Предпосылки подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности

Название предпосылки	Содержание
Существование	Наличие по состоянию на определенную дату актива или обязательства, отраженных в фи­нансовой (бухгалтерской) отчетности
Права и обязанности	Принадлежность аудируемому лицу по состоя­нию на определенную дату актива или обяза­тельства отраженного в фи­нансовой (бухгалтерской) отчетности
Возникновение	Относящиеся к деятельности аудируемого лица хозяйственная операция или событие, имевшие место в течении соответствующего периода
Полнота	Отсутствии не отраженных в бухгалтерском учете активов, обязательств, хозяйственных операций или событий либо нераскрытых статей учета
Стоимостная оценка	Отражении в финансовой отчет­ности надлежащей балансовой стоимости ак­тива или обязательства
Точное измерение	Точность отражения суммы хозяйственной опе­рации или события с отнесением доходов или расходов к соответствую- щему периоду времени
Представление и раскрытие	раскрытие, классификация и описание акти­ва или обязательства в соответствии с прави­лами его отражения в финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Аудиторские доказательства, как правило, собирают, принимая во внимание каждую предпосылку подготовки финансовой (бухгалтер­ской) отчетности. В ходе тестов аудитор может получить доказательства, относящиеся более чем к одной предпосылке, например, при проверке погашения дебиторской задолженности он может выявить аудиторские доказательства как относительно ее существования, так и относительно ее величины (сто­имостной оценки).

При наличии серьезных сомнений относительно достоверности отражения хозяйственных операций в финансовой (бухгалтерской) отчетности аудитор должен попытаться получить достаточные над­лежащие аудиторские доказательства для устранения такого сомне­ния. В случае невозможности получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств аудитор должен выразить свое мнение с соответствующей оговоркой или отказаться от выражения мнения.

Аудиторский риск уменьшается, если аудитор использует доказательства, полученные из различных источников и разные по форме представления. Если доказательства, полученные из одного источника, противоречат доказательствам, полученным из другого источника, ауди­тору необходимо использовать дополнительные аудиторские проце­дуры, чтобы разрешить возникшие противоречия и быть уверенным в достоверности собранных доказательств и обоснованности получен­ных выводов.

Если аудиторской организации экономическим субъектом не пред­ставлены существующие документы в полном объеме и она не в со­стоянии собрать достаточные аудиторские доказательства по како­му-либо счету и (или) операции, аудиторская организация обязана от­разить это в отчете (письменной информации руководству экономи­ческого субъекта) и может рассмотреть вопрос о подготовке ауди­торского заключения, не являющегося безоговорочно положительным.

Источниками получения аудиторских доказательствявляются:

· первичные документы экономического субъекта и третьих лиц;

· регистры бухгалтерского учета экономического субъекта;

· результаты анализа финансово-хозяйственной деятельности эко­номического субъекта;

· устные высказывания сотрудников клиента и третьих лиц;

· сопоставление одних документов клиента с другими, а также сопоставление документов клиента с документами третьих лиц;

· результаты инвентаризации имущества клиента, проводимой сотрудниками экономического субъекта;

· бухгалтерская отчетность.

Собранные доказательства отражаются аудитором в его рабочих документах. Данные полученных доказательств используются при составлении аудиторс­кого заключения.

Аудиторские процедуры

Понятие и характеристика аудиторских процедур приведены в от­дельном разделе Федерального правила (стандарта) № 5 «Аудитор­ские доказательства».

Аудиторская процедура – определенный порядок и последовательность действий аудитора для получения необходимых аудиторских доказательств на конкретном участке аудита.

Аудитор получает аудиторские доказательства путем выполнения следующих процедур проверки по существу: инспектирование, наблю­дение, запрос, подтверждение, пересчет, аналитические процедуры.

Длительность выполнения указанных процедур зависит, в частно­сти, от срока, отведенного на получение аудиторских доказательств.

Инспектирование - проверка записей, докумен­тов или материальных активов.

В ходе инспектирования записей и документов аудитор получает аудиторские доказательства различ­ной степени надежности в зависимости от их характера и источника, а также от эффективности средств внутреннего контроля за процес­сом их обработки.

Документальные аудиторские доказательства, характеризующиеся различными степенями надежности, включают в себя:

· документальные аудиторские доказательства, созданные третьими лицами и находящиеся у них (внешняя информация);

· документальные аудиторские доказательства, созданные третьими лицами, но находящиеся у аудируемого лица (внешняя и внутрен­няя информация);

· документальные аудиторские доказательства, созданные аудируе­мым лицом и находящиеся у него (внутренняя информация).

Проверка документов, касающихся имущества аудируемого лица, предоставляет достоверные аудиторские доказательства относитель­но его существования, но необязательно относительно права соб­ственности на него или его стоимостной оценки.

Наблюдение - отслеживание аудитором про­цесса или процедуры, выполняемой другими лицами.

Запрос - поиск информации у осведомленных лиц в пределах или за пределами аудируемого лица.

Запрос по фор­ме может быть как официальным письменным запросом, адресован­ным третьим лицам, так и неформальным устным вопросом, адресован­ным работникам аудируемого лица.

Подтверждение - ответ на запрос об инфор­мации, содержащейся в бухгалтерских записях.

В западной практике получение подтверждений от третьих сто­рон — неотъемлемая часть аудиторской проверки. В России такая практика пока широко не распространена.

Пересчет - проверка точности арифметичес­ких расчётов в первичных документах и бухгалтерских записях либо выполнение аудитором самостоятельных расчетов.

Аналитические процедуры - анализ соотношений и закономерностей, основанных на сведениях аудируемого лица, а также изучение взаимосвязи этих соотношений и закономерностей с другой имеющейся в распоряжении аудитора информацией или причин возможных отклонений от нее.

Аналитические процедуры

Требования и порядок осуществления аналитических процедур определены в Федеральном стандарте аудиторской деятельности № 20 «Аналитические процедуры».

Аналитические процедуры заключаются в анализе соотношений и закономерностей, основанных на сведениях о деятельности клиента, а также в изучении связи этих соотношений и закономерностей с другой имеющейся в распоряжении аудитора информацией или причины возможных отклонений от нее (рис. 9.3).

Рис. 9.3. Аналитические процедуры

Аналитические процедуры могут быть осуществлены разными способами (простое сравнение, комплексный анализ с применением сложных статистических методов и др.). Их проводят в отношении консолидированной финансовой отчетности, финансовой отчетности дочерних организаций, подразделений или сегментов и отдельных элементов финансовой информации. Выбор аудитором процедур, способов и уровня их применения является предметом профессионального суждения.

Аналитические процедуры используются аудитором:

· при планировании характера, временных рамок и объема других процедур;

· в качестве процедур проверки по существу, когда их применение более эффективно, чем проведение детальных тестов операций и остатков по счетам бухгалтерского учета с целью снижения риска необнаружения в отношении конкретных предпосылок подготовки отчетности;

· в качестве общей обзорной проверки отчетности на завершающей стадии аудита.

При планировании аудита аналитические процедуры применяют для понимания деятельности клиента и выявления областей возможного риска. Использование аналитических процедур может указать на особенности деятельности клиента, ранее неизвестные аудитору, и помочь ему при определении характера, временных рамок и объема других процедур.

При планировании аудита рекомендуется использовать как финансовую, так и другую информацию (например, взаимосвязь между объемом продаж и общей площадью торговых помещений).

Уверенность, с которой аудитор полагается на процедуры проверки по существу в целях снижения риска необнаружения в отношении конкретных предпосылок подготовки отчетности, может основываться на детальных тестах операций и остатков по счетам бухгалтерского учета, на аналитических процедурах или на их сочетании. Решение о том, какие именно процедуры использовать для достижения цели, поставленной аудитором, основывается на профессиональном суждении об ожидаемой эффективности имеющихся в его распоряжении процедур.

Аудитору рекомендуется обратиться к компетентным работникам клиента с запросом о наличии и достоверности требуемой для применения аналитических процедур информации и о результатах таких процедур, если они были ранее самостоятельно проведены клиентом. Использование аналитических данных, подготовленных клиентом, целесообразно при условии, что аудитор уверен в надлежащей подготовке этих данных.

Применение аналитических процедур в качестве процедур проверки по существу для достижения поставленной цели основывается на профессиональном суждении аудитора. Для этого аудитору необходимо учитывать:

· цели выполнения аналитических процедур и степень, в которой он считает возможным полагаться на их результаты;

· особенности аудируемого лица и степень возможного разделения информации (например, аналитические процедуры могут дать лучшие результаты, если они применяются к финансовой информации по отдельным видам деятельности или к отдельным подразделениям, цехам, торговым помещениям аудируемого лица, чем к финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица в целом);

· наличие информации финансового (сметы, прогнозы) и нефинансового (количество произведенных или проданных единиц продукции) характера;

· достоверность (например, аудитору рекомендуется проверить, с достаточной ли тщательностью подготовлены работниками аудируемого лица сметные и прогнозные данные), уместность (например, аудитору целесообразно понять, были ли сметы составлены на основе ожидаемых результатов или же при их подготовке сотрудники аудируемого лица исходили из поставленных руководством аудируемого лица целей), сопоставимость (например, может оказаться необходимым дополнить и детализировать данные по отраслям в целом, чтобы их можно было сравнить с данными аудируемого лица, производящего либо продающего специализированную продукцию), источник имеющейся информации (например, источники, не зависимые от аудируемого лица, обычно более надежны и дают более объективную информацию, чем внутренние источники);

· знания, полученные аудитором во время предыдущих аудитов, а также понимание им проблем аудируемого лица, которые служили причиной для замечаний и внесения корректировок в финансовую отчетность.

Аудитору следует применять аналитические процедуры ближе к завершению или непосредственно на завершающей стадии аудита при формулировании общего вывода о том, соответствует ли финансовая отчетность в целом мнению о деятельности аудируемого лица, которое сложилось у аудитора [35].

Прежде чем использовать результаты применения аналитических процедур в качестве аудиторских доказательств, необходимо оценить их надежность. Степень доверия аудитора к результатам аналитиче­ских процедур зависит:

· от существенности рассматриваемых счетов бухгалтерского учета и частей финансовой отчетности;

· других аудиторских процедур, направленных на достижение тех же целей;

· точности, с которой могут предполагаться результаты аналити­ческих процедур;

· оценки неотъемлемого риска и риска средств контроля.

Аудитор будет уверен в надежности информации и результатах аналитических процедур в большей степени, если средства внутрен­него контроля аудируемого лица за подготовкой информации, исполь­зуемой при аналитических процедурах, можно считать действенными. Если вследствие применения аналитических процедур будут выявле­ны отклонения от ожидаемых закономерностей или взаимосвязи, про­тиворечащие другой информации, либо отличающиеся от предпола­гаемых величин, то аудитор должен исследовать такие расхождения, получить по ним объяснения руководства аудируемого лица и соответствующие аудиторские доказательства. Изучение выявленных отклонений начинают с запросов, представленных руководству ауди­руемого лица. Полученные ответы на запрос оценивают на предмет достоверности. При необходимости применяют другие аудиторские процедуры.