Особенности налогового учета лизингового имущества

Первоначальная стоимость амортизируемого основного средства в целях налогообложения определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением сумм НДС и акцизов, кроме случаев предусмотренных настоящим Кодексом (ст. 257 НК РФ).

Первоначальной стоимостью имущества, являющегося предметом лизинга, признается сумма расходов лизингодателя на его приобретение, за исключением сумм вычета по НДС. В связи с тем что предметы лизинга являются также и амортизируемым имуществом, их первоначальная стоимость формируется и за счет расходов на сооружение, изготовление и доведение до состояния, в котором они пригодны для использования (т.е. в порядке, применяемом для обычных основных средств).

Необходимо учесть, что расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида входят в состав внереализационных расходов. Поэтому в целях налогообложения они не включаются в первоначальную стоимость основных средств, даже если заемные средства были привлечены для их приобретения (ст. 265 НК РФ).

Следует обратить внимание на то, что порядок формирования первоначальной стоимости основных средств (в том числе лизингового имущества) практически не отличается от аналогичного порядка в бухгалтерском учете (п. 8 ПБУ 6/01). Проценты по заемным средствам, привлеченным для приобретения, сооружения или изготовления объекта основных средств, согласно ПБУ 6/01 включаются в первоначальную стоимость актива. То же самое следует из п. 12 ПБУ 15/01. Однако в п. 30 ПБУ 15/01 уточнено, что включение затрат по полученным займам и кредитам в первоначальную стоимость инвестиционного актива прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем принятия актива к бухгалтерскому учету в качестве объекта основных средств или имущественного комплекса (по соответствующим видам активов, формирующих имущество комплекса). Оставшиеся проценты списываются как операционные расходы (п. 11 ПБУ 10/99). Таким образом, в результате отличий между бухгалтерским и налоговым учетом возникают временные разницы.

Если порядок формирования первоначальной стоимости основных средств одинаков и в бухгалтерском, и в налоговом учете, то данные для налогообложения (первоначальная стоимость лизингового имущества, расчет амортизации) можно получить непосредственно из бухгалтерского учета.

Здесь следует обратить внимание на следующее. Допустим, часть расходов, скажем, по доставке предмета лизинга, несет лизингополучатель, но в договоре лизинга не предусмотрено, что лизингодатель компенсирует данные расходы. Возникает вопрос: можно ли данные суммы списать при расчете налога на прибыль? Минфин России считает, что нет, что и описано в Письме от 15.10.2003 г. N 04-02-05/1/95.

Однако данная позиция не бесспорна. Ведь подобные расходы лизингополучателя экономически обоснованы (без этого он бы не смог воспользоваться лизинговым имуществом). Кроме того, они направлены на получение дохода. Поэтому если лизингополучатель документально подтвердит понесенные расходы, то он выполнит все требования ст. 252 НК РФ, которые позволяют уменьшить на эти расходы налогооблагаемый доход. Чтобы не попасть в такую ситуацию и избежать споров с налоговой инспекцией, в договоре лизинга лучше предусмотреть, что все расходы по доставке и монтажу несет лизингодатель.

Пример

Организация-лизингополучатель получила лизинговое оборудование стоимостью 500 000 руб. (соответствует сумме расходов лизингодателя на приобретение этого оборудования). Для доставки лизингового оборудования до собственного склада организация-лизингополучатель воспользовалась услугами автотранспортной компании. Стоимость услуг - 10 000 руб. (без НДС).

Согласно условиям договора лизинговое оборудование учитывается на балансе лизингополучателя.

В данном случае налоговые органы считают, что в целях расчета налога на прибыль лизингополучатель не сможет списать расходы на доставку.

Многие организации (как лизингодатели, так и лизингополучатели) в целях налогообложения устанавливают срок полезного использования предмета лизинга в пределах срока действия лизингового договора.

Сроком полезного использования в соответствии со ст. 258 НК РФ признается период, в течение которого объект основных средств служит в целях деятельности налогоплательщика. Причем срок полезного использования налогоплательщик определяет самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта основных средств на основании Классификации основных средств.

Таким образом, налоговым законодательством организациям не предоставлено право определять срок полезного использования предмета лизинга исходя из срока лизингового договора. В бухгалтерском учете это возможно, ведь там нет жестких ограничений. Согласно п. 20 ПБУ 6/01 срок полезного использования объекта основного средства определяется организацией при его принятии к бухгалтерскому учету, в частности исходя из нормативно-правовых и других ограничений использования (например, срока аренды).

Когда договором лизинга расходы на обслуживание и ремонт предмета лизинга возложены на лизингодателя, в целях налогообложения они учитываются в составе внереализационных расходов, а не расходов по основной деятельности. Однако организации, для которых сдача имущества в аренду является систематической деятельностью, такие расходы относят к производственным (подп. 1 п. 1 ст. 265 НК РФ). Такое же правило есть в бухгалтерском учете (п. 5 ПБУ 10/99). Это относится также к амортизационным отчислениям по данному имуществу (естественно, если предмет лизинга учитывается на балансе лизингодателя).