Типовая модель США 1996 года – United States Model Income Tax Convention

Типовые модели, предлагая единую универсальную схему налогового соглашения, позволяют свести к минимуму вероятность возникновения терминологических разночтений, упрощает процедуру переговоров и подписания конкретных соглашений между определенными государствами.

Этим объясняется схожесть всех налоговых соглашений, что, в то же время, не исключает специфических условий, предусмотренных в соглашениях по настоянию какой-либо из сторон соглашений в защиту ее экономических интересов на данном уровне развития.

На сегодняшний день Республика Беларусь заключила (или подтвердила свое правопреемство в отношении ранее заключенных СССР) соглашения об избежании двойного налогообложения с несколькими десятками государств. Эти соглашения построены главным образом на Модели Конвенции по налогам на доходы и капиталы (OESD Model Tax Convention).

Типовая конвенция ОЭСР (далее – Конвенция) представляет собой проект двустороннего налогового соглашения, состоящего из 30 статей, который в большинстве случаев используется как базовый документ для подготовки и начала переговоров между заинтересованными государствами и не является для них строго обязательными.

Значение Конвенции для международного налогового сообщества трудно переоценить, ибо она не только заложила основные принципы устранения двойного налогообложения, но и позволила унифицировать (стандартизировать) термины, понятии, критерии, которыми пользуются налоговые специалисты во всем мире.

Основные недостатки Конвенции состоят в том, что она исходит из предположения, что договаривающиеся государства имеют примерно одинаковый уровень экономического развития и относительно сбалансированные отклонения в сфере внешней торговли и инвестиций. В основу типовой модели заложен принцип резидентства, который предполагает, что, во-первых, страна, являющаяся источником дохода, ограничит сферу применения своей юрисдикции при налогообложении доходов, полученных в этой стране; во-вторых, что страна – источник значительно снизит налог на эти доходы. Такой подход не учитывает интересов развивающихся стран, поэтому неизвестны случаи заключения налоговых соглашений между развитыми и развивающимися государствами. В результате под эгидой ООН была разработана альтернативная модель, которая рекомендуется для проведения переговоров и заключения соглашений по налогам между развитыми и развивающимися странами. Заметную роль в мировой налоговой практике играет типовая модель США (в редакции 1981 года).

В рамках мирового сообщества разработаны типовая модель Конвенции об оказании взаимной административной помощи и налоговых вопросах (1981 г.) и типовая модель Конвенции по недвижимому имуществу, наследствам и дарениям (1983 г.).

Подавляющее большинство международных налоговых соглашений заключается в двустороннем порядке и регулируют они, в основном, налогообложение доходов и капитала, так как действие других налогов (особенно налогов на потребление – на добавленную стоимость, продажу, акцизы) нередко выходит за рамки государственных границ. В последние годы получили самостоятельное распространение соглашения о налогах и взносах на социальное страхование и обеспечение.

Соглашения по налоговым вопросам делятся на две большие группы: специальные соглашения и общие.

Специальные соглашения регулируют налогообложение некоторых видов доходов или отдельные стороны налоговых взаимоотношений договаривающихся стран. Большинство специальных соглашений заключено в области международных перевозок. В них обычно оговаривается, какое государство имеет право облагать налогом прибыль от международных морских и воздушных перевозок. В большинстве соглашений такое право предоставляется государству, в котором лицо, осуществляющее международные перевозки, имеет постоянное место пребывания и место жительства.

Общие налоговые соглашения получили наибольшее распространение и заключаются в форме конвенций об избежании двойного налогообложения доходов и капитала. Страны, вступающие в переговоры, порой настолько отличаются друг от друга по экономическим условиям, налоговому законодательству, что заключаемые ими соглашения могут лишь определять основные задачи, стоящие перед договаривающимися сторонами. Например:

· определить схему устранения двойного налогообложения, что может быть достигнуто закреплением за каждым из договаривающихся государств исключительного права налогообложения того или иного вида дохода;

· установить механизм устранения двойного налогообложения в тех случаях, когда право налогообложения сохраняется за обоими государствами;

· защитить налогоплательщиков одного государства от дискриминационного налогообложения в другой стране;

· предусмотреть взаимный обмен информацией в целях обеспечения выполнения положения Конвенции, а также недопущения уклонения от налогообложения или злоупотребления положениями Конвенции.

Этим задачам соответствует структура Конвенции. Ее положения условно можно разбить на три группы:

сфера применения Конвенции,

распределение прав налогообложения между договаривающимися государствами,

устранение двойного налогообложения.

Первая группа включает определение лиц, к которым применяется Конвенция, и налогов, на которые она распространяется. Современные налоговые отношения распространяются на лиц, имеющих постоянное местопребывание (резидентам) в одном из договаривающихся государств (или обоих). Критерий резидентства каждая страна в своем национальном законодательстве.

К налогам, подпадающим под соглашение, относятся налоги на доходы (индивидуальный, на прибыль корпораций, на доходы от капитала) и на капитал. Сложность возникает при идентификации разных видов налогов, действующих в договаривающихся государствах. Обычно соглашения содержат положение о том, что Конвенция будет применяться также к аналогичным налогам, которые могут быть установлены в будущем.

Одной из основных категорий, используемых в налоговых соглашениях, является постоянное представительство (постоянное деловое учреждение), под которым понимается либо место, через которое осуществляется коммерческая деятельность предприятия, либо сама эта деятельность, либо местный агент, действующий в интересах предприятия. Местом деятельности могут быть контора, отделение, бюро, фабрика, цех, а также нефтяная или газовая скважина, карьер либо другое место добычи природных ископаемых.

Наличие постоянного помещения и осуществление деятельности в этом помещении не являются единственными и основными критериями для определения того, образует ли эта деятельность деловое учреждение для целей налогообложения. Гораздо более важен характер деятельности, осуществляемой через деловое учреждение. Оно может быть непроизводственным. Однако, поскольку всякое деловое учреждение является частью предприятия, оно также участвует в получении прибыли, заработанной самим предприятием.

Вторую группу составляют статьи, регулирующие налогообложение различных видов доходов. Цель их состоит в полном или частичном устранении двойного налогообложения. В соответствии с концепцией типовой модели Конвенции право взимать налоги с доходов и капитала может быть представлено, в зависимости от ситуации, либо исключительно стране резидентства, то есть стране, в которой лицо, получающее доход, имеет постоянное местопребывание, либо стране источников дохода – при условии соответствующего зачета налога в стране резидентства налогоплательщика.

Так, если, по условиям соглашения налог с какого-либо вида дохода взимается только в одной стране, то другая страна не имеет права облагать налогом этот доход. Таким образом достигается полное устранение двойного налогообложения.

Третья группа определяет механизм устранения двойного налогообложения. В типовой модели Конвенции предлагаются два альтернативных варианта избежания двойного налогообложения:

метод освобождения,

метод налогового кредита.

Один из этих методов, как правило, берется за основу при обсуждении способов устранения двойного налогообложения.

По методу освобождения устранение двойного налогообложения может проходить в двух формах:

1) полное освобождение от налогов, когда доход, полученный в одной стране, не включается в налоговую базу при исчислении налога в другой стране;

2) освобождение с прогрессией, когда доход, полученный в одном государстве, не облагается налогом в другом, но суммируется с прочими доходами налогоплательщика для применения к нему более высокой ставки при прогрессивном налогообложении.

По методу налогового кредита государство, предоставляющее налоговый кредит, включает доход, полученный в одном государстве (он может облагаться налогом в обоих государствах), в общий доход налогоплательщика для определения налоговых обязательств последнего в другом государстве. Затем налог, уплаченный в одном государстве, вычитается из налога, исчисленного в другом государстве.

В соглашениях об избежании двойного налогообложения, заключенных Республикой Беларусь, используется в большинстве случаев метод налогового кредита. В текстах соглашений он выражается, например, следующими словами: «Проценты, возникающие в одном Договаривающемся Государстве и выплачиваемые резиденту другого Договаривающегося Государства, могут облагаться налогами в этом другом Государстве». Или, другими словами: «Проценты, облагаемые налогом на доходы в стране источника, облагаются в стране резидентства, если только ставка налога на доходы в стране резидентства превышает соответствующую ставку в стране источника» (например, если в стране источника ставка налога на доходы составляет 10%, а ставка в стране резидентства – 15%, то в стране источника налогоплательщик уплатит 10%, а у себя дома – еще 5%, Если же в стране источника и стране резиденства существуют одинаковые ставки, то, уплатив налог в первой стране, плательщик принимает его к вычету (т.е. фактически освобождается) во второй).

В Конвенции особое место занимает обмен информацией между странами и компетентными органами. Одним из них является Международная налоговая ассоциация (ИФА) – структура, наиболее известная специалистами, занимающимся налоговыми проблемами, - как на национальном уровне, так и на международной арене. Ассоциация имеет консультативный статус при экономическом и социальном Совете ООН и поддерживает тесные контакты с налоговыми подразделениями развитых стран и многих международных финансовых организаций.