Отражение на счетах бухгалтерского учета процесса приобретения

(заготовления) имущества (активов)

Процесс заготовления представляет систему экономических событий, включающих приобретение организацией у поставщиков сырья и мате­риалов, товаров, оборудования, основных средств и дру­гих материальных ценностей, обеспечивающих непрерывность процесса производства. В бухгалтерском учете расходы, связанные с приобретением основных средств, выделя­ются в самостоятельный учетный объект.

В процессе заготовления организации заключают договоры с постав­щиками на поставку товарно-материальных ценностей (ТМЦ), поэтому все операции, связанные с процессом заготовления, отражаются в учете в соответствии с условиями, определенными в договорах (объемы по­ставок, цены, суммы НДС, условия перехода ТМЦ в собственность по­купателя, порядок и формы расчетов, санкции за несоблюдение условий договора и т. д.), на основании первичных документов, выписываемых поставщиками и транспортными организациями (счета-фактуры, пла­тежные требования, товарно-транспортные накладные и т. д.).

Затраты, связанные с закупкой и доставкой ТМЦ, называются транспортно-заготовительными расходами (ус­луги транспортных организаций, расходы по погрузке, разгрузке, тамо­женные пошлины и сборы, страхование грузов и т.д.).

Фактическая себестоимость заготовления ТМЦ складывается из по­купной стоимости (цена поставщиков) и затрат, связанных с их достав­кой. Исходя из этого перед бухгалтерским учетом процесса заготовле­ния стоят задачи: контролировать выполнение договорных обязательств, правильно и своевременно определять объем заготовления, фактичес­кую себестоимость приобретенных ТМЦ.

В плане счетов бухгалтерского учета наличие и движение ТМЦ отражается на счетах 10 «Материалы», 11 «Животные на выращивании и откорме», 41 «Товары», 43 «Готовая продукция». Для учета процесса заготовления предназначены счета 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей», 16 «Отклоне­ние в стоимости материальных ценностей», 18 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным товарам, работам, услугам».

В текущем аналитическом учете организации процесс заготовления материалов могут вести по двум вариантам:

1) по внутренним планово-учетным ценам;

2) по фактической себестоимости.

Выбор варианта ведения учета материальных ценностей определяется учетной политикой организации. Для организаций с небольшой номенклатурой материалов учет ведется по покупным ценам (без НДС и акцизов). На крупных и средних организациях учет заготовления и приобретения материальных запасов ведется по внутрихозяйственным планово-учетным ценам.

Рассмотрим процесс заготовления материалов по планово-учетным ценам.При данном варианте в дебет счет 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» относится покупная стоимость материалов, по которым в организацию поступили расчетные документы поставщиков. При этом производятся корреспонденции по дебету счета 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» и кредиту счетов:

– 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»;

– 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»;

– 20 «Основное производство» и других в зависимости от того, откуда поступили ценности.

Расходы, связанные с доставкой материалов также отражаются по дебету счета 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» и кредиту счетов:

– 70 «Расчеты с персоналом по оплате туда» – на сумму начисленной заработной платы лиц, занятых погрузкой, доставкой и разгрузкой материалов;

– 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» – на сумму отчислений в фонд социальной защиты населения от начисленной заработной платы работников;

– 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» – на сумму страховых платежей по обязательному страхованию работников от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний;

– 71 «Расчеты с подотчетными лицами» – на сумму денежных расходов на оплату командировок, непосредственно связанных с заготовлением ценностей;

– 60 «Расходы с поставщиками и подрядчиками» – при включении стоимости услуг сторонних организаций по доставке материалов;

– 23 «Вспомогательные производства» – на стоимость услуг собственного автотранспорта и другие счета в зависимости от характера расходов.

Далее стоимость заготовленных (принятых на склад) ценностей в оценке по предварительно разработанным в организации планово-учетным ценам списывается записями:

Д-т счетов 10 «Материалы», 11 «Животные на выращивании и откорме», 07 «Оборудование к установке»;

К-т счета 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей».

Планово-учетные цены – это цены (стоимостная оценка), по которым приобретенные материальные ценности отражаются на счетах бухгалтерского учета.

На начало любого отчетного периода по счету 15 «Заготовление приобретение материальных ценностей» остатка чаще всего не будет (счет на начало отчетного периода закрывается), но если на начало отчетного периода материальные ценности в организацию не поступили (находятся в пути), то остаток по счету 15 «Заготовление приобретение материальных ценностей» будет характеризовать себестоимость этих материалов.

Отклонение в стоимости оприходованных ценностей относится на счет 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей» записями:

Д-т счета 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей» и К-т счета 15 «Заготовление приобретение материальных ценностей» – на положительное отклонение между фактической себестоимостью заготовленных ценностей и их стоимостью по учетным ценам (перерасход) обычной записью;

Д-т счета 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей» и К-т счета 15 «Заготовление приобретение материальных ценностей» – на отрицательное отклонение, которое проводится в учете методом «красное сторно», что означает экономию.

Таким образом, для определения фактической себестоимости заготовленных материалов необходимо сложить дебетовый оборот по счету 10 «Материалы» с дебетовым оборотом по счету 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей».

Счет 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей» используется только организациями, которые ведут учет материальных ценностей по планово-учетным ценам. Аналитический учет по счету 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей» ведется по группам материальных ценностей с приблизительно одинаковым уровнем этих отклонений.

Накопленные на счете 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей» разницы списываются в дебет счетов учета затрат на производство (издержек обращения) или других соответствующих счетов пропорционально стоимости израсходованных в производстве материалов по учетным ценам. Т.е. в конце отчетного периода определяется процент списания отклонений.

Для этого суммы отклонений на начало месяца (начальный остаток счета 16) и суммы учтенных отклонений за месяц (дебетовый оборот счета 16) делят на стоимость материальных ценностей по учетным ценам на начало месяца (начальный остаток синтетического счета по учету материалов (сч.10, сч.11, сч.07)) и стоимость материалов, поступивших в течение отчетного месяца (дебетовый оборот за отчетный месяц синтетического счета по учету материалов (сч.10, сч.11, сч.07).

При отпуске материальных ценностей со склада в производство по учетной их стоимости дается бухгалтерская запись:

Д-т счетов затрат 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы» и др.;

К-т счета 10 «Материалы».

А на списание суммы отклонений фактической себестоимости заготовленных ценностей от их учетной стоимости, определенной исходя из рассчитанного процента списания отклонений и учетной стоимости отпущенных в производство материалов, составляется корреспонденция:

Д-т тех же счетов затрат на производство 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы» и др.;

К-т счета 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей».

В результате на конец отчетного периода остаток по дебету счета 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей» будет характеризовать суммы отклонений в стоимости приобретенных и находящихся на складах организации материальных ценностей, между фактической себестоимостью их приобретения (заготовления) и учетной ценой.

Однако, как было отмечено выше, в зависимости от принятой субъектом хозяйствования учетной политики учет поступления материальных ценностей организации могут вести и по фактической себестоимости. Как и по первому варианту учета, все поступившие материальные ценности по их покупной стоимости, а также расходы по доставке их в организацию будут учитываться на счете 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей», что будет подтверждаться такими же бухгалтерскими записями. В результате на дебете счета 15 «Заготовление приобретение материальных ценностей» найдет отражение фактическая стоимость поступивших материальных ценностей. По мере оприходования их на склад организации составляется корреспонденция счетов:

Д-т счетов 10 «Материалы», 11 «Животные на выращивании и откорме», 07 «Оборудование к установке»;

К-т счета 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей».

Значит, по мере оприходования материальных ценностей счет 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» закрывается (остатка не имеет), а учет имеющихся материальных ценностей будет вестись на счетах 10 «Материалы», 11 «Животные на выращивании и откорме», 07 «Оборудование к установке».

Следует особо отметить, что при данном варианте учета материальных ценностей счет 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей» не задействован. Чтобы определить фактическую себестоимость поступивших в организацию материальных ценностей по видам, необходимо определить сумму транспортно-заготовительных расходов (ТЗР), приходящихся на каждое наименование материальных ценностей. Для этого вначале следует определить процент списания транспортно-заготовительных расходов. Для его определения необходимо сумму транспортно-заготовительных расходов по всем заготовленным материальным ценностям разделить на покупную стоимость поступивших материальных ценностей, а результат следует умножить на 100%.

Затем определяется сумма транспортно-заготовительных расходов приходящаяся на каждый вид поступивших материальных ценностей, исходя из процента списания транспортно-заготовительных расходов и покупной стоимости материальных ценностей по видам (т.е. берем процент от стоимости поступивших материалов по видам). Зная покупную стоимость каждого вида поступивших материальных ценностей и определенную нами сумму транспортно-заготовительных расходов по их доставке в организацию, мы определяем фактическую стоимость поступивших материалов по видам (покупная стоимость плюс доля транспортно-заготовительных расходов).

Но так как отдельные партии одинаковых материальных ценностей на склад организации обычно поступают по различной цене за единицу, то каждый раз при поступлении или один раз в конце месяца определяется фактическая (средневзвешенная, фактически сложившаяся) себестоимость единицы материальных ценностей, по которой они будут списаны на счета производств.

Для определения среднесложившейся себестоимости материальных ценностей необходимо стоимость материальных ценностей на начало месяца и стоимость материальных ценностей поступивших в течение месяца разделить на количество материальных ценностей на начало месяца и количество материальных ценностей поступивших в течение месяца. Необходимую для расчета информацию берут по данным аналитических счетов, открытых к синтетическим счетам материальных ценностей организации. А зная количество отпущенных материальных ценностей в затраты конкретного производства и фактическую (фактически сложившуюся) себестоимость единицы материалов определяют фактическую себестоимость отпущенных в производство материалов, умножая фактическую себестоимость единицы на количество единиц отпущенных материалов, что будет подтверждено корреспонденцией счетов:

Д-т счетов затрат 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы» и др.;

К-т счета 10 «Материалы».

Затраты на приобретение основных средств и оборудования, не требу­ющего монтажа, по мере их возникновения учитываются по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» с кредита счетов:

60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» – на договорную стоимость (без НДС), указанную в счетах-фактурах поставщиков;

76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» – на сумму оплаченных комиссионных вознаграждений и т.д.;

23 «Вспомогательные производ­ства» – на стоимость транспортных услуг по доставке основных средств, выполненных собственным транспортом.

По мере приемки в эксплуатацию приобретен­ных основных средств на их фактическую стоимость составляется бухгалтерская за­пись:

Д-т счета 01 «Основные средства»;

К-т счета 08 «Вложения во внеоборотные активы».