Налоговое обязательство и его исполнение
Обязанность по уплате налогов и сборов возникает у налогоплательщика с момента его государственной регистрации, а также с момента возникновения установленных налоговым законодательством обстоятельств, предусматривающих уплату налогов и сборов. Обязанность по уплате налога (сбора) прекращается:
· с уплатой налога (сбора);
· со смертью налогоплательщика;
· с ликвидацией организации-налогоплательщика;
· с возникновением обстоятельств, с которыми законодательство связывает прекращение обязанности по уплате налога (сбора).
Обязанность по уплате налога (сбора) должна быть исполнена в срок. Несвоевременная уплата налога (сбора) рассматривается как использование налогоплательщиком бюджетных средств и становится основанием для применения мер принудительного исполнения обязанности по уплате налога (сбора).
Налогоплательщик имеет право исполнить обязанность по уплате налога(сбора) досрочно.
Требование об уплате налога (сбора) — налогоплательщик обязан самостоятельно исполнять обязанности по уплате налогов (если иное не предусмотрено законодательством) в установленные сроки. Неисполнение или ненадлежащее исполнение обязанности по уплате налога служит основанием для направления налоговым органом налогоплательщику требования об уплате налога.
Требование об уплате налога — это письменное извещение налогоплательщику о неуплаченной сумме налога, а также об обязанности уплатить ее в срок. Требование об уплате налога должно содержать следующие сведения:
· • сумму задолженности по налогу;
· размер пени, начисленной на момент направления требования;
· срок уплаты налога, установленный НК РФ;
· срок исполнения требования;
· меры, которые могут быть предприняты по взысканию налога в случае невыполнения требования налогоплательщиком (п. 4 ст. 69 НК РФ).
Требование об уплате налога (сбора) вручается представителю организации под расписку, а в случае уклонения от получения требования оно направляется по почте заказным письмом и считается полученным по истечении шести дней с даты направления заказного письма. Требование об уплате налога (сбора) должно быть направлено налогоплательщику не позднее трех месяцев после наступления срока уплаты налога. Требование об уплате налога (сбора) по результатам налоговой проверки должно быть направлено не позднее 10 дней после вынесения соответствующего решения.
Взыскание налога (сбора) в принудительном порядке. В случае неуплаты или неполной уплаты налога в установленный срок обязанность по его уплате осуществляется за счет:
· денежных средств, находящихся на счетах налогоплательщика в банке (ст. 46 НК РФ);
· имущества налогоплательщика (ст. 47 и 48 НК РФ).
Взыскание налога за счет денежных средств налогоплательщика. Взыскание налога с налогоплательщика-организации проводится по решению налогового органа, который направляет в банк, где открыты счета налогоплательщика, инкассовое поручение на списание и перечисление в соответствующие бюджеты необходимых денежных средств. Решение о взыскании налога за счет денежных средств должно быть вынесено налоговым органом не позднее 60 дней по истечении срока, указанного в требовании.
Пример1. Если в требовании указано, что задолженность по налогам должна быть погашена до 10 августа 2009 г., то налоговый орган должен вынести решение о взыскании налога не позднее 10 октября 2009 г.
Вынесение решения о взыскании налога за счет денежных средств, принятое по истечении указанного срока, недействительно. Тогда взыскание задолженности с налогоплательщика возможно только в судебном порядке.
В инкассовом поручении должны быть указаны:
· расчетные счета налогоплательщика, с которых должно осуществляться списание;
· сумма, подлежащая списанию.
Взыскание налога возможно как с рублевых, так и с валютных счетов налогоплательщика. Если взыскание налога происходит с валютных счетов, то руководитель налогового органа направляет в банк дополнительное инкассовое поручение на продажу валюты.
При взыскании налога за счет денежных средств налоговый орган может принять решение о приостановлении операций по расчетному счету налогоплательщика (для накопления денежных средств). Приостановление операций по расчетному счету налогоплательщика-организации означает прекращение банком всех расходных операций по данному счету. Решение о приостановлении расходных операций направляется в банк с одновременным уведомлением налогоплательщика-организации. Решение налогового органа о приостановлении операций по счетам налогоплательщика-организации в банке подлежит безусловному исполнению банком.
Решение о приостановлении операций налогоплательщика-организации и налогоплательщика — индивидуального предпринимателя по их счетам в банке может быть принято в случае непредставления ими налоговой декларации в налоговый орган в течение двух недель по истечении установленного срока.
Банк не несет ответственности за убытки, понесенные налогоплательщиком в результате приостановления его операций в банке. Банк не вправе открывать другие расчетные счета налогоплательщику, если имеет решение налогового органа о приостановлении операций по расчетному счету.
Процедура взыскания налога за счет денежных средств налогоплательщика показана на схеме.
При недостаточности или отсутствии денежных средств на расчетном счете налогоплательщика или отсутствии информации
О его расчетных счетах налоговый орган вправе взыскать налог за счет иного имущества налогоплательщика.
Взыскание налога за счет имущества налогоплательщика — организации или индивидуального предпринимателя осуществляется в бесспорном порядке, а с налогоплательщика — физического лица, не являющегося индивидуальным предпринимателем, — в судебном порядке.
Налог взыскивается за счет имущества налогоплательщика — организации или индивидуального предпринимателя на основании решения, вынесенного руководителем налогового органа, которое должно быть направлено судебному приставу в течение трех дней с момента вынесения. Постановление должно быть подписано руководителем налогового органа и заверено гербовой печатью. Исполнительные действия выполняются судебным приставом в двухмесячный срок с момента поступления к нему такого постановления.
Взыскание налога за счет имущества должно проводиться последовательно в отношении:
· наличных денежных средств;
· имущества, не участвующего непосредственно в произвол' ственном процессе (ценные бумаги, непроизводственные помещения, легковой транспорт);
· готовой продукции (товаров), материальных ценностей, не Участвующих в производственном процессе;
· сырья и материалов, участвующих в производственном процессе, а также станков, оборудования и других основных средств.
Должностные лица налоговых органов не вправе приобретать имущество, реализуемое в счет погашения задолженности по уплате налога.
С 1 января 2000 г. взыскание налога за счет имущества налогоплательщика проводится службой судебных приставов. Обращение взыскания на имущество должника состоит из изъятия и принудительной реализации этого имущества.
Если есть основания полагать, что имущество, с помощью которого будет погашаться задолженность по налогам (сборам), может быть сокрыто, уничтожено или вывезено, то проводится арест этого имущества.
Арест имущества — ограничение права собственности налогоплательщика-организации в отношении этого имущества, проводится только с санкции прокурора и может быть полным или частичным.
Полный арест — ограничение права собственности на имущество, при котором налогоплательщик не вправе распоряжаться имуществом (продавать, сдавать в аренду), а владеть и пользоваться может, но с разрешения налогового органа.
Частичный арест — ограничение права собственности на имущество, при котором налогоплательщик может владеть, пользоваться и распоряжаться имуществом, но с разрешения налогового органа.
Аресту может подлежать только то имущество, которое необходимо для погашения задолженности по налогам, а также все имущество налогоплательщика-организации. Решение о наложении ареста на имущество выносит в форме постановления руководитель налогового органа.
Аресту подлежит только имущество, необходимое и достаточное для исполнения обязанности по уплате налога. Арест осуществляется только в том случае, когда принято решение о взыскании налога за счет имущества. Арест возможен только в отношении имущества юридического лица.
Арест имущества проводится с участием понятых. При аресте имущества может присутствовать сам налогоплательщик либо его представитель.
Проведение ареста имущества в ночное время не допускается.
Должностные лица, осуществляющие арест, должны предъявить:
· санкцию прокурора;
· документы, удостоверяющие их полномочия;
· постановление о наложении ареста.
При аресте имущества составляется соответствующий протокол, в котором указываются:
· имущество, подлежащее аресту;
· его описание;
· его количество;
· стоимость (по возможности).
Руководитель налогового органа определяет место, где должно храниться арестованное имущество.
Решение об аресте имущества отменяет руководитель налогового органа в случае выполнения налогоплательщиком своих обязательств по уплате налога.
Процедура взыскания налога за счет имущества налогоплательщика (организации и индивидуального предпринимателя) показана на схеме.
Изменение сроков уплаты налогов (сборов)
Изменением срока уплаты налога (сбора) признается перенос установленного законодательством срока на более поздний период, что равнозначно предоставлению налогоплательщику кредита. при этом за пользование таким своеобразным кредитом предусматривается уплата процентов, как правило, более льготных по сравнению с процентами за коммерческие банковские кредиты.
Срок уплаты налога не может быть изменен в случаях(п. 1 ст. 62 НК РФ):
· возбуждения уголовного дела, связанного с нарушением налогового законодательства;
· рассмотрения дела о налоговом правонарушении, связанного с несоблюдением налогового законодательства;
· достаточных оснований для предположения о том, что лицо воспользуется таким изменением для сокрытия своих денежных средств либо собирается выехать за пределы РФ.
Органами, в компетенцию которых входит принятие решения об изменении срока уплаты налога и сбора, являются:
· по федеральным налогам (сборам) — федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный по контролю и надзору в области налогов и сборов;
· по региональным и местным налогам (сборам) — финансовые органы субъекта Федерации и муниципального образования совместно с налоговыми органами по местонахождению (месту жительства) налогоплательщика;
· по налогам (сборам), подлежащим уплате в связи с перемещением товаров через таможенную границу РФ, — Федеральная таможенная служба (ФТС России) или уполномоченные ею таможенные органы;
· по государственной пошлине — уполномоченные органы, осуществляющие контроль за уплатой государственной пошлины;
· по единому социальному налогу — федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный проводить контроль и надзор в области налогов и сборов совместно с органами соответствующих государственных внебюджетных фондов.
Виды изменения срока уплаты и сроки уплаты налогов
| Вид изменения срока уплаты налога | Срок предоставления |
| Отсрочка, рассрочка | До одного года |
| Инвестиционный налоговый кредит | От одного года до пяти лет |
Отсрочка или рассрочка по уплате федеральных налогов в части, зачисляемой в федеральный бюджет, на срок более одного года, но не превышающий трех лет, может быть предоставлена по решению Правительства РФ.
Отсрочка или рассрочка по уплате федеральных налогов, не превышающая пяти лет, может быть предоставлена по решению министра финансов РФ.
Отсрочка или рассрочка по уплате налога может быть предоставлена налогоплательщику при наличии хотя бы одного из следующих оснований:
1) причинение этому лицу ущерба в результате стихийного бедствия, технологической катастрофы или иных обстоятельств непреодолимой силы;
2) задержка этому лицу финансирования из бюджета или оплаты выполненного этим лицом государственного заказа;
3) угроза банкротства этого лица в случае единовременной выплаты им налога;
4) если имущественное положение физического лица исключает возможность единовременной уплаты налога;
5) если производство и (или) реализация товаров (работ, услуг) лицом носит сезонный характер. Перечень отраслей и видов деятельности, имеющих сезонный характер, утверждается Правительством РФ.
Если отсрочка или рассрочка по уплате налога (сбора) предоставлена в связи со стихийным бедствием или в результате задержки финансирования из бюджета, то на сумму задолженности проценты не начисляются.
Если рассрочка или отсрочка по уплате налога предоставлена по основаниям 3-5, на сумму задолженности начисляются проценты по ставке, равной 1/2 ставки рефинансирования Банка России.
Отсрочка или рассрочка по уплате налога может быть предоставлена по одному или нескольким налогам. Заявление о предоставлении отсрочки (рассрочки) подается в уполномоченный орган и рассматривается в течение одного месяца. Решение направляется налогоплательщику в трехдневный срок.
Решение о предоставлении отсрочки (рассрочки) по уплате налога (сбора) должно содержать:
· данные о налоге, по уплате которого предоставляется отсрочка (рассрочка);
· сведения о сроках, порядке уплаты задолженности и начисленных процентах;
· в необходимых случаях — документы об имуществе, которое является предметом залога
Отсрочка (рассрочка) может быть предоставлена под залог имущества. В этом случае решение о ее предоставлении вступает в действие только после заключения договора о залоге имущества между налогоплательщиком и налоговым органом.
Отказ в предоставлении отсрочки (рассрочки) должен быть мотивированным.
Инвестиционный налоговый кредит — изменение срока уплаты налога, когда организации при наличии соответствующих оснований предоставляется возможность в течение определенного срока в определенных пределах уменьшить свои Платежи по налогу с последующей поэтапной уплатой суммы кредита и начисленных процентов.
Инвестиционный налоговый кредит может быть предоставлен по налогу на прибыль организации, а также по региональным и местным налогам.
Инвестиционный налоговый кредит может быть предоставлен организации при наличии хотя бы одного из следующих оснований:
1) проведение организацией научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ (НИОКР) либо технического перевооружения собственного производства, в том числе направленного на создание рабочих мест для инвалидов или защиту окружающей среды от загрязнения промышленными отходами. В данном случае максимально возможный кредит — 30% стоимости приобретенного организацией целевого оборудования;
2) осуществление организацией внедренческой или инновационной деятельности, в том числе создание новых или совершенствование применяемых технологий, создание новых видов сырья и материалов. В данном случае сумма кредита определяется по согласованию между уполномоченным органом и заинтересованным лицом;
3) выполнение организацией особо важного заказа по социально-экономическому развитию региона или предоставление особо важных услуг населению. В данном случае сумма кредита также определяется по согласованию между уполномоченным органом и заинтересованным лицом;
4) выполнение организацией государственного оборонного заказа.
Организация, получившая инвестиционный налоговый кредит, вправе уменьшать свои платежи по соответствующему налогу в течение срока действия договора об инвестиционном налоговом кредите. Уменьшение проводится по каждому налоговому платежу до тех пор, пока сумма, не уплаченная организацией в результате всех таких уменьшений (накопленная сумма кредита), не станет равной сумме кредита, предусмотренной соответствующим договором. Конкретный порядок уменьшения налоговых платежей определяется заключенным договором об инвестиционном налоговом кредите. Суммы, на которые уменьшаются налоговые платежи, не могут превышать 50% размеров соответствующих платежей, определенных по общим правилам.
Пример 4.2. Налогоплательщику предоставлен инвестиционный налоговый кредит под создание новых видов материалов. Кредит предоставлен по налогу на прибыль на два года (с 1 января 2007 г. по 1 января 2009 г.). Сумма кредита, определенная договором, составляет 160 000 руб. Сумма уменьшений налогового платежа равна 40%.
Рассмотрим порядок предоставления инвестиционного налогового кредита.
Организация уплачивает налог на прибыль ежеквартально. Сумма налога на прибыль без уменьшений за 2007 г.:
за I квартал — 80 000 руб.;
за II квартал — 110 00 руб.;
за III квартал — 90 000 руб.;
за IV квартал — 120 000 руб.
Общая сумма неуплаченного налога за 2007 г. составила 160 000 руб. = 32 000 руб. (80 000 руб. х 40%) + 44 000 руб. + 36 000 руб. + + 48 000 руб.
Таким образом, организация начиная с 2008 г. теряет право уменьшать свои платежи по налогу на прибыль и будет погашать сумму кредита и начисленных по ней процентов.
Решение о предоставлении инвестиционного налогового кредита принимается уполномоченным органом в течение одного месяца и в обязательном порядке согласуется с финансовыми органами. Такое решение служит основанием для заключения с налогоплательщиком договора об инвестиционном налоговом кредите.
Договор об инвестиционном налоговом кредите должен предусматривать:
· налог, по которому предоставляется инвестиционный налоговый кредит;
· порядок уменьшения налоговых платежей;
· сумму кредита;
· срок действия договора;
· начисляемые на сумму кредита проценты;
· порядок погашения суммы кредита и начисленных процентов.
документы об имуществе, которое является предметом залога, либо поручительство.
Ставки процентов за пользование инвестиционным налоговым кредитом должны быть не менее 1/2 и не более 3/4 ставки рефинансирования Банка России.
Копию договора организация представляет в налоговый орган по месту ее учета в пятидневный срок со дня заключения договора.
Порядок и условия применения инвестиционного налогового кредита регламентируется ст. 66 НК РФ.
Действие отсрочки, рассрочки, налогового или инвестиционного налогового кредита прекращается в случаях:
· уплаты налогоплательщиком всей причитающейся суммы налога и сбора и соответствующих процентов по истечении установленного срока;
· по решению уполномоченного органа при нарушении налогоплательщиком условий предоставления отсрочки, рассрочки.
В последнем случае при досрочном прекращении отсрочки или рассрочки налогоплательщик должен уплатить недополученную сумму задолженности и процентов на эту сумму, которые начисляются за каждый день действия договора по ставке рефинансирования Банка России.
Действие договора о налоговом или инвестиционном налоговом кредите может быть досрочно прекращено по согласованию сторон или решению суда.
Если налогоплательщик нарушил условия договора о предоставлении инвестиционного налогового кредита, то договор расторгается. При этом налогоплательщик обязан уплатить всю сумму неуплаченного налога и проценты на эту сумму, которые начисляются за каждый день действия договора по ставке рефинансирования Банка России.
При уплате налога (сбора) с нарушением срока уплаты налогоплательщик уплачивает еще и пени.