Юридичні основи бухгалтерської системи

Реформи в португальській системі бухгалтерського обліку та звітності почалися в 1970 р. і проводилися, як і в інших країнах Південної Європи, за Французькою моделлю, зокрема за французьким Загальним планом бухгалтерської справи 1957 р. Свою роль у цьому процесі відіграла також бухгалтерська си­стема Великобританії.

Вступ Португалії в ЄЕС (нині ЄС) у 1986 р. спонукав приве­дення бухгалтерської системи країни до норм, що діють у більшості країн співтовариства.

Одна з відмітних ознак португальської системи бухгалтерії — застосування тільки тих принципів, які затверджені у подат­ковому і торговельному законодавствах. Тому, на відміну від інших країн, у Португалії не сформувалася поширена у світі практика побудови бухгалтерської справи на принципах, відмінних від закладених у чинному законодавстві.

Законодавство в цій сфері складається переважно з Торго­вельного кодексу, Загального плану бухгалтерської справи і податкових законів.

Перший португальський Загальний план бухгалтерської справи був прийнятий у 1977 р. Він унормував діючі в країні бухгалтерські методи. Комісія з нормалізації бухгалтерської

справи була органом, який залежить від міністерства фінансів. У результаті політичних та економічних перетворень, що відбу­лися в країні, Загальний план бухгалтерської справи до 1980 р. спеціально не регулювався, а до 1983 р. не була організована ефективна діяльність Комісії з нормалізації бухгалтерської справи.

Сьогодні ця комісія продовжує підпорядковуватися міністер­ству фінансів. її президент призначається безпосередньо цим міністерством і в його функції входить:

—надання консультацій міністерству фінансів із питань введення бухгалтерських принципів і процедур;

—регулярна модернізація Загального плану бухгалтерсь­кої справи загалом і внесення виправлень у його частини;

—консультування компаній;

—представництво країни в міжнародних бухгалтерських організаціях.

14.2. Бухгалтерські професії

У Португалії наявне чітке розмежування між бухгалтерсь­кими й аудиторськими професіями. Працівники бухгалтерсь­кої сфери, відомі як технічні фахівці з бухгалтерської справи, повинні мати вищу юридичну чи економічну освіту і пройти реєстрацію в міністерстві фінансів. Аудитори, відомі як офіцій­ні ревізори, реєструються в міністерстві юстиції.

Щорічні бухгалтерські звітні документи компанії, що пода­ються для податкових цілей, мають бути підписані технічним фахівцем із бухгалтерії, якого компанія запрошує для цієї мети.

У країні є різні професійні організації, що об'єднують пред­ставників бухгалтерської професії. Найвпливовіша з них — Асоціація технічних фахівців із бухгалтерії Португалії, в яку входять спеціалісти найвищої кваліфікації. Інші організації — Португальська спілка бухгалтерів (найстаріша у країні, ство­рена в 1930 р.) і Португальська асоціація бухгалтерських пра­цівників.

З 1933 р. виходить періодичне видання з бухгалтерських проблем — "Журнал бухгалтерії та бізнесу", що продовжує залишатися одним із головних довідкових джерел для праці­вників цієї сфери.

Аудитори (офіційні ревізори) проходять реєстрацію в міністер­стві юстиції та входять в Об'єднання офіційних аудиторів, визнане державними структурами. Для членства в цій орга­нізації претенденти повинні мати вищу освіту з економіки чи юриспруденції, пройти трирічну практику і скласти встанов­лені іспити.

Акціонерні компанії зобов'язані мати постійних аудиторів. Стосовно конкретних компаній вимоги можуть відрізнятися залежно від їхніх розмірів. Так, компанії з капіталом понад 100 тис. евро мають трьох постійних аудиторів, один з яких із кваліфікацією офіційного ревізора. Компанії з капіталом до 100 тис. євро повинні мати лише одного постійного аудитора з такою самою кваліфікацією.

Компанії, які належать одній фізичній особі, та компанії з обмеженою відповідальністю повинні проходити аудиторську перевірку тільки в тому разі, якщо показники їхньої діяль­ності перевищують два з трьох установлених обмежень:

1) загальний обсяг активів — 900 тис. євро;

2) чистий товарообіг — 1850 тис. євро;

3) середня чисельність працівників — 50 осіб.

Аудитори, котрі працюють із компаніями, не можуть пере­бувати в їх штаті чи штаті інших компаній тієї самої групи, а також обслуговувати їх конкурентів.

У Бельгії офіційними мовами, які мають однаковий статус, є французька і фламандська.

Бухгалтерська справа у країні розвивалася на основі фран­цузького регулювання, яке бере початок від Кодексу комерції Кольбера 1673 p. і Торговельного кодексу Наполеона 1807 p. Перший бельгійський закон про діяльність компаній було введено в дію в 1873 p., а другий прийнято в 1935 р.

Характерна ознака цих законів та, що вимоги щодо подан­ня бухгалтерської інформації дуже обмежені. Це зумовлено трьома факторами:

1) група могутніх компаній-холдингів не хотіла б надавати таку інформацію широкому загалу;

2)у руках сторонніх осіб перебувала незначна кількість акцій, тому зовнішню вимогу про подання інформації можна було відхилити;

3)законодавці розглядали подання інформації передусім виходячи із потреб кредиторів, при цьому за основу було взято лише консервативний балансовий звіт.

Швеція — європейська держава, в якій розташовуються штаб-квартири багатонаціональних корпорацій, кількість яких значно перевершує в пропорційному відношенні чи­сельність її населення й економічну вагу в світі. Ці компанії у своїй діяльності спираються на ринок дотермінового позичкового капіталу, що вимагає подавати грамотно складену звітну бухгалтерську документацію, яка має відповідати кра­щим світовим стандартам. У світлі таких вимог фахівцям бух­галтерської справи країни вдається готувати свої документи відповідно до найсуворіших критеріїв. Варто підкреслити, що такий рівень надання необхідної інформації заснований на аналізі діяльності великих багатонаціональних компаній, за­реєстрованих на фондових біржах.

Найчастіше бізнесом у Швеції займаються компанії з обмеженою відповідальністю. Нині законодавчу базу для бухгал­терського забезпечення бізнесу становлять насамперед "Закон про діяльність компаній" 1975 р. і "Закон про бухгалтерську справу" 1976 р. У 1990 р. шведський уряд створив спеціальний комітет для доопрацювання першого закону та підготовки інших пропозицій, щоб привести законодавство країни у відповідність до вимог, зумовлених інтеграційними процесами в Європі

"Закон про бухгалтерську справу" 1976 р. передбачав за­снування Ради з бухгалтерських стандартів. До цього органу, який перебував під контролем міністерства юстиції, ввійшли представники бухгалтерської сфери, податкової служби, про­мислових організацій, професійних спілок і вчені. Його діяльність забезпечувалася невеликою кількістю штатних співробітників. Рада повинна була надавати уряду та парла­ментові консультаційні послуги відповідно до запропонованих законів, котрі стосуються бухгалтерського регулювання. Вона займалася також розробкою загальних і необов'язкових до виконання рекомендацій щодо бухгалтерської справи.

Професійна організація аудиторів, яка діє в країні, теж видає рекомендації з питань бухгалтерії й аудиту, хоч вони не є обов'язковими, але практично дуже впливають на діяльність фахівців.

Наприкінці 80-х років XX ст. Рада з бухгалтерських стан­дартів і Шведська федерація промислових галузей об'єднали­ся та створили нову організацію з метою розробки бухгалтерсь­ких стандартів високої якості для відкритих акціонерних ком­паній — Раду шведських фінансових стандартів у бухгал­терській справі. У 1991 р. вона видала свій перший звіт про консолідовані звітні бухгалтерські документи.

Бухгалтерські професії

У Бельгії діють дві професійні організації:

1. Інститут професійних аудиторів, створений у 1953 p., який об'єднує понад 700 членів.

2.Інститут професійних бухгалтерів, що надає послуги з ведення бухгалтерських документів, підготовки річних бух­галтерських звітів і податкових консультацій та вирішує

фінансові питання. Він створений у 1985 р. і замінив поперед­ню Національну колегію експертів-бухгалтерів Бельгії.

Професії бухгалтера й аудитора повністю розділені, хоча мають схожі схеми підготовки студентів. Однак студенти одра­зу повинні визначитися, чим будуть займатися в майбутньо­му, тому що потім змінити професію важко. Як правило, в Бельгії бухгалтерська фірма має працівників — членів обох професійних організацій, але для дотримання суворих правил про незалежність аудиторського контролю бухгалтерські й аудиторські підрозділи фірми мають бути розділені на окремі компанії, кожна з яких має власну назву.

Щоб стати членом Інституту професійних аудиторів, необ­хідно виконати кілька таких умов:

—скласти іспит зі знання документів, прийнятих згідно з директивами ЄС, і вимог, що висуваються до професії аудито­ра. Випускники деяких навчальних закладів звільняються від складання цього іспиту або складають його не з усіх вказаних документів;

—пройти 3-річний курс практичної підготовки під керів­ництвом кваліфікованого аудитора. За цей час вивчаються окремі навчальні предмети і складаються іспити з них;

—пройти курс практичної підготовки, який завершується підсумковим усним або письмовим іспитом;

—кандидати, які успішно виконали перші три умови, по­винні мати громадянство Бельгії, вік від 25 до 65 років і не повинні бути позбавлені громадянських чи політичних прав. Вони зобов'язані дати клятву перед органом адміністративної юстиції Торгової палати країни.

З 1973 р. уряд Швеції вирішує завдання реєстрації присяж­них бухгалтерів-аудиторів, використовуючи Раду з торгівлі.

Кваліфікація уповноваженого присяжного бухгалтера-ауди­тора присвоюється після одержання фахової вищої освіти і 5-річної практичної аудиторської підготовки. Нижча кваліфі­кація зареєстрованого бухгалтера присвоюється після отриман­ня відповідної освіти і 5-річної практики. Уповноважені при-бухгалтери-аудитори, загальна кількість яких близько 1400 осіб, об'єднані у Професійну організацію аудиторів. Хоч для цих фахівців таке членство не обов'язкове, більшість із них до неї вступають, незважаючи на високі членські внески. Професійна організація аудиторів затвердила для своїх членів

суворий етичний кодекс і швидше реагує, ніж Рада з торгівлі, на рідкісні випадки відхилення в поведінці своїх членів від затверджених норм. Окрім рекомендацій з питань бухгалтерсь­кої й аудиторської справи, ця організація також видає анг­лійською мовою велику кількість реферативно-довідкової літе­ратури, в якій пояснюються шведські бухгалтерські реалії.

На розвиток теорії і практики бухгалтерської справи у Швеції помітний вплив справляють наукові інституції. У першій поло­вині XX ст. професорами з бухгалтерії в Стокгольмській і Ґете­борзькій школах економіки спочатку були німці, а вчені-шве-ди, котрі прийшли їм на зміну, одержали освіту теж у Німеч­чині. Значний німецький вплив допомагає пояснити традицій­ний шведський підхід до об'єднання бухгалтерських та ауди­торських норм. Однак із 60-х років у країні більшим став вплив американських теоретиків, чому особливо посприяв професор Стокгольмської школи економіки Свен-Ерік Йохансонн.

Деякі аспекти допомагають зрозуміти, як працює шведсь­ка система бухгалтерського обліку та звітності. Зокрема, з'я­сувалося, що:

—між представниками різних груп інтересів переважно не виникає істотних розбіжностей у думках;

—члени ради, що не є фахівцями бухгалтерської справи, дивляться на свою роль як на технічну.

У результаті чесного прагнення для досягнення загальних цілей шведські бухгалтери змогли домогтися високої якості своїх звітних документів, в основі яких лежать різноманітні вимоги та рекомендації, починаючи від обов'язкових для ви­конання і закінчуючи прийнятими добровільно.

Бухгалтерські принципи

Бухгалтерські принципи чітко сформульовані в Загально­му плані бухгалтерської справи 1989 р. і Торговельному ко­дексі. Коли йдеться про основні фонди та резерви, варто вра­ховувати положення податкового законодавств

Основна мета, що ставиться перед системою бухгалтерсько­го обліку та звітності в Португалії, — забезпечити корисність річних бухгалтерських звітів для їх користувачів, а отже, зро­бити ці документи надійними і зіставними. Крім цього, зазна­чені характеристики бухгалтерської справи разом із принци­пами мають забезпечити істинне та неупереджене уявлення про компанію, ї прибутки і збитки.

Португальський Загальний план бухгалтерської справи передбачає виконання певних бухгалтерських принципів.

1.Принцип обережності. Прибуток необхідно обліковува­ти тільки після його одержання, але збитки варто заносити одразу не після їхньої появи. Амортизаційні відрахування ма­ють проводитися незалежно від того, одержує компанія при­буток чи несе збитки.

2.Функціонування — продовження ділової активності.

3.Первісна вартість. Статті показуються за первісною вар­тістю придбання засобів, якщо тільки їхня ринкова вартість не нижча від первісної. В окремих випадках може застосову­ватися підхід за відновною вартістю.

4. Нарахування. Трактування показників надходжень і
витрат має здійснюватися на момент реального проведення
операцій, а не на час здійснення чи одержання платежів.

5.Незмінність методів обліку. Обрані бухгалтерські кри­терії не повинні змінюватися доти, доки не відбулось істотної зміни умов, які спричинили їх початковий вибір. Якщо все-таки доводиться змінити такі критерії, про це треба зазначити в річному звіті, вказавши на кількісні та якісні наслідки від проведених змін.

6.Пріоритет змісту над формою. Облік проведених угод має базуватися на їхньому реальному змісті, а не на формаль­ному оформленні. Прикладом застосування цього принципу є облік орендних угод.

7.Матеріальність. Річні звітні документи мають містити всі необхідні дані, що можуть реально вплинути на погляд їхніх користувачів.

Одна з особливостей португальської системи — у звітних документах робляться посилання на ті прибутки та збитки попередніх років, які не були вчасно враховані і включені в попередні звіти. Після того, як про них стає відомо, вони ма­ють бути показані у звіті про прибутки та збитки за поточний фінансовий рік.

Бухгалтерська система Португалії залежить від податково­го законодавства. У випадку розбіжностей між бухгалтерсь­кими принципами Загального плану бухгалтерської справи і податковими положеннями пріоритет надається останнім, не­зважаючи на те, що в коментарях до бухгалтерських звітів вказується на необхідність повідомити лише про розбіжності між бухгалтерськими та фіскальними показниками.