Финансовый контроль и аудит в Российской Федерации

Финансовый контроль – особая сфера стоимостного контроля за финансовой деятельностью всех экономических субъектов (государства, территориальных административных образований, предприятий и организаций), соблюдением финансово-хозяйственного законодательства, целесообразностью производственных расходов, экономической эффективностью финансово-хозяйственных операций.

Определяющую роль в организации финансового контроля играет конституция страны. Правовой регламент контроля зависит от типа государства, его социально-политической ориентации, уровня экономического развития, соотношения форм собственности.

В странах с переходной экономикой, к которым принадлежит и Россия, экономико-правовая организация финансового контроля имеет специфические черты. Такие государства постепенно отходят от тоталитарности государственного финансового контроля и создают правовую основу для его организации. Помимо института счетных палат и налоговых ведомств, присущих развитым странам, современная система государственного финансового контроля России включает и другие специальные органы. В соответствии с Указом Президента РФ от 25 мая 1996 г. «О мерах по обеспечению государственного финансового контроля в Российской Федерации» к таким органам относятся: Центральный банк, Федеральная таможенная служба, Федеральная служба по валютному и экспортному регулированию.

В зависимости от субъектов, осуществляющих финансовый контроль, различают следующие его виды - государственный и негосударственный финансовый контроль (рис. 1.1).

Рис. 1.1. Виды финансового контроля

Государственный финансовый контроль – комплексная и целенаправленная система экономико-правовых действий конкретных органов власти и управления, базирующиеся на положениях основных законов государства.

Государственный финансовый контроль состоит из общегосудар­ственного и ведомственного.

Общегосударственный контроль охваты­вает все хозяйствующие субъекты независимо от формы собственно­сти или ведомственной подчиненности. Этот контроль ведется как в масштабе Российской Федерации, так и в ее субъектах. На уровне местного самоуправления проводится муниципальный финансовый контроль.

Система общегосударственного финансового контроля выполняет следующие задачи:

§ контроль за образованием и использованием государственных средств РФ и ее субъектов;

§ кон­троль за деятельностью органов исполнительной власти, на которые возложено практическое проведение финансовой, бюджетной, кре­дитной, денежной, налоговой и валютной политики;

§ контроль за­конности привлечения и использования средств юридических и фи­зических лиц кредитными учреждениями.

В России его осуществляют: Счетная палата РФ, Федеральная налоговая служба, Федеральная служба финансово-бюджетного надзора, Федеральная служба по финансовому мониторингу, Федеральное Казначейство, ЦБ РФ; Федеральная таможенная служба, контрольные органы законодательных (исполнительных) органов субъектов РФ.

Общегосударственный контроль подразделяется на денежно-кредитный, валютный, страховой, налоговый, таможенный.

Денежно-кредитный и валютный контроль осущест­вляет Центральный банк РФ.

Страховой контроль осуществляет Федеральная служба страхового надзора, таможенный контроль реализуют Федеральная таможенная служба РФ и его подразделения, налоговый контроль осуществляется Федеральной налоговой службой РФ и его подразделениями [58].

Использование государственных средств на различных уровнях государственного управления контролирует Федеральное Казна­чейство РФ и его подразделения. А также специальные службы, создавае­мые органами исполнительной власти и представительной власти (Счетная палата).

Ведомственный контроль проводится внутри от­дельных государственных ведомств (министерств, комитетов, орга­нов управления исполнительной власти). Для этой цели в структуре ведомств предусмотрены органы ведомственного финансового кон­троля, которые и проводят такой контроль. Основным объектом контроля является производственная и финансовая деятельность подведомственных организаций и учреждений.

Негосударственный финансовый контроль необходим государству как информация о результатах деятельности всех предприятий для принятия решений в области экономики, бюджетной политики и налогообложения. Он осуществляется в виде независимого аудиторского и общественного контроля.

Общественный контроль осуществляется неправительственными организациями (обществами, союзами, фондами, партиями и т.п.). Его цель – проверка решения социальных вопросов в трудовых коллективах, в молодежной среде и т.д. например профсоюзными организациями – за условиями труда и его оплатой на предприятиях различных форм собственности.

В организации общественного контроля большую роль играют средства массовой информации (газеты, журналы, радио, телевиде­ние). Деятельность общественного контроля ба­зируется на информации, предоставляемой органами Госкомстата РФ, государственного финансового контроля, прежде всего счетными палатами (федеральной и субъектов РФ), для которых глас­ность — важнейший принцип деятельности.

Наряду с указанными видами финансового контроля в России используется такая форма финансового контроля, как аудиторский контроль.

Аудит представляет собой такую форму контроля, которая обес­печивает проверку степени достоверности информации, представлен­ной в финансовой отчетности, соответствия ведения бухгалтерского учета требованиям законодательства Российской Федерации, что позволяет оптимизировать расходы на государственные проверки в отношении организаций с частным капиталом и в то же время опосре­дованно контролировать их экономическую деятельность. В итоге — стабильность развития частного сектора, которая является одним из факторов обеспечения «сильного» государства. Следовательно, на макроэкономическом уровне аудит выступает как элемент рыноч­ной инфраструктуры [78].

Роль аудита (аудитора) заключается в снижении объема некачест­венной информации, используемой для управленческих целей, что способствует развитию доверительных отношений между различны­ми субъектами в процессе финансово-хозяйственной деятельности.

Однако роль аудитора зависит от теории аудита, выбираемой заинтересованными лицами во время работы. Таких теорий шесть [65]:

теория полицейского, или «сторожевого пса», — сводит роль ауди­тора к проверке фактического существования событий, имевших мес­то в прошлом, и к установлению их точности;

теория подтверждения кредитоспособности — ограничивает роль аудитора установлением платежеспособности предприятия, используя в основном данные финансовой отчетности;

теория модератора — утверждает, что аудитор выступает в качест­ве посредника между различными сторонами, участвующими в хозяй­ственном процессе и предъявляющими определенные и часто проти­воречивые требования. Аудитор должен понимать эти противоречия и выбирать такую стратегию сбора доказательств, которая в опти­мальной степени удовлетворяет требованиям определенного им круга пользователей;

квазикритическая теория — предполагает, что мнение аудитора и сбор аудиторских доказательств зависят от множества возникающих обстоятельств;

теория агентов — предусматривает, что аудитор выступает аген­том собственника и является доказательством добропорядочности или недобропорядочности деятельности директоров;

теория о роле аудитора как инструмента социального контроля за ведением бухгалтерского учета — определяет, что аудитор высту­пает агентом общества с целью формирования мнения о степени досто­верности финансовой отчетности. Клиентом аудитора выступают не­ собственники и тем более не администраторы (директора), а общество в целом: не то важно, что думают лица, купившие акции, а то, что мо­гут подумать потенциальные покупатели.

В российском законодательстве, в частности в правилах (стандар­тах) аудиторской деятельности, закреплена роль аудита, соответству­ющая шестой теории, — как элемента социального контроля за веде­нием бухгалтерского учета.

Аудит построен на принципе полного хозрасчета, проводимого на основе договора между хозяйствующими субъектами и аудитором.

Аудитор (от латинского слушатель) – лицо, проверяющее состояние финансово-хозяйственной деятельности предприятия за определенный период.

В Федеральном законе «Об аудиторской деятельности» от 30 декабря 2008 г. № 307-ФЗ даны понятия аудита и аудиторской деятельности.

Аудит - независимая проверка бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица в целях выражения мнения о достоверности такой отчетности.

Аудиторская деятельность - деятельность по проведению аудита и оказанию сопутствующих аудиту услуг, осуществляемая аудиторскими организациями и индивидуальными аудиторами.

Аудиторская деятельность весьма многогранна. Общая классификация аудиторской деятельности представлена на рис. 1.2. Отличие аудита от аудиторской деятельности состоит в том, что аудиторская деятельность предусматривает и различные аудиторские услуги. Аудит и аудиторская деятельность различаются и по результа­там. Результатом аудита могут быть выводы о состоянии финансо­вой отчетности — реальности статей баланса, достоверности бух­галтерского учета, законности и целесообразности хозяйственных операций, а результатом аудиторских услуг — возможное состоя­ние объектов в будущем, т.е. прогнозные экономические показате­ли, качественные характеристики организационной структуры управления, системы учета и контроля.

Таким образом, аудит обеспечивает не только проверку достоверности финансовых показателей, но и разработку пред­ложений по оптимизации хозяйственной деятельности с целью ра­ционализации расходов и увеличения прибыли.

Понятие «аудит» значительно шире таких понятий, как «ревизия» и «контроль». Аудит обеспечивает не только проверку достоверности финансовых показателей, но и разработку предложений по оптимизации хозяйственной деятельности в целях рационализации расходов и увеличении прибыли.

Рис. 1.2. Классификация аудиторской деятельности

В отличии от аудита, ревизия (re-Visio), буквально означает «пересмотр». Ревизия – форма последующего контроля, представляющая собой систему обязательных контрольных действий по документальной и фактической проверке законности и обоснованности, совершенных в ревизуемом периоде хозяйственных и финансовых операций ревизуемой организации, правильности их отражения в бухгалтерском учете и отчетности, а также законности действий руководителя и главного бухгалтера и иных лиц, на которых в соответствии с законодательством РФ и нормативными актами установлена ответственность за их осуществление [75].

В табл. 1.1 представлены основные отличия аудита и ревизии.

Аудит отличается и от судебно-бухгалтерской экспертизы.

В ходе судебно-бухгалтерской экспертизы исследуется производственная и финансово-хозяйственная деятельность организаций разных форм собственности, которые допустили убытки, потери, хищения ценностей, бесхозяйственность и другие негативные факты, отраженные в бухгалтерском учете и отчетности и ставшие объектом расследования правоохранительными органами.

От­личие состоит в том, что аудит — независимая проверка, а судебно-бухгалтерская экспертиза осуществляется по решению судебных органов. Судебно-бухгалтерская экспертиза имеет процессуально правовую форму.

Аудит существует независимо от наличия или отсутствия уголов­ного или гражданского дела, в то время как судебно-бухгалтерская экспертиза не может существовать вне уголовного или арбитраж­ного дела, поскольку представляет

Таблица 1.1

Основные отличия аудита и ревизии

Признаки	Аудит	Ревизия
Цель	Выражение мнения по поводу досто- верности финансовой отчетности	Выявление недостатков с целью их устранения и наказания виновных
Характер	Предпринимательская деятельность	Исполнительская деятельность, выполнение распоряжений
Основа взаимоотношений	Добровольное осуществление на основе договоров	Принудительное осуществление по распоряжению вышестоящих или государственных органов
Управленческие связи	Горизонтальные связи, равноправие во взаимоотношениях с клиентом, отчет перед ним	Вертикальные связи, назначение, отчет перед вышестоящим звеном об исполнении
Оплата услуг	Платит клиент	Платит вышестоящее звено или государственный орган
Задачи	Улучшение финансового положения клиента, привлечение инвесторов, кредиторов, помощь и консультирование клиента	Сохранение активов, пресечение и профилактика злоупотреблений
Результат	Аудиторское заключение - документ, имеющий юридическое значение для всех юридических и физических лиц,органов государственной власти и управления, органов местного самоуправ­ления и судебных органов.	акт ревизии — внутренний доку- мент для контролирующего органа, который должен быть передан вышестоящему и другим органам и в котором отмечаются все выявленные недостатки.

собой процессуально правовую форму (правовую сторону данного вида экспертизы).

Аудитор может быть привлечен в качестве эксперта-бухгалтера при проведении судебно-бухгалтерской экспертизы. Эксперт как самостоятельная процессуальная фигура, как квалифицированный специалист в области бухгалтерского учета и контроля самостоятель­но определяет методы исследования, так как несет ответственность за обоснованность своих выводов. Уголовный кодекс Российской Федерации не предусматривает никаких ограничений для ауди­торов-специалистов в выполнении функций эксперта-бухгалтера.

Классификация контроля

В целях изучения сущности, форм организации и методов осуществления контроля возникает необходимость его классификации (рис. 1.2).

Рассмотрим основные виды и методы контроля, применяемые для осуществления финансового контроля и аудиторских проверок.

По организационным формам (по субъек­там проведения) контроль подразделяется на:

§ государственный;

§ ведомственный;

§ вневедомственный;

Рис. 1.2. Классификация финансового контроля

§ аудиторский (независимый);

§ внутрихозяйственный.

Государственный контроль преимущественно осуществляется государственными органами контроля и управления, а также органа­ми законодательной власти.

Ведомственный контроль за деятельностью предприятий и организаций осуществляется вышестоящим органом. Ми­нистерства, федеральные агентства, федеральные службы, органы управления исполнительной власти проводят ревизии и тема­тические проверки на подведомственных предприятиях и в организациях. Такой контроль осуществляют преимущественно штатные работники ведомства.

Вневедомственный контроль предполагает осуществление контрольных функций независимо от ведомственной подчиненности проверяемых субъектов хозяйствования. Например, такой контроль может осуществляться Федеральной службой финансово-бюджетного надзора МФ РФ в виде ревизий производственно-хозяйственной деятельности.

Аудиторский контроль за деятельностью организаций проводит­ся аудиторскими фирмами. Аудит также представ­ляет форму вневедомственного контроля, но он, кроме того, явля­ется независимым контролем.

Внутрихозяйственный (внутренний) контроль за деятельностью фи­лиалов, цехов, участков, бригад, отделов, служб и других внутрихозяй­ственных формирований ведется на предприятиях их руководителями, специалистами, штатными контролерами-ревизорами (аудиторами).

В зависимости от времени проведения контроль подразделяется на:

§ предварительный,

§ текущий (оперативный),

§ по­следующий.

Предварительный контроль проводится до совершения финансовых операций и имеет важное значение для предупреждения финансовых нарушений. Примером такого контроля могут быть внутрихозяйственные планы, бизнес-планы, проектно-сметная документация и т.д.

Цель такого контроля - предупреждение на ранней стадии незаконных и неэффективных действий, поэтому он носит профилактический характер. С его помощью выявляются потен­циально рисковые и нецелесообразные направления расходования средств внутри организации.

Текущий (оперативный) контроль осуществляется в ходе хозяйственных операций, то есть в момент совершения денежных сделок, финансовых операций, выдачи ссуд и субсидий и т.д. Он предупреждает возможные злоупотребления при получении и расходовании средств, способствует соблюдению финансовой дисциплины и своевременности осуществления денежных расчетов. Большую роль здесь играют бухгалтерские службы.

Его цель оперативное выявление и своевременное пресечение нарушений и отклонений при выявлении производственных задач, поиск и освоение внутрихозяйственных резервов роста эффективности производства.

Последующий контроль осуществляется после совершения хозяй­ственных операций по истечении определенного отчетного периода. Он проводится путем анализа и ревизии отчетной финансовой и бухгалтерской документации, предназначен для оценки результатов финансовой деятельности экономических субъектов, эффективности осуществления предложенной финансовой стратегии и т.д. Цель данного вида контроля – установить правильность, законность и экономическую целесообразность произведенных хозяйственных операций, выявить факты бесхозяйственности и хищений.

Эта форма контроля применяется в работе всех контролирующих органов.

Объектами последующего контроля являются первичные документы, отражающие совершение хозяйственных операций, регистры бухгалтерского учета и отчетности.

В качестве субъектов последующего контроля выступают раз­личные финансовые и налоговые органы, органы валютного и та­моженного контроля и др. Среди субъектов последующего контроля внешний аудит занимает особое место.

На стадии последующего контроля выявляются недостатки предварительного и текущего контроля.

В зависимости от источников информации контроль подразделяется на документальный и фактический.

Документальный контроль - проверка различного рода пер­вичных документов, бухгалтерских регистров, статистической, бухгалтерской отчетности и других документальных носителей экономической информации.

Целью его является выявление правильности, достоверности, законности и экономической целесообразности документально отраженных хозяйственных операций.

Фактический контроль - проверка фактического состояния, наличия и использования средств предприятия осуществляемая пу­тем обследования, осмотра, обмера, пересчета, взвешивания.

Его целью является обеспечение достоверности контрольных данных. К объектам фактического контроля относятся: наличные деньги в кассе, основные средства, товарно-материальные ценности, готовая продукция, выполненные работы и услуги.

Документальный и фактический контроль тесно взаимосвязаны и зачастую используются совместно, позволяя установить действи­тельное состояние объекта проверки.

Применяемые методы контроля и системы контрольных действий позволяют организовать проверку, используя проведение для этих целей ревизии, аудит, анализ финансового состояния, обследование, надзор, наблюдение (мониторинг), проверки, следствие.

Ревизия – это система контрольных действий, осуществляемых ревизионной группой или ревизором за деятельностью подведомственных предприятий, при которой устанавливается законность, достоверность и экономическая целесообразность совершенных хозяйственных операций, а также правильность действий должностных лиц, участвующих в их осуществлении. Ревизия проводится при проведении подведомственного контроля, при организации финансового государственного контроля и др. Результаты ревизии оформляются актом, на основании которого принимаются меры по устранению нарушений, возмещению материального ущерба и привлечению виновных к ответственности.

Ревизии могут быть:

- полные и частные;

- комплексные и тематические;

- плановые и внеплановые.

Аудит – независимая экспертиза состояния бухгалтерского учета, финансовых отчетов и бухгалтерских балансов.

Проверки проводятся на основе отчетной документации и расходных документов где рассматриваются вопросы финансовой деятельности и намечаются меры для устранения выявленных нарушений.

Обследование в отличии от проверки охватывает более широкий спектр финансово-экономических показателей обследуемого экономического субъекта для определения его финансового состояния и возможных перспектив развития.

Надзор производится контролирующими органами за экономическими субъектами, получившими лицензию на тот или иной вид финансовой деятельности, и предполагает соблюдения ими установленных правил и нормативов. Например осуществляется надзор со стороны ЦБ России за деятельностью коммерческих банков; со стороны Уполномоченного федерального органа государственного регулирования аудиторской деятельности в РФ – за аудиторскими фирмами. Несоблюдение нормативов, законодательства РФ и ущемлению интересов клиентов, влечет за собой отзыв лицензии.

Анализ финансового состояния как разновидность финансового контроля предполагает детальное изучение периодической или годовой финансово-бухгалтерской отчетности с целью общей оценки результатов финансовой деятельности и ликвидности, обеспеченности собственным капиталом и эффективности его использования.

Наблюдение (мониторинг) – постоянный контроль со стороны кредитных организаций за использованием выданной ссуды и финансовым состоянием предприятия клиента; неэффективное использование полученной ссуды и снижение ликвидности может привести к ужесточению условий кредитования, требованию досрочного возврата ссуды.

Следствие представляет собой процессуальное действие, в ходе которого устанавливают виновность отдельных лиц в совершении тех или иных нарушений, связанных с присвоением денежных средств, материальных ценностей, бесхозяйственностью и совершением должностных злоупотреблений. Следствие осуществляется судебно-следственными органами и регулируется особым процессуальным законодательством.