IV. Специальные бюджеты

Цель разработки специальных бюджетов - это оптимизация прибыли и ее распределение. В систему этих бюджетов входят:

4.1. Бюджет балансовой прибыли, в котором обосновывается сумма прибыли до налогообложения по источникам ее получения и распределение балансовой прибыли, включая налоги и другие обязательные выплаты из прибыли.

4.2. Бюджет чистой прибыли предусматривает расчет чистой прибыли и ее распределение по направлениям использования с учетом решаемых задач и приоритетов (резервный фонд, фонд накопления, фонд потребления, включая выплату дивидендов - названия фондов могут быть уточнены с учетом существующей практики на предприятии).

4.3. Налоговый бюджет, где обосновываются показатели налоговой базы по видам налогов и сборов, начисление налогов по направлениям выплат, а также план-график выплат по налогам. Данные налогового бюджета включаются в бюджет движения денежных средств (денежных поступлений и выплат).

Перечисленные виды бюджетов могут разрабатываться по структурным подразделениям, которым определен статус центра финансовой ответственности, а также по видам деятельности. При этом, число разрабатываемых бюджетов может быть меньше или больше, что определяется, во-первых, готовностью, в том числе методической и информационно-аналитической, к применению системы бюджетов для обеспечения эффективной работы всех подразделений предприятия, во-вторых, спецификой организации производства и возможностью структурировать бизнес по определенным бизнес-единицам, формирующим конечные финансовые результаты.

Следует отметить, что разработка бюджетов и организация их исполнение достаточно непростой вопрос, так как затрагивает и мотивацию персонала, и повышение ответственности каждого структурного подразделения за конечные финансовые результаты. В то же время применение бюджетирования позволяет сопоставлять полные затраты по основным видам деятельности с возможными доходами, оценить эффективность вида деятельности (структурного подразделения) и определить условия повышения их эффективности.

14.3 Бюджетное планирование

Процесс бюджетирования начинается с бюджетного планирования.

Бюджетное планирование – это процесс составления, рассмотрения, утверждения бюджетов в целом по предприятию, по его структурным единицам, видам бизнеса.

Бюджетное планирование базируется на методах: балансовом и технико-экономических расчётов (калькуляционных результатов). Для расчётов бюджетов по структурным единицам, выделяемым как центры финансовой ответственности, в основе лежит балансовый метод. При этом выделение в отдельную единицу планирования целесообразно по структурам, которые обеспечивают получение измеримого конечного результата (например, ресторан или парикмахерская в составе гостиничного комплекса).

Различают бюджетное планирование:

1) По структурам системы управления предприятием. Предварительно выделяются структурные единицы, которые формируют (обеспечивают) доходы и прибыль по своему направлению деятельности (центры финансовой ответственности); структурные единицы, которые способствуют формированию конечных результатов (их деятельность косвенным образом влияет на прибыльность работы предприятия и они выделяются как центры затрат). Если по центрам финансовой ответственности, разрабатывается практически все виды бюджетов (прежде всего доходов и расходов, движения денежных средств), то по центрам затрат обосновываются бюджеты затрат с установлением лимитов с привязкой к количеству и качеству выполняемых работ.

Дифференциация подходов к бюджетированию по структурным единицам вызвана необходимостью повышения мотивации работы персонала на конечный результат и формированием условий эффективной работы каждым подразделением. При этом осуществляется привязка системы оплаты и стимулирования труда к результатам исполнения бюджета.

2) По видам деятельности (особенно это актуально для новых видов товаров или услуг, сопровождающих основной вид товара или услуг).

При бюджетном планировании по видам деятельности (видам услуг) необходимо в расчёты включать все подразделения в их комплексе, обеспечивающие оказание услуги. Затратная часть в этом случае включает в совокупности затраты на сырьё, материалы, используемые трудовые, финансовые, материально-технические ресурсы, в доле относимой на данный вид деятельности (услуги). Калькуляция по видам деятельности (услуг) предполагает расчёт полных плановых затрат по всей их номенклатуре и сравнение с базовой возможной ценой реализации товара, услуги (комплекса услуг). Сравнение себестоимости продукции (услуги) с возможной ценой её реализации позволяет определить их прибыльность. При этом неэффективные виды услуг (продукции) в последующем необходимо или исключить из номенклатуры, или модернизировать, обеспечить ожидаемый уровень прибыльности.

Включение нового вида услуги в комплекс услуг, оказываемых предприятием, предполагает расчёт бюджетов на основе калькуляционных результатов по комплексу услуг (консолидированный результат с использованием включенного нового вида услуги должен сопровождаться увеличением прибыльности комплекса услуг – эффект синергии). При этом дополнительная прибыль сравнивается с дополнительными затратами и определяется прибыльность дополнительных затрат (эта величина должна быть выше сложившейся эффективности затрат, в противном случае этот вид услуги не принимается к реализации).

По видам деятельности (услуг) бюджетное планирование носит расчётный характер для определения неэффективных видов услуг (деятельности) с последующим обоснованием их модернизации и повышения эффективности. От некоторых видов деятельности заведомо неэффективных предприятию рекомендуется отказаться.

3) По инвестиционным и инновационным проектам и мероприятиям, связанным с применением новых технологий, техники, организации, управления.

Бюджетирование по проектам позволяет определить уровень доходности и привлекательности применения нововведений, эффективность вложений в новые технологии и т.д. Цель бюджетирования по инвестиционным проектам – обеспечить на стадии планирования разработку мер по эффективной отдаче от дополнительного вложения капитала.

Эти три направления бюджетного планирования на предприятии могут использоваться комплексно, но можно использовать одно из них в зависимости от того, какую проблему необходимо решить в первоочередном порядке.

При составлении бюджетов используются 2 подхода:

1) прямой или расчётный, в основе которого лежит метод технико-экономических расчётов операционных бюджетов, дебиторской и кредиторской задолженности с последующим определением финансовых потребностей и финансовых возможностей;

2) косвенный, основанный на сбалансированности текущих доходов и затрат, стартовых затрат и внешнего финансирования (бюджет доходов и расходов, инвестиционный бюджет, бюджет продаж и другие).

Каждый бюджет в процессе его составления и согласования проходит несколько этапов для уточнения и оптимизации его показателей, обеспечивая достижение поставленных целей с минимальными затратами. Комплекс бюджетов в его окончательном варианте должен отражать развитие предприятия, его структуру и виды бизнеса с учетом получения максимальной прибыльности при условии обеспечения ликвидности и финансовой устойчивости на всем плановом периоде. В общем виде система бюджетного планирования представлена на рис. 10.

Рис 10. Упрощенная схема бюджетного планирования на предприятии.

На основе разработки и реализации бюджетов возможно провести сравнительный анализ финансовой эффективности работы различных структурных подразделений или видов бизнеса. В соответствии с этим принимается решение об уровнях финансирования различных видов бизнеса, а также осуществляется постоянный контроль за исполнением бюджетов и эффективности бизнеса. При этом вся система планирования строится на сопоставлении затрат и результатов в денежном выражении по каждому виду бизнеса или территориальной структурной единице. Поэтому система бюджетов позволяет заблаговременно оценить последствия реализуемой стратегии по развитию того или иного виду бизнеса, т.е. финансовую состоятельность вида бизнеса. На основе разработки бюджетов по видам бизнеса можно установить лимиты ресурсов и нормативы рентабельности по отдельным видам товаров или услуг. Такое бюджетирование создаёт возможность оценить инвестиционную привлекательность того или иного вида бизнеса. Создание системы лимитов и нормативов позволяет осуществить постоянный мониторинг направлений и эффективности использования финансовых средств, что повышает финансовую дисциплину и формирует условия стимулирования более эффективную работу структурных подразделений.

Наиболее эффективным инструментом взаимоувязки бюджетов является матрица Мобли. Формат этой матрицы может быть разукрупнен. Для общего представления в учебном пособии дана укрупненная матрица (таблица 11).

Таблица 11.

Матрица Мобли

Балансовые сче-та на начало периода	Регулирова-ние балан-совых счетов	Бюджет доходов и расходов	План движения денежных средств	Балансовые счета на конец периода
АКТИВЫ Денежные средства			Движение денежных средств -12	АКТИВЫ Наличность
Счета дебиторов		Оборот   +3000	Инкассо   -3010	Счета дебиторов
Запасы	+1680	Продано товаров -2070	Производство +420	Запасы
Прочие оборот-ные средства			Предоплата   +2	Прочие текущие счета =16
Общая стои-мость основ-ного капитала		Инвестиции		Общая стои-мость основ-ного капитала
Аккумулирован-ные амортиза-ционные отчис-ления		Амортизация   +43		Аккумулирова-нные амортиза-ционные отчис-ления
Балансовая сто-имость основ-ного капитала	Капитализа-ция			Балансовая сто-имость основ-ного капитала
Прочие долго-срочные активы			Прочие инвестиции +19	Прочие долго-срочные активы
Общая стои-мость имуще-ства				Сумма баланса
ПАССИВЫ Налоговые отчисления		Налоги начисленные	Уплаченные налоги   -14	ПАССИВЫ Налоговые отчисления
Сумма кредитор-ской задолжен-ности	Полученный кредит	Расходы     +680	Выплаты     -2427	Счета кредиторов
Задолженность (текущая)				Задолженность (текущая)
Прочие обязательства		Прочие расходы   +44	Возвращённые средства -44	Прочие обязательства
Уставный капитал			Эмиссия своих акций +2	Уставный капитал +37
Нераспределён-ная прибыль	Расход прибыли -343	Нераспределён-ная прибыль +446		Нераспределён-ная прибыль
Общая сумма обязательств				Общая сумма обязательств

Матрица Мобли может рассчитываться строго по статьям бухгалтерского баланса, а может - с учетом их разукрупнения.

В связи с тем, что постановка бюджетирования на предприятии достаточно затратное мероприятие необходимо сопоставить затраты на бюджетирование с получаемым эффектом, что позволяет оценить эффективность этого управленческого подхода.

Контрольные вопросы для проверки знаний

1. Дайте определение, что понимается под внутрифирменным бюджетированием.

2. Какие задачи решаются с помощью внутрифирменного бюджетирования?

3. Что включает внутрифирменное бюджетирование?

4. Как осуществляется постановка бюджетирования на предприятии?

5. Какие виды бюджетов и как они взаимосвязаны?

6. Какие обязательные бюджеты разрабатываются на предприятии и какие задачи они решают?

7. Бюджетный регламент и его содержание.

8. Какие методы и подходы применяются при разработке бюджетов?

9. Для чего необходимо разрабатывать бюджеты по видам деятельности (видам бизнеса)?

Глава XV. Контроллинг в системе планирования

15.1. Сущность контроллинга и место в системе планирования

Контроллинг представляет собой концепцию, направленную на локализацию решения возникающих и прогнозируемых проблемных ситуаций, своевременное выявление и ликвидацию «узких мест» в процессе хозяйственной деятельности, а также на централизацию и оптимизацию управленческих решений на новом качественном и правовом уровне. Можно выделить две составляющие контроллинга. С одной стороны, контроллинг – интегрированная система управления предприятием на основе информационно-аналитической поддержи процесса принятия решений по повышению эффективности (результативности) работы предприятия[39], с другой – формализация процессов планирования и контроля в их взаимоувязке и оптимизация управленческих действий за счет их скоординированности и своевременности.

Таким образом, контроллинг – система управления предприятием на основе интеграции планирования, регулирования и контроля процесса достижения конечных целей с учетом оптимизации результатов работы предприятия (т.е. управление по результатам, что её роднит с системой бюджетирования). Поэтому контроллинг иногда воспринимается как продолжение системы бюджетирования на стадии принятия решений и контроля. По нашему мнению, бюджетирование даёт объёмную количественную и качественную информацию о будущем развитии предприятия и его структур, а система контроллинга обеспечивает эффективную реализацию комплекса планов (бюджетов). Такое множество и разнообразие определений контроллинга вызвано многообразием задач и функциональных аспектов управления, которые затрагивают контроллинг: это и выявление «узких мест», и информационно-аналитическая поддержка процесса принятия решений; и управление по результатам; и интегрирование подсистем управления. Этот достаточно многообразный управленческий процесс - контроллинг должен быть подчинен реализации следующих принципов:

- приоритетность рентабельности деятельности предприятия над ростом объёмных показателей и ростом предприятия;

- рост объёмов бизнеса оправдан лишь при сохранении прежнего уровня или росте эффективности;

- мероприятия по увеличению доходности не должны вести к повышению уровня рисков и снижению ликвидности, финансовой устойчивости предприятия.

Контроллинг как новая концепция системного управления предусматривает обеспечение успешного функционирования предприятия в долгосрочной перспективе путём:

-адаптации стратегических целей к изменяющимся условиям внешней среды;

- согласования оперативных планов со стратегическим;

- координации и интеграции оперативных планов по структурным единицам и направлениям развития в единый сводный план;;

- создания системы обеспечения менеджеров плановой и оперативной информацией для различных уровней управления;

- формирования системы стимулирования работников по выполнению плановых заданий путем увязки вклада работника с материальным его поощрением;

- создания системы контроля по исполнению планов, корректировки их содержания и сроком реализации;

- адаптации организационной структуры управления предприятия к целям, задачам плана;

- разбиения процесса реализации планов на циклы с целью обеспечения итерактивности планирования, контроля исполнения и принятия корректирующих решений;

- синхронизации целей предприятия и личностных целей с учётом конкретного вклада работников в достижение целей предприятия;

- обеспечения роста активов предприятия как одного из важнейших средств достижения стратегических целей.

В соответствии с решаемыми задачами выделяют стратегический и оперативный контроллинг.

В таблице 14 даны фазы стратегического и оперативного контролинга и показано отличие этих видов контролинга.

Таблица 14

Фазы стратегического и оперативного контроллинга

Фазы конт-роллинга	Стратегический контроллинг	Оперативный контроллинг
Цели	Стратегический потенциал	Рентабельность	Финансовая стабильность
Задачи	· Решение проблем клиентов · Завоевание рынков · Клиенты · Преимущества в конкурентной борьбе	· Оборот · Издержки · Прибыль · Использование ресурсов	· Ликвидность · Устойчивое финансирование · Структура баланса
Базовые меры	· Анализ потенциа- ла, возможностей его изменения в перспективе	Расчет результата с про-ведением сравнения пла-на-факта и формулирова-нием выводов (корректи-рующих мероприятий)	· Плановый баланс · План о прибылях и убытках · Согласование пла-нов по вертикали и горизонтали
Методы	· Оценка конкурен-тной ситуации · Прогнозирование структуры бизнеса · Оценка изменения окружающей среды · Стратегическое пла-нирование основных результатов · Стратегическая калькуляция	· Расчет издержек по местам их возникновения · Расчет маржинальной прибыли · Клиенты · Полная и частичная калькуляция издержек · Проектные расчеты · Расчет рентабельности	· Планирование ликвидности · Средне- и крат- косрочное финан-совое планирование · Баланс движения средств Плановый баланс активов и пассивов
Результат	· Стратегический план	План оптимальных резу-льтатов хозяйственно-финансовой деятельнос-ти (эффективности)	· Оптимальные показатели ликвид-ности, финансовой устойчивости, пла- тежеспособности

Непосредственно контроллинг включает в себя следующие элементы:

- бюджетирование;

- калькулирование себестоимости и рентабельности продукции;

- управление активами;

- стратегическое управление затратами;

- мотивация и управление персоналом;

- управление доходами и эффективностью.

Результаты контроллинга находят своё выражение в планово-контрольных расчётах, под которыми понимается как сам процесс, так и результат переработки информации. Совокупность стоимостных показателей и механизмы их расчёта позволяют направлять все процессы на достижение экономических целей – получение прибыли и поддержание необходимого уровня ликвидности.

В контроллинге система планирования и контроля понимается как целеориентированная совокупность процессов планирования и контроля, между которыми существуют специфические связи. Эта система включает в себя:

1. Процессы планирования и контроля в отношении конкретных объектов, характеризующихся специфическими признаками:

- методами планирования и контроля;

- входной информацией о развитии внешней и внутренней среды функционирования предприятия;

- планово-контрольной информацией (выходной информацией);

- субъектами планирования и контроля (службы контроллинга).

2. Специфические структуры планов и отчётов, обусловленные предметом планирования:

- ориентированность планов всех структур на финансово-экономические результаты и ликвидность планово-контрольных расчетов;

- максимизация прибыли и стоимости капитала предприятия при постоянном сохранении определённого уровня ликвидности;

- превалирование стратегических целей и планов при выработке конкретных решений (планов) в текущем периоде.

Для планово-контрольных расчётов ориентированных на результат используются стоимостные и натуральные показатели (плановые показатели целесообразно разрабатывать на основе бюджетного планирования).

Этап планирования в рамках цикла контроллинга осуществляется по технологии «встречных потоков»: вначале планирование производится «сверху - вниз», а затем встречный поток – «снизу – вверх». Поэтому одна из задач контроллинга – разработка методики корректировки плановых заданий, координация отдельных видов планов и сведение их в единый план по предприятию.

Контроль является продолжением планирования и сопровождает процесс реализации планов.

Этап контроля отклонений факта от плана предусматривает анализ фактических данных по контролируемым величинам и выработку мероприятий по устранению нежелательных отклонений. При этом каждый работник предприятия должен действовать самостоятельно по устранению отклонений в пределах определённой ему компетенции[40]. Организационные единицы при этом являются или регуляторами, или объектами регулирования, либо одновременно и тем и другим.

Управление предприятием на основе контроллинга предполагает создание специальных структурных подразделений, которые призваны реализовать следующие функции:

- методологическую (разработка ключевых показателей эффективности, методики планирования, учёта, мотивации, контроля);

- контрольную (достоверность учётной, аналитической и вторичной информации и оценка процессов и последствий принимаемых решений);

- аналитическую (фиксация и анализ отклонений, выявления причин, обоснование предложений руководству);

- информационную (информационное обеспечение процесса планирования и корректировки планов с учётом изменяющихся условий внешней и внутренней среды).

В соответствии с функциями и задачами служба контроллинга советует как и когда планировать, формируя систему комплексного планирования, разрабатывает методы планирования и схему сбора и обработки информации; а также оценивают возможность реализации запланированных мероприятий.

Контроль за реализацией планов предполагает разработку методов ведения контроля в зависимости от вида плана; определения места его проведения, объём, способы передачи результатов контроля линейным руководителям, ответственным за выполнение плановых заданий; определение допустимых отклонений контрольных величин.

Службы контроллинга взаимодействуют со службами информатики, менеджмента. В связи с тем, что контроллинг управляет результатом, менеджмент отвечает за результат, а информатика служит индикатором достижения результата, в их взаимодействии возникает зона конфликта. Это предполагает определение приоритетности контроллинга и подразумевает использование на постоянной основе методов прогнозирования, мониторинга, анализа и корректировки деятельности предприятия и его подразделений, а также сведений о состоянии рынков в условиях конкуренции.