходы на амортизацию" (20 тыс. руб.)

К-т сч. "Амортизация основных средств" (20 тыс. руб.).

Пятый год:

Рассчитывается финансовый расход в сумме 15% от неоплаченного обязательства. Сумма неоплаченного обязательства на конец четвертого года составляет 32,247 тыс. руб. (100 тыс. руб. - 24 тыс. руб. - 12,6 тыс. руб. - 14,49 тыс. руб. - 16,663 тыс. руб.). Соответственно, финансовый расход равен 4,837 тыс. руб. (32,247 тыс. руб. x 15%). Арендная плата - 19,163 тыс. руб. (24 тыс. руб. - 4,837 тыс. руб.).

Уплачена арендная плата:

Д-т сч. "Задолженность по аренде" (19,163 тыс. руб.)

К-т сч. "Денежные средства" (19,163 тыс. руб.).

Начислен финансовый расход:

Д-т сч. "Расходы по аренде" (4,837 тыс. руб.)

К-т сч. "Задолженность по финансовым расходам" (4,837 тыс. руб.).

Уплачен финансовый расход:

Д-т сч. "Задолженность по финансовым расходам" (4,837 тыс. руб.)

К-т сч. "Денежные средства" (4,837 тыс. руб.).

Начислена амортизация:

Д-т сч. "Расходы на амортизацию"

К-т сч. "Амортизация основных средств" (20 тыс. руб.).

Расчеты по арендуемому имуществу

и арендным платежам у арендатора

Период	Обязательства по аренде (непогашенная сумма долга), тыс. руб.	Арендные платежи в счет погашения основного долга, тыс. руб.	Финансовый расход (распределенный), тыс. руб.	Общая сумма платежей по аренде, тыс. руб.	Амортизационные начисления, тыс. руб.

		12,60	11,4
	63,4	14,49	9,51
	48,91	16,663	7,337
	32,247	19,163	4,837
Итого	-	86,916	33,084

В финансовой отчетности арендаторы в отношении финансовой аренды должны приводить следующую информацию:

- чистая балансовая стоимость арендованного актива на дату составления отчетности в разрезе классов;

- сверка на отчетную дату суммы будущих минимальных арендных платежей и их дисконтированная стоимость, а также для каждого из периодов: не позднее одного года, после одного года (но не позже пяти лет), после пяти лет;

- признанные расходы в отчетном периоде по условной аренде;

- в совокупности вся сумма ожидаемых минимальных платежей по субаренде на отчетную дату, гарантированных неаннулируемыми договорами аренды;

- описание существенных договоров аренды с раскрытием информации об основе условной арендной платы, условиях опционов, ограничений, установленных договором аренды.

Отражение финансовой аренды у арендодателя. Арендодатели предоставленные в аренду активы списывают со своих балансов и отражают как дебиторскую задолженность в сумме, равной чистой инвестиции в аренду.

Чистая инвестиция в аренду - это валовая инвестиция в аренду, дисконтированная по ставке, предусмотренной договором аренды.

Валовые инвестиции в аренду - это совокупность минимальных арендных платежей, которые получает арендодатель при финансовой аренде и негарантированной ликвидационной стоимости, причитающейся арендодателю.

Гарантированная ликвидационная стоимость для арендодателя - это часть ликвидационной стоимости, гарантируемая арендатором или третьей, не связанной с арендодателем, стороной, способной выполнить гарантию. Гарантированная ликвидационная стоимость для арендатора - это часть ликвидационной стоимости, гарантируемая арендатором или третьей, связанной с арендатором, стороной. При этом величина гарантии оценивается в максимальной сумме, подлежащей выплате.

Негарантированная ликвидационная стоимость - это часть ликвидационной стоимости актива, сданного в аренду, которая не гарантирована к получению арендодателем или гарантирована связанной с арендодателем третьей стороной.

Пример. Организация предоставляет в финансовую аренду оборудование. По окончании срока аренды дилер гарантирует выкупить оборудование за 20 тыс. руб. Эта сумма является гарантированной ликвидационной стоимостью.

Первоначальные прямые затраты, связанные с заключением договора аренды, могут относиться за счет арендодателя. Если арендодатель не является производителем или дилером, первоначальные затраты, такие как комиссионные вознаграждения, внутренние затраты, которые непосредственно относятся к заключению договора аренды, включаются в увеличение дебиторской задолженности по аренде и уменьшают сумму дохода равномерно на протяжении всего срока аренды. Общие накладные расходы, не связанные непосредственно с заключением договора аренды, относятся на расходы периода. Если арендодателем является производитель или дилер, то прямые затраты, связанные с заключением договора аренды, признаются расходом в начале срока аренды.

Доход от аренды должен распределяться на рациональной основе в течение всего срока аренды. Поступление дохода от аренды должно отражать постоянную периодическую норму прибыли на непогашенную чистую инвестицию арендодателя в финансовую аренду. Арендные платежи уменьшают валовые инвестиции в аренду в части основной суммы долга и будущего финансового дохода.

Ликвидационная стоимость при финансовой аренде с негарантированной ликвидационной стоимостью подлежит регулярной проверке. Если расчетная величина негарантированной ликвидационной стоимости уменьшилась, то необходим пересмотр распределения финансового дохода на протяжении срока аренды. Также необходимо и уменьшение уже накопленных сумм дохода.

Если арендодателем является производитель или дилер, то финансовый результат от продаж признается в соответствии с принятой учетной политикой в отношении прямых продаж. Величина дохода арендодателя должна быть с учетом рыночной процентной ставки. В целях привлечения клиентов производители или дилеры могут объявлять заниженные процентные ставки по аренде. Поэтому в случае искусственного занижения процентной ставки доход должен пересчитываться по рыночной ставке.

Производители и дилеры могут предоставлять клиентам выбор между арендой и покупкой актива. Финансовая аренда для производителя или дилера дает возможность получения двух видов дохода:

- прибыли, эквивалентной прибыли или убытку от продажи актива при нормальном ходе дел;

- финансового дохода в течение срока финансовой аренды.

Выручка, которая признается производителем или дилером в начале срока аренды, оценивается по минимальной стоимости исходя из справедливой стоимости актива или сумме дисконтированных минимальных платежей, рассчитанных по рыночной ставке процента. Себестоимость продаж, признанная в начале срока аренды, оценивается по фактической стоимости или балансовой стоимости актива, если они отличаются, уменьшенной на дисконтированную величину негарантированной ликвидационной стоимости.

Пример. Организация передала в финансовую аренду объект основных средств, балансовая стоимость которого 100 тыс. руб., на срок 5 лет. Арендная плата уплачивается в конце каждого года в фиксированной сумме - 24 тыс. руб. В соответствии с договором от непогашенной суммы основного долга уплачиваются процентные платежи в размере 15% годовых.

Первый год:

Списание с баланса объекта основных средств:

Д-т сч. "Арендные обязательства к поступлению" (100 тыс. руб.)

К-т сч. "Основное средство" (100 тыс. руб.).

Начисление арендных обязательств:

Д-т сч. "Арендные обязательства к поступлению" (24 тыс. руб.)

К-т сч. "Доходы будущих периодов" (24 тыс. руб.).

Получена оплата по аренде:

Д-т сч. "Денежные средства" (24 тыс. руб.)

К-т сч. "Арендные обязательства к поступлению" (24 тыс. руб.).

Признан доход:

Д-т сч. "Доходы будущих периодов" (24 тыс. руб.)

К-т сч. "Доход" (24 тыс. руб.).

Второй год:

Начисление арендных обязательств:

Д-т сч. "Арендные обязательства к поступлению по процентам" (11,4 тыс. руб.)

К-т сч. "Доходы будущих периодов" (11,4 тыс. руб.);

Д-т сч. "Арендные обязательства к поступлению" (12,6 тыс. руб.)

К-т сч. "Доходы будущих периодов" (12,6 тыс. руб.).

Получена оплата по аренде:

Д-т сч. "Денежные средства" (12,6 тыс. руб.)

К-т сч. "Арендные обязательства к поступлению" (12,6 тыс. руб.);

Д-т сч. "Денежные средства" (11,4 тыс. руб.)

К-т сч. "Арендные обязательства к поступлению по процентам" (11,4 тыс. руб.).

Признан доход:

Д-т сч. "Доходы будущих периодов" (24 тыс. руб.)

К-т сч. "Доход" (24 тыс. руб.).

Третий год:

Начисление арендных обязательств:

Д-т сч. "Арендные обязательства к поступлению по процентам" (9,51 тыс. руб.)

К-т сч. "Доходы будущих периодов" (9,51 тыс. руб.);

Д-т сч. "Арендные обязательства к поступлению" (14,49 тыс. руб.)

К-т сч. "Доходы будущих периодов" (14,49 тыс. руб.).

Получена оплата по аренде:

Д-т сч. "Денежные средства" (14,49 тыс. руб.)

К-т сч. "Арендные обязательства к поступлению" (14,49 тыс. руб.);

Д-т сч. "Денежные средства" (9,51 тыс. руб.)

К-т сч. "Арендные обязательства к поступлению по процентам" (9,51 тыс. руб.).

Признан доход:

Д-т сч. "Доходы будущих периодов" (24 тыс. руб.)

К-т сч. "Доход" (24 тыс. руб.).

Четвертый год:

Начисление арендных обязательств:

Д-т сч. "Арендные обязательства к поступлению по процентам" (7,337 тыс. руб.)

К-т сч. "Доходы будущих периодов" (7,337 тыс. руб.);

Д-т сч. "Арендные обязательства к поступлению" (16,663 тыс. руб.)

К-т сч. "Доходы будущих периодов" (16,663 тыс. руб.).

Получена оплата по аренде:

Д-т сч. "Денежные средства" (16,663 тыс. руб.)

К-т сч. "Арендные обязательства к поступлению" (16,663 тыс. руб.);

Д-т сч. "Денежные средства" (7,337 тыс. руб.)

К-т сч. "Арендные обязательства к поступлению по процентам" (7,337 тыс. руб.).

Признан доход:

Д-т сч. "Доходы будущих периодов" (24 тыс. руб.)

К-т сч. "Доход" (24 тыс. руб.).

Пятый год:

Начисление арендных обязательств:

Д-т сч. "Арендные обязательства к поступлению по процентам" (4,837 тыс. руб.)

К-т сч. "Доходы будущих периодов" (4,837 тыс. руб.);

Д-т сч. "Арендные обязательства к поступлению" (19,163 тыс. руб.)

К-т сч. "Доходы будущих периодов" (19,163 тыс. руб.).

Получена оплата по аренде:

Д-т сч. "Денежные средства" (19,163 тыс. руб.)

К-т сч. "Арендные обязательства к поступлению" (19,163 тыс. руб.);

Д-т сч. "Денежные средства" (4,837 тыс. руб.)

К-т сч. "Арендные обязательства к поступлению по процентам" (4,837 тыс. руб.). Признан доход:

Д-т сч. "Доходы будущих периодов" (24 тыс. руб.)

К-т сч. "Доход" (24 тыс. руб.).

Расчеты по арендным платежам у арендодателя

Период	Доходы будущих периодов по арендным платежам, тыс. руб.	Доходы будущих периодов по процентам, тыс. руб.	Общая сумма доходов по аренде, тыс. руб.

	12,6	11,4
	14,49	9,51
	16,663	7,337
	19,163	4,837
Итого	86,916	33,084

В финансовой отчетности арендодатели в отношении финансовой аренды должны раскрывать следующую информацию:

- сверка на отчетную дату суммы валовой инвестиции в аренду и дисконтированная стоимость задолженности арендатора по минимальным арендным платежам, а также для каждого из периодов: не позднее одного года, после одного года (но не позже пяти лет), после пяти лет;

- неполученный финансовый доход;

- негарантированная ликвидационная стоимость актива, причитающаяся арендодателю;

- сумма резерва, созданная по непогашенной задолженности по минимальным арендным платежам;

- сумма условной арендной платы, признанной доходом за отчетный период;

- описание существенных договоров аренды, заключенных арендодателем.

Отражение операционной аренды. Актив, переданный арендодателем по договору операционной аренды, учитывается на балансе арендодателя. Доходы от аренды признаются на равномерной основе в течение всего срока аренды, за исключением тех случаев, когда другая систематическая основа наиболее достоверно отражает уменьшение выгод от актива. Если арендодателем является производитель или дилер, то прибыль от продаж при заключении договора аренды не признается, так как не является эквивалентом продажи.

Первоначальные прямые затраты арендодателя, связанные с заключением договора аренды, включаются в увеличение стоимости актива и признаются расходом в течение всего срока аренды, так же как и доход от аренды.

Переданный в аренду амортизируемый актив амортизируется арендодателем в соответствии с принятой учетной политикой в отношении аналогичных активов. Понесенные затраты, в том числе на амортизацию при признании дохода от аренды, включаются в состав расходов.

Переданный в аренду актив должен регулярно тестироваться на обесценение в соответствии с IAS 36 "Обесценение активов".

Пример. Организация передала в аренду объект основных средств, справедливая стоимость которого 90 тыс. руб., на 1 год. Срок полезной службы составляет три года. Амортизация рассчитывается с применением метода равномерного начисления. Арендная плата уплачивается в конце года в фиксированной сумме - 50 тыс. руб.

Начислена амортизация за первый год:

Д-т сч. "Расходы на амортизацию" (30 тыс. руб.)

К-т сч. "Амортизация основных средств" (30 тыс. руб.).

Признан доход от предоставления в аренду объекта:

Д-т сч. "Задолженность арендатора" (50 тыс. руб.)

К-т сч. "Доход" (50 тыс. руб.).

Получена арендная плата:

Д-т сч. "Денежные средства" (50 тыс. руб.)

К-т сч. "Задолженность арендатора" (50 тыс. руб.).

Арендаторы при операционной аренде должны отражать арендные платежи в качестве расходов, равномерно распределяемых в течение всего срока аренды, за исключением тех случаев, когда иное систематическое распределение не является более целесообразным.

Пример. Организация арендовала объект основных средств, справедливая стоимость которого 90 тыс. руб., на 1 год. Срок полезной службы составляет три года. Арендная плата уплачивается в конце года в фиксированной сумме - 50 тыс. руб.

Начислены расходы по аренде:

Д-т сч. "Расходы по аренде" (50 тыс. руб.)

К-т сч. "Задолженность по аренде" (50 тыс. руб.).

Уплачены арендные платежи:

Д-т сч. "Задолженность по аренде" (50 тыс. руб.)

К-т сч. "Денежные средства" (50 тыс. руб.).

В финансовой отчетности арендодатели в отношении операционной аренды должны раскрывать следующую информацию:

- будущие минимальные платежи по всем неаннулируемым договорам операционной аренды и по каждому отдельно по периодам: не позднее одного года, после одного года, но не позже пяти лет, после пяти лет;

- сумма условной арендной платы, признанной доходом за отчетный период;

- описание существенных договоров аренды, заключенных арендодателем.

В финансовой отчетности арендаторы в отношении операционной аренды должны раскрывать следующую информацию:

- общая сумма будущих минимальных платежей по всем неаннулируемым договорам операционной аренды по периодам: не позднее одного года, после одного года, но не позже пяти лет, после пяти лет;

- общая сумма будущих минимальных платежей, ожидаемых на отчетную дату, по неаннулируемым договорам субаренды;

- платежи, признанные расходом за период, по аренде и субаренде с отдельным представлением суммы минимальных арендных платежей по условной арендной плате и субаренде;

Задания для самостоятельной работы

Вопросы для самопроверки

1. Как классифицируется аренда в соответствии с IAS 17 "Аренда"?

2. Что понимается под финансовой арендой?

3. Что понимается под операционной арендой?

4. Что понимается под неаннулируемой арендой?

5. Что является датой принятия аренды?

6. Что является началом срока аренды?

7. Что понимается под сроком аренды?

8. Что понимается под минимальными арендными платежами?

9. Что является гарантированной ликвидационной стоимостью?

10. Что является негарантированной ликвидационной стоимостью?