Объектами финансового учета являются источники обра­зования средств предприятия. 3 страница

Для определения реального результата хозяйственной деятельности эти расходы необходимо вычесть из общей суммы расходов, отраженных на дебете счета «Финансо­вый результат текущей деятельности», что делается путем отражения стоимости таких работ по кредиту этого же сче­та в корреспонденции с дебетом счетов «Работы, выполнен­ные предприятием для себя» и «Расходы, покрытые ранее созданными резервами».

Счет «Работы, выполненные предприятием для себя» по­казывают расходы не на производство и реализацию про­дукции, а на приобретение или строительство новых акти­вов предприятия. Величина расходов дает себестоимость имущества, которая определяется управленческой бухгал­терией. Такие расходы списывают в дебет счетов «Здания», «Производственное оборудование» и др., с кредита счета «Работы, выполненные предприятием для себя».

Счет «Расходы, покрытые ранее созданными резервами» показывает, какую сумму необходимо вычесть из общей суммы расходов, отраженной на счете «Финансовый ре­зультат текущей деятельности», потому что она уже вклю­чена в расходы при создании резерва на эти цели.

Отражение по кредиту счета «Финансовый результат те­кущей деятельности» расходов на изготовление амортизи­руемого имущества и расходов, покрываемых ранее создан­ными резервами, позволяет определить реальные расходы, относящиеся к хозяйственной деятельности предприятия и сумму этих расходов в отдельности.

12). Учетные регистры и порядок их составления.

Учетно-аналитическая система является частью процес­са управления предприятием. Основные ее элементы сле­дующие:

- специальная методика системных записей, объектив­но отражающих свершившие факты хозяйственной жизни предприятия;

- вычислительная техника (компьютеры, калькуляторы и т. п.);

- персонал, осуществляющий ведение бухгалтерских за­писей, обеспечивающий непосредственное формирование учетно-аналитической информации и ответственный за со­ставление отчетности.

В общем виде процесс отражения в учете хозяйственных операций рассматривается как совокупность взаимосвя­занных последовательных стадий:

1. Формирование первичной аналитической бухгалтерс­кой информации путем документирования хозяйственных операций предприятия и путем составления первичных ис­ходных бухгалтерских документов и записей.

2. Формирование по специальной методике на отдельных бухгалтерских счетах сгруппированной учетной информа­ции и отражение ее в особых регистрах сводного синтети­ческого учета путем классификации первичной бухгалтер­ской информации.

3. Обобщение сгруппированной информации и формиро­вание на ее основе по специальной методике отчетной ин­формации, которая отражается в особых формах финансо­вой и управленческой отчетности.

4. Составление отчетности.

Под учетно-аналитическим процессом (циклом) понима­ется определенная последовательность формирования пер­вичной, сводной и отчетной информации в рамках единого системного бухгалтерского учета.

В наиболее общем виде основные этапы формирования учетной информации на зарубежных предприятиях можно представить следующим образом:

1-йэтап. Хозяйственная операция. Ее анализ.

2-йэтап. Оформление соответствующих первичных до­кументов, подтверждающих фактическое совершение хо­зяйственной операции.

3-йэтап. Запись аналитической учетной информации первичных документов в Главный регистрационный жур­нал (книгу) или в специальные регистрационные журналы (книги).

4-й этап. Разноска информации из Главного регистраци­онного журнала (книги) или из специальных регистраци­онных журналов (книг) в сводные журналы (книги) синте­тических бухгалтерских счетов.

5-й этап. Регулирующие бухгалтерские записи (проводки). Закрытие счетов доходов и расходов (затрат). Обратные (реверсные) записи. Составление предварительного пробного ба­ланса. Составление разработочной тетради-таблицы.

6-й этап. Составление основных форм финансовой отчет­ности, бухгалтерского баланса, отчета о прибылях и отчета о капитале собственника.

Процесс формирования учетно-аналитической инфор­мации начинается с составления первичных документов. Каждая хозяйственная операция подлежит оформлению соответствующими первичными документами. Количест­во, форма и содержание реквизитов первичных докумен­тов многообразны и зависят от особенностей конкретных хозяйственных операций.

Оформленные соответствующим образом первичные до­кументы подтверждают факт свершения хозяйственной операции и являются основанием для записи содержащей­ся в них исходной учетной информации в Главный регис­трационный журнал (книгу) или в специаль­ные регистрационные журналы (книги).

В этих журналах указывается дата совершения хозяйс­твенных операций, дается их краткое описание, приводит­ся корреспонденция бухгалтерских счетов и проставляется сумма.

Регистрационные журналы используются с целями:

- обеспечения хронологически точного отражения после­довательности совершаемых хозяйственных операций;

- обеспечения единого информационного звена между многочисленными хозяйственными операциями, первич­ными документами и синтетическими бухгалтерскими счетами;

- облегчения поиска и устранения возможных ошибок, а также облегчения проведения аудиторских проверок.

Главный регистрационный журнал и специальные регис­трационные журналы являются однотипными по своему назначению документами. На предприятии используется либо один Главный регистрационный журнал, либо один главный и несколько (4 - 5) специальных регистрацион­ных журналов.

Если на предприятии используется только Главный жур­нал, то в нем регистрируются все без исключения хозяйс­твенные операции, имевшие место на предприятии. Обыч­но это характерно для небольших и средних предприятий, где число ежедневно совершаемых хозяйственных опера­ций относительно невелико.

Если на предприятии Главный журнал ведется наряду со специальными, то в нем записываются лишь те операции, которые не находят отражения в этих специальных жур­налах. Специальные журналы применяются для регист­рации групп наиболее часто и постоянно встречающихся хозяйственных операций. Основными специальными ре­гистрационными журналами являются следующие:

- журнал учета поступлений денежных средств. Он слу­жит для отражения операций по дебету счета «Денежные средства»;

- журнал учета платежей. В нем отражаются операции по кредиту счета «Денежные средства»;

- журнал учета неоплаченных приобретений (покупок) товарно-материальных ценностей у поставщиков. Исполь­зуется для отражения неоплаченной кредиторской задол­женности перед поставщиками товаров, работ, услуг. Опла­та задолженности отражается в журнале учета платежей;

- журнал учета продаж. Применяется для отражения операций по кредиту счета «Реализация товаров». Поступ­ления денежных средств за реализованную продукцию от­ражаются в журнале учета поступлений.

Следующим этапом после отражения учетной информа­ции в Главном и в специальных регистрационных журна­лах является разноска сумм по так называемым сводным журналам синтетических бухгалтерских счетов. Эти свод­ные журналы открываются для каждого синтетического бухгалтерского счета, применяемого данным предприяти­ем. В сводных журналах записываются суммы по дебету и кредиту соответствующих бухгалтерских счетов.

В практике зарубежного бухгалтерского учета исполь­зуются трехколонковые и четырехколонковые сводные журналы. Трехколонковый журнал выглядит следующим образом (таблица 11):

Таблица 11

Счет 101 «Денежные средства в банке»

Дебет	Кредит
Дата	Содержание операций	Корреспонди- рующийся счет	Источник информации	Сумма, долл.	Дата	Содержание операций	Корреспонди- рующийся счет	Источник информации	Сумма,долл.

Трехколонковый журнал близко напоминает форму и структуру Т-счета. Свое название он получил за то, что вся основная информация отражается в трех графах (колон­ках): содержание операции, сумма по дебету и сумма по кредиту.

Более распространенным является использование четырехколонковых сводных журналов синтетических бухгал­терских счетов. Они имеют следующий вид (таблица 12).

Таблица 12

Счет 101 «Денежные средства в банке»

Дата	Содержание операций	Коррекспонди- рующийся счет	Источник информации	Сумма по:	Остаток
			дебету	кредиту	дебет	кредит

По сравнению с трехколонковым журналом в этом жур­нале присутствует дополнительная четвертая колонка для отражения остатков по синтетическому счету.

Использование четырехколонкового журнала позволяет более четко отслеживать хронологию хозяйственных опе­раций по соответствующему синтетическому счету, а так­же обеспечивает более наглядное восприятие информации о дебетовых и кредитовых оборотах и об остатках средств на счете. Форма четырехколонкового журнала положена в основу большинства зарубежных компьютерных программ по автоматизации бухгалтерского учета.

Информация об остатках средств на конец отчетного пе­риода по каждому синтетическому бухгалтерскому счету, содержащаяся в сводных журналах, служит основой для составления обобщающего документа, который носит на­звание «разработочная тетрадь-таблица». В этой разработочной тетради-таблице составляется пробный подготови­тельный баланс, отражаются регулирующие записи и затем на их основе формируется информация, необходимая для составления конечной реальной финансовой отчетности предприятия - бухгалтерского баланса, отчета о прибыли и отчета о капитале собственника.

В наиболее общем виде взаимосвязь перечисленных выше документов, которые традиционно применяются для формирования учетно-аналитической информации на за­рубежных предприятиях, может быть представлена следу­ющим образом (см. рис.).

После стадий регистрации и разноски информации по синтетическим счетам следующим (пятым) этапом учетно-аналитического процесса является:

- составление регулирующих бухгалтерских записей (проводок);

- закрытие счетов доходов и расходов (затрат), а также счета «Извлечения капитала собственником из оборотов предприятия»;

- составление обратных (реверсных) записей (когда это необходимо);

- составление предварительного пробного баланса;

- составление разработочной тетради-таблицы.

Необходимость составления регулирующих бухгал­терских проводок обусловливается тем, что существует целый ряд таких хозяйственных операций, которые ока­зывают влияние на учетную информацию и стоимость оп­ределенных объектов учета на протяжении не одного, а не­скольких отчетных периодов.

Поэтому в конце каждого учетного периода возникает не­обходимость объективно оценивать и отражать стоимость этих объектов учета. Для этого составляются бухгалтерс­кие проводки.

Большинство регулирующих проводок связаны либо с от­несением к данному отчетному периоду полученных (или не полученных) предприятием доходов, либо со списанием затрат, соответствующих этим доходам и, следовательно, относящихся к данному отчетному периоду. Существова­ние регулирующих проводок обусловливается требовани­ем общепринятого концептуального учетного принципа «Соответствия (согласования) затрат и доходов».

Типичными примерами регулирующих проводок явля­ются:

^_ списание на затраты данного отчетного периода сумм амортизации основных фондов;

- списание на затраты данного отчетного периода сумм, предварительно оплаченных и потребленных в данном пе­риоде арендных услуг и т.п.;

- списание остальных прямых и косвенных затрат, отно­сящихся к данному отчетному периоду;

- отнесение на доходы данного отчетного периода сумм, полученных от покупателей (потребителей, клиентов) за проданные им товары, оказанные услуги, выполненные работы как фактически, так и в порядке предварительной оплаты;

- отнесение на доходы данного отчетного периода стои­мости фактически выполненных в этом периоде работ (ока­занных услуг), деньги за которые еще не поступили.

Правильное отражение в учете регулирующих записей является исключительно ответственным этапом учетно-аналитического цикла (процесса) и играет очень большую роль в обеспечении достоверности учетно-аналитической информации.

Счета доходов и расходов (затрат) - «Сводный счет до­ходов и расходов», а также счет «Извлечения капитала собственником из оборота предприятия» относятся к так называемым номинальным счетам. Это значит, что они ис­пользуются для аккумуляции соответствующей учетной информации только в рамках конкретного отчетного пе­риода. По истечении данного отчетного периода эти счета закрываются. Они не имеют остатков на конец отчетного периода и не отражаются в бухгалтерском балансе.

Рис. Схема отражения хозяйственных операций в учетных регистрах

Накопленная на счетах доходов и расходов (затрат) в те­чение отчетного периода информация (дебетовые и креди­товые обороты) отражается в отчете о прибылях.

Основной целью процедуры закрытия счетов доходов и расходов (затрат) является определение конечного финан­сового результата хозяйственной деятельности предпри­ятия - прибыли или убытков.

Процесс закрытия счетов осуществляется в три этапа:

1-й этап - закрытие счетов доходов;

2-й этап - закрытие счетов расходов (затрат);

3-й этап - определение конечного финансового результа­та и закрытие «Сводного счета доходов и расходов».

Для выявления конечного финансового результата ис­пользуется специальный «Сводный счет доходов и расхо­дов». Первые два этапа процедуры закрытия предполага­ют параллельное списание в дебет этого счета всех затрат, которые имели место на предприятии в течение отчетного периода, а в кредит - всех его доходов за этот же проме­жуток времени. Затем на сводном счете производится срав­нение этих двух показателей и определяется конечный финансовый результат. Превышение доходов (кредита «Сводного счета») над расходами (над дебетом «Сводного счета») характеризует прибыль, которая для обеспечения балансировки «Сводного счета» отражается по его дебету в корреспонденции с кредитом балансового счета «Накоп­ленная прибыль собственника». Если же доходы (кредит) предприятия оказываются меньше его расходов (дебет), то это указывает на наличие убытков, которые затем списы­ваются с кредита «Сводного счета» в дебет балансового сче­та «Убытки собственника». В итоге «Сводный счет доходов и расходов» также закрывается.

Важным документом, обеспечивающим единство доку­ментооборота в рамках единого учетно-аналитического цикла, является разработочная тетрадь-таблица (табл. 13). Это единый сквозной документ, который служит для отра­жения последовательного переноса учетной информации из сводных журналов синтетического учета в основные формы финансовой отчетности - в бухгалтерский баланс и в отчет о прибыли.

Разработочная тетрадь-таблица состоит из следующих разделов:

- предварительного пробного баланса;

- регулирующих бухгалтерских проводок;

-отчета о прибыли;

- бухгалтерского баланса.

Разработочная тетрадь-таблица составляется поэтапно.

Вначале в 1-й графе записываются названия тех бухгал­терских счетов, которые применялись на данном предпри­ятии для отражения информации о соответствующих объ­ектах учета. При этом счета группируются в разрезе форм финансовой отчетности на счета бухгалтерского баланса и счета отчета о прибыли.

Затем в сводных журналах синтетических счетов опре­деляются дебетовые и кредитовые остатки по каждому фи­нансовому бухгалтерскому счету. После этого они перено­сят в графы 2 и 3 разработочной тетради-таблицы.

Следующим этапом является составление регулирую­щих бухгалтерских записей и отражение их в сводных журналах синтетических бухгалтерских счетов, в Главном регистрационном журнале и в графах 4 и 5 разработочной тетради-таблицы.

Затем в графах 6 и 7 разработочной тетради-таблицы определяются показатели отчета о прибылях, а в графах 8 и 9 - показатели бухгалтерского баланса. При этом в гра­фах 6 и 7 рассчитывается конечный финансовый результат хозяйственной деятельности предприятия (прибыль или убыток собственника), посредством которого осуществля­ется балансировка отчета о прибылях и бухгалтерского баланса.

Заключительным (шестым) этапом учетно-аналитического цикла является составление основных форм финансо­вой отчетности - бухгалтерского баланса и отчета о прибы­лях. Основным базовым документом для составления этих форм отчетности является разработочная тетрадь-табли­ца. Для заполнения баланса используется информация, содержащаяся в графах 8 и 9 разработочной тетради-таб­лицы, а для заполнения отчета о прибыли - информация граф 6 и 7.

13). Цели и задачи управленческого учета

Прежде чем принять правильное решение, необходимо определить цель или руководящее направление, которые помогут принимающим решения оценить предпочтитель­ность одного варианта действий перед другим. Следующий этап принятия решения заключается в поиске ряда воз­можных вариантов действий, направленных на достиже­ние поставленных целей. Для правильного выбора вариан­тов действий необходимо иметь информацию об ожидаемой конъюнктуре и изменении экономической обстановки. После того, как необходимая информация собрана, адми­нистрация предприятия должна решить, какие варианты действий предпочтительны. На практике принятие реше­ния - это сравнительная оценка альтернативных вариан­тов действий и выбор варианта, который в наибольшей сте­пени отвечает целям предприятия.

Выбранные варианты действий являются отправной точ­кой для принятия организационных мероприятий по вы­полнению избранного курса действий и получению ожида­емого результата.

Для реализации выбранных решений и осуществления контроля за их выполнением составляется смета, которая является концентрированным документом, где отражают­ся замыслы предприятия и ожидаемые результаты. Последними этапами процесса управления являются кон­троль и регулирование деятельности предприятия с целью безусловного выполнения избранных вариантов действия.

Перечисленные функции управления обслуживает сис­тема бухгалтерского учета и, в частности, управленческий учет. Поскольку управленческий учет принимает непос­редственное участие в выполнении этих функций, его пер­воочередной задачей является подготовка и представление необходимой информации для осуществления админист­рацией предприятия своих управленческих функций.

Основными задачами управленческой бухгалтерии явля­ются:

- учет производственных затрат по местам их возникно­вения и видам производств (продукции);

- выявление отклонений фактических затрат от сметных или стандартных;

- учет производственных запасов и товарно-материаль­ных ценностей;

- оценка запасов и незавершенного производства;

- определение себестоимости отдельных видов продук­ции (изделий);

- определение финансовых результатов от реализации продукции.

Одной из задач управленческой бухгалтерии является активное влияние на процесс управления предприятием и обеспечение его необходимыми учетными и аналитически­ми данными, то есть производственный учет необходимо организовать так, чтобы он в наибольшей степени отвечал требованиям управления производством.

Главной задачей высшего управленческого звена корпо­рации является обеспечение ее экономического процвета­ния, которое выражается в неуклонном росте прибыли.

Решить эту задачу гораздо труднее, чем сформулировать. В разных странах к ее разрешению подходят по-разному. По сравнению с США в Японии управленческий персонал разрабатывает стратегию обеспечения прибыльности на более долгосрочной основе. Немецкие управляющие чаще строят свою стратегию исходя из фактических затрат и рас­ходов; швейцарцы в большей степени ориентируются на конъюнктуру рынка - допустимы любые затраты, лишь бы они окупились в дальнейшем; а итальянцы разрабатывают свои долгосрочные планы путем длительных переговоров, соглашений и взаимных уступок со своими зарубежными контрагентами. Скандинавские страны достаточно жестко контролируют расположенные на их территориях мульти-национальные корпорации; в Голландии, напротив, этот контроль значительно либеральнее. Таким образом, пот­ребности в учетной информации существенно различаются не только в разных странах, но даже между корпорацией и ее зарубежными дочерними компаниями.

Управляющее звено использует внутреннюю инфор­мацию для планирования, контроля и анализа как в краткосрочных, так и в долгосрочных целях. Например, краткосрочные (текущие) сметы составляются на очеред­ной год и в дальнейшем используются для контроля и оценки эффективности управления производственной еди­ницей (филиалом компании, размещенным за рубежом). Долгосрочное планирование распространяется обычно на пятилетний период, при этом процесс составления очеред­ного годового плана является составной частью стратеги­ческого курса корпораций и ее дочерних компаний.

Для выработки и принятия управленческих решений руководителям всех уровней необходима детализирован­ная формализованная информация. Независимо от способа организации информационная система должна учитывать и отражать все экономические и политические изменения, законодательные ограничения, культурные различия и со­циологические особенности страны, в которой корпорация осуществляет свою деятельность.

Данные, обрабатываемые в информационной системе корпорации, поступают в нее из различных внутренних и внешних источников и используются управляющими всех уровней для принятия решений, которые могут оказать влияние на эффективность операций как на внутреннем, так и на внешнем рынке.

14). Организационная структура корпорации и ее влияние на формирование управленческой информации.

За рубежом корпорация имеет несколько уровней управ­ления, различающихся степенью властных полномочий и ответственности. Распределение этих полномочий закреп­ляется в организационной структуре управления. Этим оп­ределяются и объемы информации, необходимой каждому уровню для планирования и контроля своей деятельности. Исходя из запросов проектируются также способы сбора, обработки и представления данных в информационной сис­теме. Таким образом, состав накапливаемых данных, спо­собы их обработки и представления должны соответство­вать и в максимальной степени удовлетворять требованиям организационной структуры управления корпорацией.

Системой управления корпорацией может предусматри­ваться использование одного из следующих пяти способов организации своей деятельности, включая зарубежную:

- выделение самостоятельного подразделения (отделе­ния) по международным операциям;

- разделение деятельности по производственно-техноло­гическим направлениям;

- разделение деятельности по функциональному призна­ку;

- разделение деятельности по региональному признаку;

- использование матричной организационной структуры управления.

Выделение самостоятельного подразделения (отделения) по международным операциям. В его компетенцию входит управление операциями исключительно на внешнем рын­ке. Как правило, это подразделение ведет свою деятель­ность независимо, а по результатам может сравниваться с другими подразделениями, осуществляющими операции только на внутреннем рынке.

Разделение деятельности по производственно-техноло­гическим направлениям. Эта форма организации является результатом интеграции внутренних и внешних операций. В корпорации выделяется несколько основных произ­водственно-технологических линий, каждая из которых занимается производством и сбытом того или иного вида продукции. Продукция может реализовываться на любом рынке сбыта. Эффективность работы каждой технологи­ческой линии оценивается по общему результату незави­симо от того, какая часть продукции была реализована на внешнем рынке. Такая форма организации производства присуща корпорациям, имеющим широкую и разнообраз­ную номенклатуру продукции.

Разделение деятельности по функциональному призна­ку. В этом случае в корпорации выделяются отдельные функциональные направления: производство, сбыт, учет и др. Именно по этим функциям осуществляется центра­лизованный контроль. Так, вице-президент корпорации по сбыту, штаб-квартира которой расположена в США, будет отвечать за все маркетинговые операции, в том числе и за пределами США. Точно так же вице-президент по произ­водству отвечает за его организацию во всех без исключения филиалах корпорации. Такая форма организации производства не является широко распространенной, она характерна для отраслей с узкой номенклатурой продукции. Сюда относятся, прежде всего, добывающие отрасли: нефтедобывающая, угледобывающая и т.д.

Разделение деятельности по региональному признаку. Здесь операции, выполняемые корпорацией, обособляют­ся по регионам (Северная Америка, Европа и т. д.). К этой форме организации компания прибегает в том случае, ког­да ее операции на внешнем рынке не ограничены одним регионом или страной, а достаточно равномерно рассредо­точены по всему миру.

Использование матричной организационной структуры управления. Эта форма организации производства пред­ставляет собой как бы объединение нескольких вышео­писанных форм (например, генеральный управляющий французским отделением корпорации отчитывается о сво­ей деятельности как перед вице-президентом корпорации по производству, так и перед вице-президентом по евро­пейскому региону). В этом случае деятельность региональ­ных отделений рассматривается не как составная часть деятельности корпорации на внутреннем рынке, а как де­ятельность обособленных структурных единиц, несущих полную ответственность за конечные финансовые резуль­таты. Как же влияет форма организации производства на используемую в корпорации информационную систему? Очевидно, что данные об операциях на внешнем рынке ин­вариантны, меняются лишь информационные потоки. При этом, в конце концов информация распространяется по всем заинтересованным в ней службам корпорации. Так, если управление организовано по региональному призна­ку, учетные данные аккумулируются в отдельном регио­нальном отделении и затем передаются в штаб-квартиру. При матричной организационной структуре управления данные могут направляться по нескольким информацион­ным потокам: например, региональному управленческому персоналу и непосредственно в штаб-квартиру корпора­ции, вице-президенту корпорации по производству.

Организационная структура, система контроля и при­нципы работы функциональных служб корпорации в зна­чительной степени определяются позицией ее высшего ру­ководства в отношении организации бизнеса за рубежом.

Возможные подходы могут быть классифицированы следу­ющим образом:

- этноцентрический, предусматривающий тиражирова­ние на все дочерние компании принципов организации и ведения бизнеса, принятых в своей стране;

- полицентрический, предоставляющий зарубежной до­черней компании известную самостоятельность в выборе форм организации и ведения бизнеса;

- геоцентрический, ориентирующийся на максимальную унификацию принципов организации и ведения бизнеса, приемлемых в любой стране.

Учетная система должна проектироваться и функцио­нировать под влиянием целого ряда внешних факторов, имеющих национальную окраску: политических, эконо­мических, социальных, культурных и правовых. Простое экспортирование учетной системы не позволяет учесть эти факторы в полной мере и часто приводит к негативным последствиям. Четыре основные функции финансового контроля - измерение, коммуникация, оценка и мотива­ция - должны учитывать особенности окружающей соци­ально-экономической среды каждой страны.

Главной целью учетной информационной системы яв­ляется предоставление информации, необходимой для планирования, контроля и оценки деятельности фирмы. Корпорации могут иметь различную организационную структуру управления, состав и способ взаимодействия производственных подразделений. Информация, необхо­димая для такого производственного подразделения (еди­ницы), определяется поставленными перед ним целями и возложенными на него функциями. Разработчик учетной информационной системы для конкретной корпорации должен ясно представлять характер ее деятельности, осо­бенности ее организационной структуры, степень центра­лизации (децентрализации), уровень полномочий руково­дителей различного ранга, информационные потребности каждого из них для принятия обоснованных управленчес­ких решений.