Место и роль финансового анализа в аудиторской деятельности

Целью анализа в аудите являются:

o определение аудитором сущности и содержания деловой активности клиента;

o оценка финансово-хозяйственных перспектив его функционирования в будущем;

o выявление зон возможных преднамеренных и непреднамеренных ошибок во внешней отчетности клиента.

Анализ - это один из методов познания окружающей действительности. Финансовый анализ есть метод познания финансового механизма предприятия, процессов формирования и использования финансовых ресурсов для его оперативной и инвестиционной деятельности. Результатом финансового анализа является оценка финансового благополучия предприятия, состояния его имущества, активов и пассивов баланса, скорости оборота всего капитала и его деятельных частей, доходности используемых средств.

Знакомство с балансом предприятия-клиента практически является обязательным этапом в работе аудитора как на этапе заключения договора, так и в ходе самой проверки. Финансовые оценки бухгалтерских отчетов в сжатом и концентрированном виде нужны аудитору как ориентиры, как сигнальные указатели. Они выполняют роль подсказки для выбора правильного решения в процессе аудирования. Осведомленность аудитора, как следствие проведенного финансового анализа придает ему уверенность в своих действиях, помогает правильно спланировать проверку, выявить слабые места в системе учета.

Аналитические процедуры аудитора в ходе предварительного ознакомления с бизнесом клиента сводятся к следующим типовым действиям:

o сравнение текущих данных с данными предыдущих периодов;

o сравнение текущих данных с данными плана и прогноза;

o сравнение текущих данных с нормативными (или оптимальными) значениями;

o сравнение текущих данных предприятия со средними отраслевыми данными;

o сравнение финансовых коэффициентов с нефинансовыми показателями.

Целью применения аналитических процедур является определение нетипичных ситуаций в деятельности предприятия и в его отчетности. Таким образом, правильно организованный предварительный обзор финансового состояния предприятия ведет к снижению риска аудитора в ходе проверки. Процедуры предварительного обзора могут с успехом применяться и на последующих этапах проверки. В таком понимании финансовый анализ играет в аудите вспомогательную роль. Его приемы и методы подчинены целиком целям и задачам аудиторской проверки. Однако все более выпуклой становится тенденция роста самостоятельности финансового анализа в аудите. Финансовый анализ является одним из видов услуг аудитора или аудиторской фирмы. По итогам отчетного периода для администрации предприятия, учредителей, собственников и акционеров нужна полная и обстоятельная информация о финансовом положении предприятия, полученных доходах и их использовании.

Такая информация может быть получена в результате проведения комплексного анализа финансовых отчетов по научно обоснованной методике.

Эволюция развития аудита показывает, что удельный вес аналитических услуг в деятельности аудиторских фирм возрастает. Клиентов интересует не только текущее финансовое состояние всего предприятия, но и перспективы роста, ожидаемые последствия от принятых решений, сканирование возможностей достижения стратегических целей.

Анализ финансового состояния представляет большой интерес для каждого предприятия не только для оценки потенциальных партнеров, но и для самооценки, осуществляемой с точки зрения внешних пользователей бухгалтерской отчетности. Любому предприятию далеко не безразлично, по каким показателям будут оценивать его финансовое состояние возможные контрагенты, акционеры, кредиторы.

Перед непосредственным проведением анализа аудитор прежде всего определяет его цели и задачи. Затем разрабатывает программу анализа, которая может состоять из следующих трех этапов:

o выбор приемов и методов анализа, оптимальных для достижения поставленных целей и задач;

o определение информационной базы анализа;

o установление критерия при принятии решений в случае выявления необычных колебаний.

Для осуществления своих функций аудитору необходимо знать и понимать содержание деятельности клиента, а также его взаимоотношения с партнерами. Если аудируемое предприятие является давним клиентом аудиторской фирмы, то в основе планирования аудита в текущем году лежат имеющиеся у нее (фирмы) опыт и знания о клиенте. Анализ применяется аудитором для сравнения учетных и отчетных данных текущего года с уже проверенной информацией прошлых лет. При этом обращается внимание на имевшие место изменения, которые могут отражать различные тенденции в хозяйственной деятельности клиента или являться результатом влияния различных факторов. Так, понижение процентного отношения прибыли к объему продаж за отчетный период может свидетельствовать о возрастающей конкуренции в этой сфере, где работает клиент, или о наличии морально устаревших запасов готовой продукции на складе предприятия.

Использование анализа при планировании аудита осуществляется с целью определения сущности, содержания и временных границ основной программы аудита. Результаты такого анализа должны углубить и расширить представление аудитора о бизнесе клиента, о финансово-хозяйственных фактах и операциях, совершенных после последнего аудита. Кроме того, анализ помогает аудитору выявить те места, где преднамеренные или непреднамеренные ошибки в данных и отчетности наиболее вероятны. При этом широко используется предварительный вариант отчетности, составленный бухгалтерией клиента. Если же такой вариант не составляется, то аудитор может использовать имеющиеся журналы дебиторской задолженности, прихода и расхода наличных денежных средств и др. Более детальный анализ состоит в ежеквартальных и ежемесячных сравнениях компонентов основных показателей. К примеру, анализируются составляющие элементы себестоимости реализованной продукции: проверяются операции по счетам сырья и материалов, незавершенного производства, готовой продукции и др. При этом вышеназванные элементы рассматриваются на уровне цехов, других структурных подразделений, а также по ассортименту продукции или так называемым центрам затрат.

Существенные неожиданные разницы между данными предварительной отчетности клиента за текущий период и другой информацией прошлых лет, используемые для сравнения, называют в учетной и аудиторской практике необычными колебаниями. Одной из возможных причин существования необычных разниц являются преднамеренные и непреднамеренные ошибки в учете и отчетности. Таким образам, если сумма необычных колебаний велика, то аудитор должен установить вызвавшие их причины и определить для себя, является ли это результатом воздействия нормальных экономических явлений или же ошибкой. Предположим, что по сравнению с прошлым годом произошло уменьшение значений двух следующих коэффициентов: во-первых, соотношения между возможной суммой сомнительной дебиторской задолженности и общей величиной счетов дебиторов и, во-вторых, отношения объема продаж за период к общей сумме счетов дебиторов. Из сказанного можно сделать вывод о возможном занижении суммы сомнительной дебиторской задолженности в текущем году.

Несопоставимость данных аналитического и синтетического учета может служить сигналом о недостоверности отчетных данных. Проверка первичных документов и регистров бухгалтерского учета включает также их счетную проверку. Особое внимание при этом следует обращать на документы, принятые для выплаты наличных денег, оприходования или списания товарно-материальных ценностей и т.д., т.е. на случаи, когда общая сумма выплаченных денег, оприходованной или израсходованной продукции определяется на основании итоговых данных ведомостей, накладных и т.п.

Если в ходе анализа не обнаруживается необычных колебаний, то, следовательно, возможность существенных преднамеренных и непреднамеренных ошибок в учете тех или иных показателей минимальна. Следовательно, аудитор может сократить дальнейшее детальное тестирование по проанализированным объектам, что сэкономит его время и материальные затраты, связанные с аудитом.

Широко применяется в аудиторской практике метод коэффициентного анализа. Коэффициенты основаны на определенных зависимостях между отдельными показателями отчетности. Коэффициентный анализ аудитор может использовать в двух направлениях: как внутрихозяйственный и как внешний. Информационной базой внутрихозяйственного анализа является весь циркулирующий документопоток (первичные документы, учетные регистры, планы и сметы, отчеты о заседаниях совета директоров предприятия и общего собрания акционеров, техническая документация и т.п.). Аудитор имеет право запрашивать любую информацию, гарантируя при этом сохранение коммерческой тайны. Информационной базой внешнего анализа является внешняя отчетность предприятия.

Относительные показатели финансового состояния подразделяются на коэффициенты распределения и коэффициенты координации.

Коэффициенты распределения применяются в тех случаях, когда требуется определить, какую часть тот или иной абсолютный показатель финансового состояния составляет от итога включающей его группы абсолютных показателей. Коэффициенты распределения и их изменения за отчетный период играют большую роль в ходе предварительного ознакомления с финансовым состоянием клиента по балансу.

Коэффициенты координации используются для выражения отношений разных по существу абсолютных показателей финансового состояния или их линейных комбинаций, имеющих различный экономический смысл.

Анализ финансовых коэффициентов заключается в сравнении отчетных величин с базисными, а также в изучении их динамики за отчетный период и за ряд лет. В качестве базисных величин используются усредненные по временному ряду значения показателей данного предприятия, относящиеся к прошлым, благоприятным с точки зрения финансового состояния периодам; среднеотраслевые значения показателей; значения показателей, рассчитанные по данным отчетности наиболее удачливого конкурента.

Например, анализируя показатели отчетности клиента, аудитор может квалифицировать позиции предприятия как устойчивые, без каких-либо финансовых трудностей. Однако при сравнении со среднеотраслевыми данными картина может измениться.

Сравнительный анализ информации о деятельности клиента со среднеотраслевыми данными приведен в табл. 9.2.

Таблица 9.2

Сравнительный анализ информации о деятельности клиента со среднеотраслевыми данными

Показатели	Информация клиента	Среднеотраслевые данные
Оборачиваемость запасов товарно-материальных ценностей (количество оборотов за год)	4,5	4,5	4,4	5.0
Рентабельность продаж, %	26,8	26,9	26,6	27.8

Из данных таблицы видно, что позиции клиента в 1996 г. ухудшились по сравнению со среднеотраслевыми данными. Аудитор может, к примеру, предположить, что компания клиента потеряла долю рынка сбыта; ее ценообразование не конкурентоспособно; себестоимость производимой продукции завышена или часть запасов товарно-материальных ценностей морально устарела.

Кроме того, в качестве базы сравнения могут служить теоретически обоснованные или полученные в результате экспертных опросов величины, характеризующие оптимальные или критические с точки зрения устойчивости финансового состояния значения относительных показателей. Например:

коэффициент автономии, равный доле источников собственных средств в общем итоге баланса; его минимальное значение теоретически оценивается на уровне 0,5;

коэффициент соотношения заемных и собственных средств, равный отношению величины обязательств предприятия к величине его собственных средств. Он должен быть менее 1;

или же коэффициент текущей ликвидности, который показывает, какую часть краткосрочной задолженности предприятие может погасить в ближайшее время; нормальное значение данного показателя 2,0.

Для точной и полной характеристики финансового состояния предприятия и тенденций его изменения достаточно сравнительно небольшого количества финансовых коэффициентов. Важно, чтобы каждый из этих показателей отражал наиболее существенные стороны финансового состояния.

Результаты анализа часто являются индикатором тех серьезных финансовых трудностей, которые могут возникнуть у аудируемого предприятия в будущем. К примеру, если коэффициентное соотношение долгосрочного долга к собственному капиталу выше, чем обычно, а коэффициент прибыли на общую сумму активов ниже среднего, то, следовательно, существует довольно высокий риск финансовой нестабильности у клиента. Выявленные аудитором финансовые трудности отражаются в форме и содержании аудиторского отчета.

Использование анализа на заключительной стадии аудита ставит своей целью еще раз подтвердить объяснение всех существенных колебаний значений показателей внешней отчетности и гарантировать реальность этих показателей как по сумме, так и по содержанию. В некоторых случаях может потребоваться и дополнительное исследование.