Правомерно ли квалифицировать неудержание налога налоговым агентом как грубое нарушение порядка учета доходов, расходов и объектов налогообложения (ст. ст. 120, 161 НК РФ)?

Статьей 120 НК РФ предусмотрена ответственность за грубое нарушение организацией правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения. В силу п. 3 ст. 120 НК РФ под грубым нарушением правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения понимается, кроме отсутствия документов, систематическое несвоевременное или неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета и в отчетности хозяйственных операций.

Возникает вопрос: можно ли привлечь налогового агента к ответственности по ст. 120 НК РФ, если он не удержал НДС у своего контрагента и в связи с этим не отразил соответствующие операции в своем учете?

Официальной позиции нет.

Есть пример судебного решения, согласно которому если налоговый агент, арендуя государственное имущество, не удержал и не уплатил в бюджет НДС с арендной платы, то неотражение в учете таких операций не влечет ответственности по ст. 120 НК РФ.

По данному вопросу см. также Энциклопедию спорных ситуаций по части первой Налогового кодекса РФ.

Подробнее см. документы

Постановление ФАС Уральского округа от 18.08.2008 N Ф09-5817/08-С2 по делу N А60-33337/07

Суд указал, что арендатор государственного имущества, не удержавший и не уплативший в бюджет НДС из перечисляемой арендодателю платы, не может быть привлечен к ответственности по ст. 120 НК РФ. Хозяйственная операция по удержанию налога не совершалась, а значит, она не может быть отражена в учете.

ЗАЧЕТ

Можно ли зачесть имеющуюся у налогоплательщика переплату по НДС (а также налог, подлежащий возмещению) в счет сумм, подлежащих уплате данным лицом в качестве налогового агента (п. п. 1, 14 ст. 78, ст. 161 НК РФ)?

На основании пп. 5 п. 1 ст. 21 НК РФ налогоплательщики имеют право на своевременный зачет или возврат сумм излишне уплаченных либо излишне взысканных налогов, пеней, штрафов. Такое же право есть у налоговых агентов (п. 2 ст. 24 НК РФ).

В п. 1 ст. 78 НК РФ сказано, что сумма излишне уплаченного налога должна быть зачтена в счет предстоящих платежей по этому или иным налогам, погашения недоимки по иным налогам, задолженности по пеням и штрафам за налоговые правонарушения либо возвращена налогоплательщику.

Зачет сумм излишне уплаченных федеральных налогов и сборов, региональных и местных налогов производится по соответствующим видам налогов и сборов, а также по пеням, начисленным по соответствующим налогам и сборам.

В соответствии с п. 14 ст. 78 НК РФ данные правила распространяются также на налоговых агентов.

До 01.01.2008 зачет излишне уплаченного налога в счет обязанностей по уплате налогов, пеней, погашения недоимки осуществлялся только при условии, что эти суммы направлялись в тот же бюджет, в который поступила излишне уплаченная сумма налога (п. 5 ст. 78 НК РФ).

Возникает вопрос: можно ли зачесть имеющуюся у налогоплательщика переплату по НДС (а также налог, подлежащий возмещению) в счет сумм, подлежащих уплате данным лицом в качестве налогового агента?

По данному вопросу есть две точки зрения.

Официальной позиции нет.

Есть судебные решения и работы авторов, в которых отмечается, что налогоплательщик не вправе производить зачет имеющейся у него переплаты в счет уплаты налога в качестве налогового агента.

В то же время есть судебные решения и работа автора, в которых говорится о допустимости такого зачета.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Имеющуюся у налогоплательщика переплату по НДС (в том числе налог, подлежащий возмещению) нельзя зачесть в счет сумм, подлежащих уплате данным лицом в качестве налогового агента

Постановление ФАС Московского округа от 20.01.2006, 16.01.2006 N КА-А41/13615-05

Суд указал на невозможность зачета суммы НДС, заявленной налогоплательщиком к возмещению в погашение его обязательств как налогового агента. Статьи 23 и 24 НК РФ разграничивают обязанности налогоплательщика и налогового агента. Статьями 161, 171, 173 НК РФ не предусмотрена возможность такого зачета. Фактическое исполнение обязанностей налогового агента состоит в удержании и перечислении в бюджет суммы налога. Исполнение обязанностей агента путем проведения зачета противоречит ст. 171 НК РФ.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 13.01.2006 N А56-17761/2005

Суд указал, что Налоговый кодекс РФ разграничивает исполнение обязанностей плательщика НДС и налогового агента. В связи с этим отсутствуют основания для проведения зачета НДС, подлежащего возмещению налогоплательщику, в счет исполнения им обязанности налогового агента. Статья 176 НК РФ не устанавливает возможность возмещения НДС путем зачета налоговых платежей за другое юридическое лицо, по отношению к которому налогоплательщик является налоговым агентом. Общество как налоговый агент должно исполнить обязанность по уплате сумм НДС в бюджет независимо от своих прав и обязанностей налогоплательщика.

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 13.01.2006 N А56-17761/2005

Суд указал, что налогоплательщику не предоставлено право произвести зачет его переплаты в бюджет в счет уплаты налога в качестве налогового агента.

Аналогичные выводы содержит...

Постановление ФАС Московского округа от 28.03.2005 N КА-А40/2009-05

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 13.01.2006 N А56-17761/2005

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 04.04.2005 N А56-35380/04

Суд отметил, что не имеется оснований для проведения зачета НДС, подлежащего возмещению налогоплательщику из бюджета, в счет исполнения его обязанности как налогового агента по удержанию и перечислению указанного налога за других юридических лиц.

Консультация эксперта, 2006

Сотрудник налогового органа разъясняет, что налоговый агент обязан уплатить НДС в бюджет независимо от того, что по основному расчету налог подлежит вычету из бюджета.

Консультация эксперта, 2005

Автор разъясняет, что правомерность зачета переплаты, имеющейся у налогоплательщика, в счет его обязанности по перечислению НДС, удержанного в качестве налогового агента, подтверждается судебной практикой, и отмечает, что в настоящее время существует также отрицательная судебная практика по рассматриваемому случаю.

Позиция 2. Имеющуюся у налогоплательщика переплату по НДС (в том числе налог, подлежащий возмещению) можно зачесть в счет сумм, подлежащих уплате данным лицом в качестве налогового агента

Постановление ФАС Уральского округа от 14.05.2009 N Ф09-2979/09-С3 по делу N А07-8521/2008-А-СЛА

Суд признал незаконным отказ инспекции в проведении зачета числящейся за налогоплательщиком переплаты по НДС в счет задолженности по этому налогу, имеющейся у данного лица как налогового агента. Суд отметил, что в налоговом законодательстве НДС рассматривается как налог, пополняемый различными способами: уплатой плательщиком и удержанием через налогового агента. Прямая норма, запрещающая зачет между видами налоговых поступлений, в законодательстве отсутствует.

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 26.04.2007 N Ф08-2139/2007-897А по делу N А32-22075/2006-4/286

Суд указал, что правила ст. 78 НК РФ, регулирующие порядок проведения зачета излишне уплаченного налога, распространяются в том числе и на налоговых агентов.

Аналогичные выводы содержит...

Постановление ФАС Дальневосточного округа от 23.11.2005 N Ф03-А59/05-2/3358

Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 23.03.2005 N Ф04-1435/2005(9674-А70-25)

Постановление ФАС Поволжского округа от 10.04.2007 по делу N А72-8186/2006

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 22.02.2006 N А21-3290/2005-С1

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 07.11.2005 N А56-11211/2005

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 04.05.2005 N А56-26486/04

Постановление ФАС Уральского округа от 27.03.2007 N Ф09-1118/07-С2 по делу N А71-5724/06

Постановление ФАС Уральского округа от 21.12.2006 N Ф09-11250/06-С2 по делу N А07-18991/06

Постановление ФАС Уральского округа от 29.08.2006 N Ф09-7533/06-С2 по делу N А07-6143/06

Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 11.10.2007 N А19-809/07-20-Ф02-7602/07 по делу N А19-809/07-20

Суд указал, что налоговый орган обязан произвести зачет переплаты НДС в счет недоимки, которая образовалась у налогоплательщика в качестве налогового агента, поскольку данные денежные средства зачисляются в один бюджет.

Консультация эксперта, 2012

Автор указывает, что зачет сумм НДС, причитающихся к возмещению, в счет сумм, которые налогоплательщик должен уплатить как налоговый агент, является правомерным. В подтверждение такой позиции автор приводит арбитражную практику. Однако автор предупреждает, что ввиду наличия противоположной позиции по данному вопросу налогоплательщику следует быть готовым отстаивать свое мнение в суде.

Консультация эксперта, 2005

УВЕЛИЧЕНИЕ НАЛОГОВОЙ БАЗЫ НА СУММЫ,

СВЯЗАННЫЕ С ОПЛАТОЙ ТОВАРОВ (РАБОТ, УСЛУГ)

(ПО СТ. 162 НК РФ)

Также по этому вопросу см.

Практическое пособие по НДС