Особенности ведения налогового учета по налогу на прибыль страховыми организациями

С введением в действие гл. 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ в законодательстве был определен термин "налоговый учет", разграничивающий учет в целях составления бухгалтерской отчетности и учет в целях определения налоговой базы по налогу на прибыль. Налоговый учет - это система обобщения информации для определения налоговой базы на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным НК РФ. Порядок ведения налогового учета страховые организации закрепляют в учетной политике.

Данные налогового учета страховых организаций должны отражать:

- особенности формирования суммы доходов и расходов;

- порядок определения доли расходов, учитываемых для целей налогообложения в текущем налоговом периоде;

- сумму остатка расходов (убытков), подлежащую отнесению на расходы в следующих налоговых периодах;

- особенности формирования страховых резервов;

- сумму задолженности по расчетам с бюджетом по налогу на прибыль.

Если в регистрах бухгалтерского учета содержится недостаточно информации для определения налоговой базы исходя из требований гл. 25 НК РФ, налогоплательщик может самостоятельно дополнить эти регистры реквизитами, формируя регистры налогового учета, либо вести особые регистры налогового учета.

Подтверждением данных налогового учета являются первичные учетные документы и аналитические регистры налогового учета. Аналитические регистры налогового учета предназначены для систематизации, накопления информации по принятым к учету первичным документам, аналитическим данным налогового учета для отражения в расчете налоговой базы.

Общие положения гл. 25 НК РФ применяются страховыми организациями с учетом специальных положений. Расчет налоговой базы должен содержать следующие сведения:

- период, за который определяется налоговая база (с начала налогового периода нарастающим итогом);

- доходы, расходы и финансовый результат по видам деятельности.

Характерные для страховых организаций виды деятельности указаны в таблице.

Таблица

Операции	Сумма доходов	Сумма расходов	Прибыль (убыток)
Операции по реализации
страховых и нестраховых услуг, имущества, имущественных прав, за исключением нижеперечисленных
ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке
ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке
основных средств
Внереализационные операции
с финансовыми инструментами срочных сделок, обращающимися на организованном рынке
с финансовыми инструментами срочных сделок, не обращающимися на организованном рынке
Итого: налоговая база

Необходимость рассчитывать налоговую базу раздельно по видам деятельности обусловлена особенностями учета убытков. Так, налогоплательщики, получившие убытки от операций с ценными бумагами в предыдущем налоговом периоде, вправе в отчетном (налоговом) периоде уменьшить налоговую базу, полученную по операциям с аналогичной категорией ценных бумаг. В таком же порядке учитываются убытки по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, не обращающимися на организованном рынке.

В случае если налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде получен убыток, в данном периоде база для начисления налога признается равной нулю. Убытки могут быть учтены в последующих налоговых периодах в течение десяти лет. С 2007 г. ограничения по сумме переносимого убытка отменены.

Страховые организации ведут налоговый учет доходов (расходов), полученных (понесенных) по договорам страхования, сострахования, перестрахования, по заключенным договорам, по видам страхования. Особенности ведения налогового учета определены ст. 330 НК РФ. Основные даты признания доходов и расходов, установленные ст. 330 НК РФ, приведены в таблице.

Таблица

Вид дохода (расхода)	Момент признания
Доходы
Часть страхового взноса по договорам страхования жизни и пенсионного страхования	Дата возникновения у налогоплательщика права на получение очередного страхового взноса
Страховой взнос, причитающийся к получению по договорам страхования, сострахования, перестрахования (кроме вышеуказанных договоров)	Дата возникновения ответственности налогоплательщика перед страхователем по заключенному договору
Суммы возмещения доли страховых выплат	Дата возникновения обязательств у перестраховщика по выплате перестрахователю по фактически наступившему страховому случаю
Суммы возмещения в результате удовлетворения регрессных исков либо суммы, признанные виновными лицами	Дата вступления в законную силу решения суда либо дата письменного обязательства виновного лица по возмещению причиненных убытков
Средства, полученные от территориальных фондов обязательного медицинского страхования	Дата перечисления указанных средств, определенная договором страхования
Расходы
Страховые выплаты по договорам страхования, сострахования, перестрахования	Дата возникновения обязательств по выплате страхового возмещения по фактически наступившему страховому случаю
Суммы возмещения доли страховых выплат	Дата возникновения обязательств у перестраховщика по выплате перестрахователю по фактически наступившему страховому случаю
Страховые выплаты по договору ОСАГО, осуществленные от имени налогоплательщика - страховой организации другим страховщиком - участником соглашения о прямом возмещении убытков	Дата поступления от страховщика, осуществившего прямое возмещение убытков, требования об оплате возмещенного им вреда потерпевшему (в ред. Федерального закона от 25.12.2008 N 282-ФЗ)

Страховая организация образует страховые резервы в порядке и на условиях, предусмотренных законодательством. В налоговом учете изменение страховых резервов отражается по видам страхования.

На дату включения страховой премии в состав дохода одновременно осуществляется расход в виде отчислений в страховые резервы. Страховые выплаты по договору, производимые в соответствии с условиями договора, также включаются в состав расходов, а сумма сформированного по данному договору резерва уменьшается на величину страховых выплат, оставшаяся неиспользованной часть резерва по договору при его закрытии зачисляется в состав доходов страховщика.