Учет нефинансовых активов
Практические занятия – 8 часов
Внеаудиторная самостоятельная работа – 26 часов
Методические рекомендации по теме
Изучение темы начинается с усвоения понятия нефинансовых активов в бухгалтерском учете государственных (муниципальных) учреждений, к которым относятся основные средства, нематериальные активы, непроизведенные активы, материальные запасы, имущество, составляющее государственную (муниципальную) казну, иные виды материальных ценностей. Объекты нефинансовых активов принимаются к бухгалтерскому учету по их первоначальной (фактической) стоимости, которая определяется в зависимости от направления поступления:
- при покупке или строительстве (изготовлении) – как сумма фактических вложений в их приобретение, сооружение или изготовление (создание), с учетом сумм налога на добавленную стоимость, предъявленных учреждению поставщиками и (или) подрядчиками (кроме их приобретения, сооружения и изготовления в рамках деятельности, облагаемой НДС, если иное не предусмотрено налоговым законодательством РФ);
- при получении по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами - как стоимость ценностей, переданных или подлежащих передаче учреждением в целях исполнения обязательств по договору;
- при получении объектов по договору лизинга (сублизинга) - как сумма расходов лизингодателя на его приобретение, сооружение, доставку, изготовление и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением сумм налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов;
- при получении объектов по договору дарения или принятии к учету ранее неучтенных объектов – как текущая рыночная стоимость на дату принятия к бухгалтерскому учету (сумма денежных средств, которая может быть получена в результате продажи указанных активов). Для объектов, полученных по договорам дарения, текущая рыночная стоимость увеличивается на стоимость услуг, связанных с их доставкой, регистрацией и приведением их в состояние, пригодное для использования;
- при передачи (получении) объектов государственного (муниципального) имущества между субъектами учета, а также между субъектами учета и иными, созданными на базе государственного (муниципального) имущества, государственными (муниципальными) организациями, в связи с прекращением (закреплением) имущественных прав – как балансовая (фактическая) стоимость объектов учета с одновременной передачей (принятием к учету), в случае наличия, суммы начисленной амортизации.
Балансовой стоимостью объектов нефинансовых активов является их первоначальная стоимость с учетом ее изменений, которые производятся в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации (разукомплектации), а также переоценки объектов нефинансовых активов.
Материальные объекты имущества, независимо от их стоимости, со сроком полезного использования более 12 месяцев, предназначенные для неоднократного или постоянного использования на праве оперативного управления в процессе деятельности учреждения при выполнении им работ, оказании услуг, осуществления государственных полномочий (функций) либо для управленческих нужд учреждения, находящиеся в эксплуатации, запасе, на консервации, сданные в аренду, полученные в лизинг (сублизинг), принимаются к учету в качестве основных средств.
К основным средствам не относятся предметы, служащие менее двенадцати месяцев, независимо от их стоимости, материальные объекты имущества, относящиеся к материальным запасам, находящиеся в пути или числящиеся в составе незавершенных капитальных вложений, готовой продукции (изделий), товаров.
Первоначальная стоимость основных средств, стоимость работ по достройке, реконструкции, модернизации, дооборудованию объектов нефинансовых активов формируется по дебету соответствующих субсчетов сч. 010601000 в корреспонденции со счетами: 020800000, 030200000, 010400000, 030300000, 010100000, 010500000. Принятие к учету отражается проводкой: Д-т 010100000 К-т 010601000.
Аналитический учет основных средств ведется на инвентарных карточках, открываемых на соответствующие объекты (группу объектов) основных средств, за исключением объектов библиотечного фонда и объектов движимого имущества стоимостью до 3000 рублей включительно, в разрезе материально ответственных лиц и видов имущества.
В целях контроля соответствия учетных данных по объектам основных средств, формируемых материально ответственными лицами, данным на соответствующих счетах аналитического учета Рабочего плана счетов учреждения составляется Оборотная ведомость по нефинансовым активам.
Учет операций по поступлению объектов основных средств ведется:
в Журнале операций по выбытию и перемещению нефинансовых активов в части операций принятия к учету объектов основных средств по сформированной первоначальной стоимости или операций по увеличению первоначальной (балансовой) стоимости объектов основных средств на сумму фактических затрат по их достройке, реконструкции, модернизации, дооборудованию;
в Журнале по прочим операциям - по иным операциям поступления объектов основных средств.
Передача объектов между субъектами учета отражается проводками:
- при внутриведомственной передаче: а) у принимающей стороны: Д-т 010100000, 010601000 К-т 030404000; Д-т 030404000 К-т 010400000; б) у передающей стороны: Д-т 030404000 К-т 010100000, Д-т 010400000 К-т 030404000;
- при передаче объектов основных средств между учреждениями подведомственными разным главным распорядителям бюджетных средств одного уровня бюджета, между учреждениями, подведомственными одному главному распорядителю бюджетных средств в рамках приносящей доход деятельности, а также при их получении от государственных (муниципальных) и иных организаций и от физических лиц: а) у принимающей стороны: Д-т 010100000, 010601000 К-т 040110180; Д-т 040110180 К-т 010400000; б) у передающей стороны: Д-т 040120241, 040120242 К-т 010100000, Д-т 010400000 К-т 040120241, 040120242;
- при передаче объектов между учреждениями разных уровней бюджетов: а) у принимающей стороны: Д-т 010100000, 010601000 К-т 040110151; Д-т 040110151 К-т 010400000; б) у передающей стороны: Д-т 040120251 К-т 010100000, Д-т 010400000 К-т 040120251;
- при закреплении права оперативного управления: Д-т 010100000 К-т 040110180, 421006660, Д-т 421006560 К-т 010400000; при передаче органу власти, государственному (муниципальному) учреждению, в том числе при прекращении права оперативного управления (изъятия из оперативного управления): Д-т 040120241, 421006560 К-т 010100000; Д-т 010400000 К-т 040120241, 421006660;
- при создании бюджетным/автономным учреждением организации: Д-т 021500000, 010400000 К-т 010100000.
Основные средства государственных (муниципальных) учреждений амортизируются. Показатель амортизации отражает величину стоимости основных средств, перенесенную за период их использования на уменьшение финансового результата.
Для расчета величины амортизационных отчислений для объекта основных средств определяется срок полезного использования – период, в течение которого предусматривается использование в процессе деятельности учреждения объекта в тех целях, ради которых он был приобретен, создан и (или) получен (в запланированных целях).
В случаях изменения первоначально принятых нормативных показателей функционирования объекта основных средств, в том числе в результате проведенной достройки, дооборудования, реконструкции или модернизации, срок полезного использования по этому объекту пересматривается по решению комиссии по поступлению и выбытию активов.
По объектам основных средств амортизация начисляется в следующем порядке:
| Стоимостной лимит | Размер амортизации | ||
| Недвижимое имущество | Движимое имущество | ||
| Библиотечный фонд | Иное движимое имущество | ||
| До 3000 руб. включительно | - | - | Амортизация не начисляется |
| До 40000 руб. включительно | 100% балансовой стоимости объекта при принятии к учету | в размере 100% балансовой стоимости при выдаче объекта в эксплуатацию | - |
| От 3000 до 40000 руб. включительно | - | - | В размере 100% балансовой стоимости при выдаче объекта в эксплуатацию |
| Свыше 40000 руб. | в соответствии с рассчитанными в установленном порядке нормами амортизации |
Расчет годовой суммы амортизации производится учреждением, осуществляющим учет используемого объекта основных средств линейным способом, исходя из его балансовой стоимости и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока его полезного использования. В течение финансового года амортизация начисляется ежемесячно в размере 1/12 годовой суммы.
В случаях изменения срока полезного использования в связи с изменением первоначально принятых нормативных показателей функционирования амортизируемого объекта основного средства, нематериального актива, в том числе в результате проведенной достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации или частичной ликвидации, начиная с месяца, в котором был изменен срок полезного использования, расчет годовой суммы амортизации производится учреждением линейным способом, исходя из остаточной стоимости амортизируемого объекта на дату изменения срока полезного использования и уточненной нормы амортизации, исчисленной исходя из оставшегося срока полезного использования на дату изменения срока использования.
Под остаточной стоимостью амортизируемого объекта на соответствующую дату понимается балансовая стоимость объекта, уменьшенная на сумму начисленной на соответствующую дату амортизации.
Под оставшимся сроком полезного использования на соответствующую дату понимается срок полезного использования амортизируемого объекта, уменьшенный на срок его фактического использования на соответствующую дату.
При принятии к учету объекта основного средства, нематериального актива по балансовой стоимости с ранее начисленной суммой амортизации, расчет учреждением годовой суммы амортизации производится линейным способом, исходя из остаточной стоимости амортизируемого объекта на дату его принятия к учету, и нормой амортизации, исчисленной исходя из оставшегося срока полезного использования на дату его принятия к учету.
Операции по начислению амортизации на объекты основных средств отражаются: Д-т 040101271, 010900000, 010600000 К-т 010400000, а первоначальная стоимость введенных в эксплуатацию объектов движимого имущества, являющихся основными средствами стоимостью до 3000 рублей включительно: Д-т 040120271, 010600000, 010900000 К-т 010100000 с одновременным отражением объектов на забалансовом счете 21.
Выбытие объектов основных средств отражается записями:
Д-т 010400000, 040110172, 040110173 К-т 010100000
Учет операций по выбытию и перемещению объектов основных средств ведется в Журнале операций по выбытию и перемещению нефинансовых активов.
Учет объектов нематериальных активов ведется на соответствующих счетах аналогично учету основных средств.
К материальным запасам относятся:
- предметы, используемые в деятельности учреждения в течение периода, не превышающего 12 месяцев, независимо от их стоимости;
- готовая продукция;
- товары для продажи;
- материальные ценности независимо от их стоимости и срока службы, перечисленные в п.99 Инструкции №157н.
Формирование фактической стоимости материальных запасов осуществляется на счетах 010634000, 010624000, 010500000 в корреспонденции со счетами 030200000, 020800000 и др.
Аналитический учет материальных запасов ведется по их группам (видам), наименованиям, сортам и количеству, в разрезе материально ответственных лиц и (или) мест хранения. Материально ответственные лица ведут учет материальных запасов в Книге (Карточке) учета материальных ценностей по наименованиям, сортам и количеству.
Учет операций по поступлению материальных запасов ведется в соответствии с содержанием хозяйственной операции:
в Журнале операций по выбытию и перемещению материальных активов в части: операций принятия к учету материалов, товаров по сформированной фактической стоимости (в сумме фактических вложений);
операций по увеличению фактической (балансовой) стоимости материалов (оборудования, учитываемого в составе материалов, и т.п.) на сумму фактических затрат по их дооборудованию, модернизации;
в Журнале операций расчетов с поставщиками и подрядчиками либо Журнале операций расчетов с подотчетными лицами в части операций поступления материальных запасов по фактической стоимости их приобретения (изготовления);
в Журнале по прочим операциям - по иным операциям поступления объектов материальных запасов.
Выбытие (отпуск) материальных запасов производится по фактической стоимости каждой единицы, либо по средней фактической стоимости.
Применение одного из указанных способов определения стоимости материальных запасов при выбытии по группе (виду) материальных запасов осуществляется в течение финансового года непрерывно.
Выбытие материальных запасов оформляется следующими бухгалтерскими записями:
Д-т 040120272, 010600000, 010900000 К-т 010500000 – в случаях отпуска материалов на нуды учреждения, изготовление нефинансовых активов, выполнения работ, оказания услуг;
Д-т 040101172 К-т 010500000 – в случаях реализации материальных запасов, выбытия материальных запасов, пришедших в негодность вследствие физического износа или при выявленных недостачах, хищениях, уничтожении.
Учет операций по выбытию и перемещению материальных запасов ведется в Журнале операций по выбытию и перемещению нефинансовых активов.
Обособленно от материалов учитываются готовая продукция и товары.
Готовая продукция отражается с учетом следующих особенностей. На дату выпуска продукции (на дату принятия к учету) готовая продукция принимается к учету по плановой (нормативно-плановой) себестоимости: Д-т 010507000 К-т 010900000.
На счете 010900000 учитываются затраты на изготовление готовой продукции, выполнение работ, оказание услуг, которые делятся на прямые и накладные. Распределение накладных расходов производится одним из способов: пропорционально прямым затратам по оплате труда, материальным затратам, иным прямым затратам, объему выручки от реализации продукции (работ, услуг), иному показателю, характеризующему результаты деятельности учреждения.
Выбор способа калькулирования себестоимости единицы продукции (объема работы, услуги) и базы распределения накладных расходов между объектами калькулирования осуществляется учреждением самостоятельно или органом, осуществляющим функции и полномочия учредителя таким образом, чтобы оптимизировать степень полезности учетных данных для целей управления при допустимом уровне трудоемкости учетных процедур.
Незавершенное производство отражается в бухгалтерском учете по фактической себестоимости прямых затрат. Сумма общехозяйственных расходов учреждения не включается в фактическую стоимость незавершенного производства.
Учет операций по формированию себестоимости готовой продукции (выполняемых работ, оказываемых услуг), операций принятия к учету готовой продукции, в том числе отражение отклонений фактической себестоимостью от плановой (нормативно-плановой) стоимости, а также операций по отнесению сформированной себестоимости затрат, произведенных общехозяйственных расходов, издержек обращения на соответствующие счета финансового результата ведется в Журнале по прочим операциям. Учет затрат учреждения при изготовлении готовой продукции, выполнении работ, оказании услуг, общехозяйственных расходов, издержек обращения ведется в соответствии с содержанием хозяйственной операции: в Журнале операций по оплате труда, Журнале операций расчетов с поставщиками и подрядчиками, Журнале операций расчетов с подотчетными лицами; Журнале операций по выбытию и перемещению материальных активов, в Журнале по прочим операциям.
По окончании месяца определяется фактическая себестоимость готовой продукции, при этом возникающие отклонения фактической себестоимости от плановой (нормативно-плановой) стоимости относятся либо на увеличение (уменьшение) остатка нереализованной готовой продукции: Д-т 010507000 К-т 010900000 – если нормативно-плановая себестоимость меньше чем фактическая (Д-т 010900000 К-т 010507000 – если нормативно-плановая себестоимость выше чем фактическая), либо в части реализованной продукции, продукции, списанной вследствие естественной убыли, брака, порчи, недостачи и т.п., - на увеличение (уменьшение) финансового результата текущего финансового года: Д-т 010900000 К-т 040110130 (на увеличение финансового результата) или Д-т 040120000 К-т 010900000 (на уменьшение финансового результата текущего финансового года).
Перевод готовой продукции в состав материальных запасов (основных средств) в целях ее использования для нужд учреждения осуществляется по фактической себестоимости, признаваемой фактической (первоначальной) стоимостью объекта: Д-т 010100000, 010500000 К-т 010507000.
Доходы от реализации продукции отражаются:
Д-т 020531000 К-т 040110130
Списание себестоимости реализованной продукции:
Д-т 040110130 К-т 010507000.
Списание естественной убыли готовой продукции:
Д-т 010900000, 040120272 К-т 010507000
На счете 010508000 учитываются материальные ценности, приобретенные учреждением для продажи – товары. Товары принимаются к учету по их фактической стоимости. Принятие к бухгалтерскому учету товаров отражается на счетах: Д-т 010508000 К-т 020834000, 030234000. Учреждения, осуществляющие розничную торговлю, товары, переданные в реализацию, вправе учитывать по их розничной цене с обособленным учетом торговой надбавки (торговой скидки), которые учитываются на счете 010509000: Д-т 010508000 К-т 010509000.
Реализация товаров отражается записью: Д-т 040101130 К-т 010508000
Суммы торговых надбавок (скидок) по товарам, реализованным, отпущенным, списанным с бухгалтерского учета вследствие их естественной убыли, брака, порчи, недостачи и т.п., отражаются в уменьшение финансового результата текущего финансового года: Д-т 0401101030 К-т 010509000 способом «Красное сторно».
Относящиеся к нереализованным товарам суммы надбавок (скидок) уточняются по результатам инвентаризации (на основании инвентаризационных описей) путем увеличения (уменьшения) их стоимости в соответствии с установленными учреждением размерами сумм надбавок (скидок) на соответствующие товары.