Премирование (поощрение) отличившихся работников вне систем оплаты труда. 15 страница

Внимание! В разделе лицензии "Нормативный срок освоения (длительность обучения)" должно быть указано "не менее 240 часов". Поэтому желательно получить от учебного центра ксерокопию лицензии. Требуйте, чтобы вам дали ксерокс не только первой страницы, но и приложения. Из этой части лицензии видно, до какой даты она действительна. Может случиться, что действие лицензии приостановлено или она будет отозвана уже после вступления договора в силу.

Итак, чтобы фирма могла учесть затраты на обучение при налогообложении прибыли, она должна заключить с УМЦ договор на обучение и проведение аттестации конкретного работника. Так установлено п. 3 ст. 264 НК РФ. Однако одного договора недостаточно. Необходимо подтвердить факт выполнения и приемки услуг (например, приложив акт сдачи-приемки или сертификат образовательного учреждения о завершении учащимся определенной программы).

Когда перечислите УМЦ аванс за обучение, сделайте проводку:

Дебет 60, субсчет "Расчеты по авансам выданным", Кредит 51

- оплачено обучение главного бухгалтера.

Когда подпишете акт приема-передачи услуг или получите сертификат, сделайте такие проводки:

Дебет 26, 44 Кредит 60

- плата за обучение отражена в составе расходов на повышение квалификации персонала;

Дебет 60 Кредит 60, субсчет "Расчеты по авансам выданным",

- зачтена сумма выданного аванса.

Договор на обучение может предусматривать, что после прохождения обучения фирма платит единовременный взнос в адрес аттестационной комиссии ИПБР за проведение экзамена на получение главным бухгалтером квалификационного аттестата профессионального бухгалтера.

При уплате фирмой единовременного взноса сделайте проводку:

Дебет 91-2 Кредит 51

- единовременный взнос за экзамен на получение аттестата отражен в составе прочих расходов.

Единовременный сбор - это плата за "проведение организационной работы" в пользу негосударственной организации.

Такая услуга не является образовательной. Единовременный сбор не относится к расходам на повышение квалификации и не уменьшает налогооблагаемую прибыль, поскольку не соответствует условиям п. 3 ст. 264 НК РФ. Кроме того, эти расходы не являются экономически оправданными (ст. 252 НК РФ).

Если работник сам оплатил свое обучение, он может получить социальный налоговый вычет по налогу на доходы физических лиц (ст. 219 НК РФ).

Оплата независимой оценки квалификации

Федеральный закон от 3 июля 2016 г. N 251-ФЗ ввел новый вид прочих расходов, связанных с производством и реализацией, учитываемых при расчете налога на прибыль, в виде оплаты независимой оценки квалификации работников в связи с введением института независимой оценки квалификации работников или лиц, претендующих на осуществление определенного вида трудовой деятельности, на соответствие положениям профессионального стандарта или квалификационным требованиям, установленным федеральными законами и иными нормативными правовыми актами Российской Федерации, осуществляемой в соответствии с законодательством РФ.

Если инициатором оценки является работодатель, который в этом случае ее и оплачивает, суммы платы за прохождение такой оценки относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, на основании пп. 23 п. 1 ст. 264 НК РФ, изложенного в новой редакции. С 1 января 2017 г. сюда добавили расходы на независимую оценку квалификации.

Документы, подтверждающие расходы на обучение и проведение независимой оценки квалификации, необходимо хранить. Делать это нужно в течение всего срока действия договора обучения. К этому сроку добавляется один год работы физического лица, обучение, профессиональная подготовка или переподготовка которого были оплачены фирмой, в соответствии с заключенным с ней трудовым договором. Минимальный срок хранения документов составляет четыре года.

Допустим, человек заключил с оплатившей обучение фирмой соглашение, по которому он обязан не позднее трех месяцев после окончания обучения заключить с ней трудовой договор и отработать в ней не менее одного года. Однако по истечении трех месяцев после окончания обучения трудовой договор заключен не был. В такой ситуации сумму расходов на обучение этого человека фирма должна включить во внереализационные доходы отчетного (налогового) периода, в котором истек срок заключения трудового договора.

Предположим, фирма и прошедший обучение человек заключили трудовой договор. Однако он был прекращен до истечения одного года с даты начала своего действия. Тогда сумму платы за обучение, учтенную ранее при исчислении базы по налогу на прибыль, фирма должна включить во внереализационные доходы отчетного (налогового) периода, в котором прекратил действие данный трудовой договор. Сюда не входят случаи прекращения трудового договора по обстоятельствам, не зависящим от воли сторон (ст. 83 ТК РФ). Обстоятельствами, не зависящими от воли сторон, являются: призыв на военную службу; признание работника полностью неспособным к трудовой деятельности на основании медицинского заключения; восстановление на работе (по решению трудовой инспекции или суда) сотрудника, который ранее выполнял эту работу, и др.

Если трудовой договор не заключен по истечении трех месяцев после окончания обучения по тем же причинам, то стоимость обучения можно также не включать в состав внереализационных доходов, хотя в ст. 264 НК РФ такая ситуация не оговорена (Письмо Минфина России от 11 марта 2016 г. N 03-03-06/1/13684).

Услуги связи

Расходы на услуги связи у организации разрешено учитывать при налогообложении прибыли в составе прочих расходов пп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ. Это:

- расходы на почтовые, телефонные, телеграфные и другие подобные услуги;

- расходы на оплату услуг связи, вычислительных центров и банков, включая расходы на услуги факсимильной и спутниковой связи, электронной почты, а также информационных систем (СВИФТ, Интернета и иных аналогичных систем).

Рассмотрим некоторые варианты учета расходов на услуги связи в целях налогообложения прибыли.

Компенсация использования личного телефона сотрудника

Фирма может назначить сотруднику ежемесячную компенсацию за использование его личного телефонного аппарата в служебных целях. Это предусмотрено ст. 188 ТК РФ.

Перечень документов, подтверждающих производственный характер телефонных переговоров, законодательством не определен. К документам, которые могут подтвердить экономическую обоснованность использования мобильного телефона, могут относиться:

- приказ руководителя фирмы об утверждении списка сотрудников, которые для исполнения служебных обязанностей пользуются личными телефонами;

- письменные соглашения об использовании сотрудниками в работе личных телефонов;

- детализированные счета операторов мобильной связи;

- должностные инструкции, в которых сказано, при исполнении каких обязанностей сотрудник может пользоваться мобильной связью.

Сумма компенсации определяется по согласованию с работником и может быть предусмотрена в специальном пункте трудового договора или в дополнительном соглашении к нему. Размер компенсации должен быть экономически оправданным.

Также компания должна иметь документы, которые подтверждают право собственности сотрудника на мобильный телефон. Сотрудник должен представить документы на покупку телефона - кассовый чек, накладную или товарный чек. На это указывает Минфин России (Письмо от 17 июня 2009 г. N 03-04-06-01/138).

Возмещать траты сотрудника можно двумя способами.

Можно установить, что фирма возмещает сотруднику стоимость всех разговоров, связанных с работой, на основе распечатки телефонных разговоров оператора сотовой связи. Обычно в такой распечатке указываются телефонные номера и стоимость каждого разговора.

Организация также может установить ежемесячную фиксированную сумму компенсации. Она утверждается приказом руководителя. В приказе указывают фамилию, имя, отчество работника, получающего компенсацию, и ее сумму.

Сумма компенсации в пределах официально установленных норм страховыми взносами, а также налогом на доходы физических лиц не облагается (ст. 217 НК РФ, пп. "и" п. 2 ч. 1 ст. 9 Закона от 24 июля 2009 г. N 212-ФЗ).

Оплата услуг сотового оператора

Чтобы обеспечить сотрудников мобильной связью, фирма может не только компенсировать им телефонные разговоры, но и самостоятельно заключить контракт с сотовым оператором.

По договору оператор мобильной связи предоставляет фирме определенное количество абонентских номеров (SIM-карт) и периодически выставляет счета на оплату переговоров. В договор можно включить условие, по которому вместе со счетами на оплату оператор будет предоставлять фирме расшифровку (детализацию) счета по каждому номеру. Налоговые инспекторы считают такие расшифровки едва ли не основным документом, подтверждающим производственный характер телефонных переговоров.

Контролирующие ведомства рекомендуют подтвердить производственный характер телефонных разговоров:

- договорами с оператором мобильной связи на оказание услуг;

- счетами операторов мобильной связи, содержащими разбивку общей суммы и детализацию звонков по предоставленным абонентским номерам;

- должностными инструкциями, в которых сказано, при исполнении каких обязанностей сотрудник может пользоваться мобильной связью;

- приказами руководителя фирмы об утверждении списка сотрудников, которым в силу выполняемых ими обязанностей необходима мобильная связь.

Стоимость личных переговоров сотрудников при расчете налога на прибыль учитывать нельзя. Они не имеют отношения к деятельности фирмы и не являются экономически обоснованными.

Пример. В марте АО "Долина" заключило с оператором мобильной связи договор на оказание услуг на условиях стопроцентной предоплаты. Оператор предоставил фирме два абонентских номера. По приказу руководителя "Долины" мобильной связью вправе пользоваться:

- менеджер;

- руководитель отдела продаж.

Фирма определяет доходы и расходы методом начисления.

В марте бухгалтер "Долины" перевел на расчетный счет оператора авансовый платеж в размере 7000 руб. В апреле оператор выставил фирме детализированный счет и счет-фактуру.

Общая стоимость телефонных переговоров в апреле составила 6700 руб., в том числе НДС - 1022 руб. По расшифровке счета бухгалтер фирмы определил, что стоимость личных телефонных переговоров составила:

- у менеджера - 650 руб. (в т.ч. НДС - 99 руб.);

- у руководителя отдела продаж - 400 руб. (в т.ч. НДС - 61 руб.).

Стоимость личных телефонных переговоров сотрудникам не возмещают.

В учете фирмы сделаны следующие записи.

В марте:

Дебет 60, субсчет "Расчеты по авансам выданным", Кредит 51

- 7000 руб. - перечислена предоплата за оказание услуг мобильной связи за апрель;

в апреле:

Дебет 26 (44) Кредит 60

- 4788 руб. (6700 - 1022 - (650 - 99 + 400 - 61)) - отражена стоимость служебных телефонных переговоров за апрель;

Дебет 91-2 Кредит 60

- 890 руб. (650 - 99 + 400 - 61) - отражена стоимость личных телефонных переговоров за апрель;

Дебет 19 Кредит 60

- 1022 руб. - учтен НДС по услугам мобильной связи;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС", Кредит 19

- 862 руб. (1022 - 99 - 61) - принят к вычету НДС со стоимости служебных телефонных переговоров;

Дебет 91-2 Кредит 19

- 160 руб. (99 + 61) - списан НДС со стоимости личных телефонных переговоров;

Дебет 60 Кредит 60, субсчет "Расчеты по авансам выданным",

- 6700 руб. - зачтена сумма предоплаты;

Дебет 70 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДФЛ",

- 136,5 руб. ((650 + 400) руб. x 13%) - начислен НДФЛ со стоимости личных звонков сотрудников.

При расчете налога на прибыль за апрель бухгалтер "Долины" включил в состав прочих расходов 4788 руб. (5678 - 890). В учете отражено постоянное налоговое обязательство:

Дебет 99 Кредит 68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль",

- 210 руб. ((890 руб. + 160 руб.) x 20%) - отражено постоянное налоговое обязательство с расходов, не уменьшающих налогооблагаемую прибыль.

Неизрасходованная сумма аванса в размере 300 руб. (7000 - 6700) засчитывается в счет оплаты услуг мобильной связи в следующем месяце.

Если фирма применяет метод начисления, то налоговую прибыль нужно уменьшать по мере предъявления счетов на оплату услуг оператора связи либо уменьшить в последний день месяца или квартала (пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ). Если фирма применяет кассовый метод, расходы спишите только после их фактической оплаты оператору (п. 3 ст. 273 НК РФ).

Претензии налоговых инспекторов

К расходам фирмы на услуги связи у налоговых инспекторов особое отношение. Обоснованность таких расходов они всегда ставят под сомнение. И, наоборот, считают очевидным, что сотрудники получают скрытый доход, когда разговаривают по телефону за счет фирмы.

Инспекторы рассуждают так. Раз фирма платит за телефонные переговоры, то она обязана доказать, что эти переговоры не носили личного характера.

И если при проверке контролеры не обнаружат необходимых документов, подтверждающих производственный характер переговоров, они исключат эти затраты из расходов в налоговом учете и квалифицируют их как доход сотрудников фирмы. Соответственно, проверяющие потребуют доплаты налога на прибыль и налога на доходы физических лиц.

Иногда инспекторы проявляют еще большую изобретательность. Например, они полагают, что звонить по служебным делам сотрудники фирмы могут только в рабочее время.

Предположим, что у фирмы есть расшифровка телефонных звонков. Из нее видно, в какое время сотрудники пользовались телефоном. Если проверяющие обнаружат, что часть разговоров сотрудники ведут в выходные дни или в период отпуска, то расходы фирмы на эти разговоры они включат в доход ее сотрудников. Инспекторы доначислят налог на доходы физических лиц, пени и потребуют заплатить штраф.

В суде же налоговые инспекторы обязаны будут доказать, что фирма оплатила личные разговоры своих сотрудников. Однако время разговоров не может свидетельствовать об их цели и содержании. Так, служебный звонок можно сделать в нерабочее время и наоборот - личный в рабочее время. Подобная позиция судей изложена, например, в Постановлении ФАС Московского округа от 19 января 2009 г. N КА-А40/12732-08 по делу N А40-21839/08-117-76.

Спорным моментом является необходимость расшифровки телефонных звонков. Специалисты Минфина России считают, что для того, чтобы услуги связи учесть в расходах, нужна расшифровка звонков с указанием телефонных номеров и абонентов, с которыми сотрудники вели переговоры (Письмо Минфина России от 19 января 2009 г. N 03-03-07/2). Обычно фирмы, предоставляющие услуги телефонной связи, такую расшифровку не выдают. Но вы можете заказать ее специально. За такую услугу оператор связи может потребовать дополнительную плату. Тем не менее этого можно и не делать. В некоторых случаях суды прямо указывают, что расшифровки звонков для подтверждения производственного характера расходов не требуется (Постановления ФАС Московского округа от 3 июня 2009 г. N КА-А40/4697-09-2 по делу N А40-34897/08-117-96, от 29 января 2010 г. N КА-А40/14759-09-2 по делу N А40-571/09-76-3, Центрального округа от 6 марта 2009 г. по делу N А35-4080/07-С8).

Доказать, что расходы на телефонные разговоры не носили производственного характера, инспекторы должны независимо от того, есть у фирмы расшифровка звонков или нет. А вот помочь налоговой инспекции с доказательствами такой документ может вполне. Особенно дотошные налоговые инспекторы могут проверить, принадлежат ли вашим контрагентам телефоны, по которым звонил сотрудник. Конечно, из того, что номер не принадлежит вашему поставщику или заказчику, не следует, что разговор был личным. Сотрудник, например, мог вести переговоры с потенциальным клиентом, которые не увенчались подписанием договора, но такие расходы все равно являются производственными и направленными на получение дохода. Однако лишнюю информацию налоговым инспекторам для исследований можно не представлять вовсе.

Налоговый учет отдельных видов расходов на услуги связи

Если телефонные переговоры командированный сотрудник вел из гостиницы, при расчете налога на прибыль их стоимость нужно включить:

- в общую сумму расходов на проживание, если она указана в гостиничном счете (пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ);

- в расходы по оплате услуг связи, если на нее выставлен отдельный счет (пп. 25 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Подтвердить подобные затраты можно такими документами:

- счетом гостиницы (оператора связи) за телефонные переговоры;

- расшифровкой счета с указанием номеров вызываемых абонентов;

- заявлением о возмещении расходов на телефонные переговоры, подтверждающим их производственный характер (с указанием номеров абонентов и суммы расходов).

Если организация заключает договор на выделение телефонного номера, затраты на это тоже относят к расходам на услуги связи. Ведь фирма платит не за прокладку новой кабельной линии, а за подключение к уже существующей. Таким образом, фирма не приобретает никакого имущества, не финансирует капитальные вложения, а лишь оплачивает услуги связи.

Если в договоре с оператором связи указан срок его действия, расходы на подключение к телефонной сети можно отразить в бухгалтерском учете как аванс, а потом ежемесячно относить их на счета учета затрат. То же самое нужно сделать и в налоговом учете. Если срок не определен, фирма вправе самостоятельно установить порядок распределения этих расходов (п. 1 ст. 272 НК РФ).

Учет расходов на Интернет основывается на договоре с оператором (провайдером) связи и ежемесячных счетах или актах. Сложности никакой нет. Опасность может подстерегать арендатора, если договор с провайдером заключен собственником помещения, который перевыставляет счета за услуги арендатору. Но у арендодателя нет лицензии на оказание услуг по предоставлению доступа в Интернет, поэтому в этом случае налоговики могут отказать арендатору в признании расходов. Выход: либо включить плату за Интернет в арендную плату, либо арендатору на период действия договора аренды переоформить договор с провайдером на себя.

Стоимость проводной телефонной связи также можно включить в переменную часть арендной платы или оформить в отношении таких услуг посреднический договор с арендодателем, что позволит заявить по затратам вычет по НДС (Письмо ФНС России от 4 февраля 2010 г. N ШС-22-3/86@).

Оплата первых трех дней больничного

Законом N 255-ФЗ установлена обязанность работодателя оплатить первые три дня заболевания работника, если лист временной нетрудоспособности выдан в связи с общим заболеванием или травмой самого работника (а не по уходу). Если болезнь явилась следствием несчастного случая на производстве или профессионального заболевания, пособие полностью оплачивается за счет соцстраха.

Расходы на оплату первых трех дней пособия относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией (пп. 48.1 п. 1 ст. 264 НК РФ) (а не к расходам на оплату труда!).

Пример. Сотрудник предприятия Павлов болел с 25 июня по 7 июля 2016 г. включительно (13 дней) и представил больничный лист. Нетрудоспособность не связана с несчастным случаем на производстве и профзаболеванием. Страховой стаж Павлова - больше восьми лет.

Пособие Павлову рассчитывается исходя из предельных значений.

Средний дневной заработок для расчета суммы пособия составил 1632,88 руб. ((568 000 руб. + 324 000 руб.) : 730 дн.). Сумма пособия за первые три дня периода нетрудоспособности (с 25 по 27 июня включительно), подлежащая выплате за счет средств работодателя, равна 4898,64 руб. (1632,88 руб. x 3 дн.). Пособие за остальные 10 календарных дней (с 28 июня по 7 июля 2016 г. включительно) равно 16 328,80 руб. (1632,88 руб. x 10 дн.). Эта сумма подлежит выплате за счет средств ФСС. Общая сумма пособия, начисленного Павлову, - 21 227,44 руб. (4898,64 + 16 328,80).

Бухгалтер составил проводки:

Дебет 26 Кредит 70

- 4898,64 руб. - начислено пособие по временной нетрудоспособности за первые три дня болезни за счет средств работодателя;

Дебет 69 Кредит 70

- 16 328,80 руб. - начислено пособие по временной нетрудоспособности за оставшиеся дни болезни за счет средств ФСС РФ;

Дебет 70 Кредит 68

- 2759,57 руб. (21 227,44 руб. x 13%) - удержан НДФЛ с суммы пособия;

Дебет 68 Кредит 51

- 2759,57 руб. - уплачен НДФЛ;

Дебет 70 Кредит 50

- 18 467,87 руб. (21 227,44 - 2759,57) - выплачено из кассы пособие по временной нетрудоспособности (за вычетом НДФЛ).

В бухгалтерском учете сумма оплаты первых трех дней больничного - 4898,64 руб. - отнесена на общехозяйственные расходы, а в налоговом - на прочие расходы, связанные с производством и реализацией (пп. 48.1 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Взносы на добровольное страхование

на случай временной нетрудоспособности

В составе прочих расходов можно признавать страховые взносы по добровольному личному страхованию работников на случай их временной нетрудоспособности - за те дни, которые обязан оплачивать работодатель (пп. 48.2 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Для этого должны выполняться условия:

- у страховой компании должна быть лицензия на соответствующий вид страхования;

- сумма страховой выплаты не должна превышать сумму пособия за первые три дня болезни (без доплат);

- общая сумма страховых взносов по таким договорам не должна превышать 3% от суммы расходов на оплату труда;

- если компания заключает наряду с этими договорами еще и договоры добровольного страхования, предусматривающие выплаты исключительно в случаях смерти и (или) причинения вреда здоровью застрахованного лица, то общая сумма платежей по обоим видам договоров не должна превышать 3% от суммы расходов на оплату труда. Платежи по вторым договорам, в свою очередь, сами по себе имеют ограничение - они включаются в расходы на оплату труда (абз. 10 пп. 16 п. 2 ст. 255 НК РФ) в размере, не превышающем 15 000 руб. в год на одного работника.

Обратите внимание: если работодатель страхует своих работников по обоим видам добровольного личного страхования и если сумма взносов по договору на случай смерти и (или) причинения вреда здоровью застрахованного лица, исчисленная из расчета не более 15 000 руб. в расчете на одного работника, окажется более 3% от расходов на оплату труда, то взносы на страхование первых трех дней болезни в расходах учесть нельзя.

Страховая компания может производить выплату (в размере трех дней больничного) непосредственно работнику. Такие выплаты в учете работодателя не отражаются. Если же страховщик перечисляет деньги работодателю для дальнейших расчетов с сотрудником, то учесть их можно, например, так.

Пример. Сотрудник предприятия Павлов болел с 25 июня по 7 июля 2016 г. включительно (13 дней) и представил больничный лист. Нетрудоспособность не связана с несчастным случаем на производстве и профзаболеванием. Страховой стаж Павлова больше восьми лет.

Пособие Павлову рассчитывается исходя из предельных значений.

Средний дневной заработок для расчета суммы пособия составил 1632,88 руб. ((568 000 руб. + 324 000 руб.) : 730 дн.). Сумма пособия за первые три дня периода нетрудоспособности (с 25 по 27 июня включительно), подлежащая выплате за счет средств работодателя, равна 4898,64 руб. (1632,88 руб. x 3 дн.). Пособие за остальные 10 календарных дней (с 28 июня по 7 июля 2016 г. включительно) равно 16 328,80 руб. (1632,88 руб. x 10 дн.). Эта сумма подлежит выплате за счет средств соцстраха.

Общая сумма пособия, начисленного Павлову, - 21 227,44 руб. (4898,64 + 16 328,80).

Предположим, что предприятие заключило со страховой компанией договор добровольного личного страхования в пользу работников на оплату первых трех дней болезни (в размере, предусмотренном законодательством об обязательном социальном страховании).

Страховые взносы по договору уплачиваются ежемесячно в размере 10 000 руб. Общая сумма платежей не превышает 3% от суммы расходов на оплату труда. Страховое возмещение страховая компания перечисляет на счет организации, которая выплачивает суммы работникам, удерживая с них НДФЛ.

Бухгалтер предприятия делает такие проводки:

ежемесячно в течение года:

Дебет 26 Кредит 76-1

- 10 000 руб. - начислен страховой взнос по договору за текущий месяц;

Дебет 76-1 Кредит 51

- 10 000 руб. - уплачен страховой взнос по договору за текущий месяц.

в июле:

Дебет 76-1 Кредит 70

- 4898,64 руб. - начислено пособие по временной нетрудоспособности Павлову за первые три дня болезни;

Дебет 69 Кредит 70

- 16 328,80 руб. - начислено пособие по временной нетрудоспособности Павлову за оставшиеся дни болезни;

Дебет 51 Кредит 76-1

- 4898,64 руб. - получено страховое возмещение от страховой компании;

Дебет 70 Кредит 68

- 2759,57 руб. ((4898,64 руб. + 16 328,80 руб.) x 13%) - удержан НДФЛ с суммы пособия;

Дебет 68 Кредит 51

- 2759,57 руб. - уплачен НДФЛ;

Дебет 70 Кредит 50

- 18 467,87 руб. (4898,64 + 16 328,80 - 2759,57) - выплачено из кассы пособие по временной нетрудоспособности (за вычетом НДФЛ).

Поскольку общая сумма платежей по договору не превышает 3% от суммы расходов на оплату труда, ее можно учесть в налоговом учете в составе прочих расходов (пп. 48.2 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Расходы на НИОКР

Расходами на НИОКР признаются расходы, относящиеся к созданию новой или усовершенствованию производимой продукции (товаров, работ, услуг), к созданию новых или усовершенствованию применяемых технологий, методов организации производства и управления (п. 1 ст. 262 НК РФ). В налоговом учете их относят к прочим расходам.

Налоговый кодекс устанавливает конкретный перечень расходов на НИОКР. К ним относятся такие расходы.

1. Суммы амортизации по основным средствам и нематериальным активам (за исключением зданий и сооружений), используемым для выполнения НИОКР за период, определяемый как количество полных календарных месяцев, в течение которых они использовались исключительно для выполнения НИОКР.

2. Суммы расходов на оплату труда работников, участвующих в выполнении НИОКР за период выполнения этими работниками НИОКР. Если работники при этом выполняли и другую работу, то в расходы на НИОКР включаются расходы на оплату их труда пропорционально времени, в течение которого эти работники привлекались для выполнения НИОКР.

Не все расходы на оплату труда привлекаемых сотрудников включаются в расходы на НИОКР, а только:

- заработная плата;

- премии, компенсации и надбавки, связанные с режимом работы и условиями труда;

- страховые взносы по договорам обязательного и добровольного страхования;

- выплаты по гражданско-правовым договорам внештатным сотрудникам (кроме индивидуальных предпринимателей).

3. Материальные расходы, предусмотренные пп. 1 - 3 и 5 п. 1 ст. 254 Налогового кодекса, непосредственно связанные с выполнением НИОКР. К этим расходам относятся:

- расходы на приобретение сырья и материалов;

- расходы на приобретение инструментов, приспособлений, инвентаря, приборов, лабораторного оборудования, спецодежды и других средств индивидуальной и коллективной защиты;

- расходы на приобретение топлива, воды, энергии.

4. Другие расходы, непосредственно связанные с выполнением НИОКР, в сумме не более 75 процентов суммы расходов на оплату труда. В их число входят начисленные в соответствии с Федеральным законом от 24 июля 2009 г. N 212-ФЗ страховые взносы в ПФР на обязательное пенсионное страхование, в ФСС РФ на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством и в ФФОМС на обязательное медицинское страхование. Имеются в виду страховые взносы, начисленные на выплаты работникам - участникам НИОКР.

5. Стоимость работ по договорам на выполнение НИОКР - для их заказчиков.

6. Отчисления на формирование фондов поддержки научной, научно-технической и инновационной деятельности, созданных в соответствии с Федеральным законом от 23 августа 1996 г. N 127-ФЗ "О науке и государственной научно-технической политике". Эти расходы нормируются и учитываются для исчисления налога на прибыль в сумме не более 1,5 процента доходов от реализации.

Почти все эти расходы принимаются к учету в том отчетном (налоговом) периоде, в котором завершены соответствующие исследования.

При этом, если выполнение НИОКР осуществляется в разных периодах, затраты на НИОКР включаются в состав расходов того периода, на который приходится завершение отдельных этапов работ. Признания расходов на НИОКР полностью по окончании всех этапов работ НК РФ не предусмотрено (Письмо Минфина России от 7 августа 2013 г. N 03-03-10/31889).

И только отчисления в фонды отражаются в налоговом учете в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы произведены.

Внимание! Расходы на НИОКР уменьшают базу по налогу на прибыль независимо от результата соответствующих работ. То есть учитываются расходы и на те НИОКР, которые не принесли желаемого результата.