Перечень аудиторских процедур

Аудит учета нематериальных активов.

Основные законодательные и нормативные документы, регулирующие объекты проверки.

Аудит нематериальных активов осуществляется на базе следую­щих нормативных документов.

1. Гражданский кодекс РФ. *

2. Закон РФ «О товарных знаках, знаках обслуживания и наименованиях мест происхождения товаров» № 3520-1 от 23 сентября 1992 г.

3. Закон РФ «О правовой охране программ для электронных вы­числительных машин и баз данных» № 3523-1 от 23 сентября 1992 г.

4. Закон РФ «О правовой охране топологий интегральных микро­схем» № 3526-1 от 23 сентября 1992 г.

5. Закон РФ «Об авторском праве и смежных правах» № 5351-1 от 19 июля 1995 г.

6. Федеральный закон «О бухгалтерском учете» № 129-ФЗ от 21 ноября 1996 г. с изменениями и дополнениями.

7. Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организа­ции» ПБУ1/98 (утв. Приказом МФ РФ № 60н от 9 декабря 1998 г.). Положение по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных
активов» ПБУ14/2000 (утв. Приказом МФ РФ № 91н от 16 октября 2000 г.).

Источники информации для проверки

Источники информации, используемые при аудите нематери­альных активов, следующие:

ф. НМА-1 — карточка учета нематериальных активов;

• акт (накладная) приемки нематериальных активов;

• акт на списание нематериальных активов;

• ведомость учета нематериальных активов № 17 по дебету и кредиту счета 04 «Нематериальные активы»;

• журнал-ордер № .10 по кредиту счета 05 «Износ нематериаль­ных активов»;

• журнал-ордер № 13 по кредиту счета 04 «Нематериальные активы»;

• расчет износа нематериальных активов (при журнально-ордерной форме учета);

• Главная книга;

• баланс (ф. № 1);

• отчет о прибылях и убытках (ф. № 2);

• приложение к бухгалтерскому балансу (ф. № 5);

• другие документы, справки, расчеты и т.д.

План и программа аудиторской проверки учета нематериальных активов.

Важная задача аудита нематериальных активов — установление соответствия применяемой предприятием методики учета нематери­альных активов требованиям нормативных актов, а также соответ­ствующих стандартов и положений, устанавливающих правила их учета.

В соответствии с основными направлениями и задачами аудита нематериальных активов можно выделить четыре направления про­верки:

1) операций учета поступления и создания нематериальных ак­тивов;

2) учета амортизации нематериальных активов;

3) учета выбытия нематериальных активов;

4) правильности налогообложения по нематериальным активам.

Аудиторская проверка учета нематериальных активов планиру­ется на основе сводного общего плана и сводной программы ауди­та экономического субъекта.

Общий план проверки нематериальных активов должен учиты­вать направления аудита данных участков, названные выше.

операций учета поступления и создания нематериальных ак­тивов. Входе аудиторской проверки операций учета поступления и создания нематериальных активов следует рассмотреть, как они по­ступают на предприятие: в качестве вложений в уставный капитал; в результате приобретения или создания; погашения дебиторской задолженности; компенсационной сделки; безвозмездной передачи.

Нематериальные активы, поступившие на предприятие в ре­зультате вклада в уставный капитал инвесторов, отражаются в бух­галтерском учете по дебету счета 04 «Нематериальные активы» и кредиту счета 75 «Расчеты с учредителями» в том случае, если на величину заявленного уставного капитала предприятия сделана за­пись по дебету счета 75 и кредиту счета 80 «Уставный капитал».

Если имущество инвесторами вносится в уставный капитал сра­зу и полностью, то счет 04 может дебетоваться в непосредственной корреспонденции с кредитом счета 80 «Уставный капитал». Нема­териальные активы приходуются в этом случае в оценке по догово­ренности сторон.

Другие варианты поступления нематериальных активов на предприятие — их приобретение за плату и создание. В настоящее время приобретение и создание нематериальных активов осуществ­ляются в результате долгосрочных инвестиций.

Долгосрочные инвестиции связаны, в том числе и с приобрете­нием, и с созданием активов нематериального характера. Бухгалтер­ский учет ведется на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы». Стоимость приобретенных нематериальных активов отражается на счете «Вложения во внеоборотные активы» согласно оплаченным или принятым к оплате счетам после их оприходования и поста­новки на учет, что отражается по дебету счета 08 и кредиту счета 60, 76 и т.д.

Долгосрочные инвестиции включают в себя и процесс создания нематериальных активов. При создании предприятием нематериаль­ных активов на счете «Вложения во внеоборотные активы» отража­ются фактически произведенные при этом затраты. Эта операция отражается в бухгалтерском учете по дебету счета 04 «Нематериаль­ные активы», соответствующему субсчету и кредиту счета 08.

Еще один вариант поступления нематериальных активов на предприятие — в результате безвозмездного получения от юридических и физических лиц. Эта операция отражается по дебету счета 04 «Не­материальные активы» и кредиту счета 83 «Добавочный капитал». Операции по безвозмездному получению требуют весьма тщательной проверки с использованием инструмента встречного контроля, чтобы установить, не нарушены ли здесь права добровольных инвесторов. Поступление нематериальных активов оформляется актом приемки.

Проверяя указанные операции, аудитор изучает первичные доку­менты: акты приемки-передачи, договоры купли-продажи, лицензии и др. Это позволяет сделать вывод, что указанные приобретения произ­ведены с соблюдением требований действующего законодательства.

Если аудитор установит нарушения в учетных записях по пере­численным выше операциям поступления нематериальных активов, он указывает работникам бухгалтерии на необходимость внесения соответствующих исправлений и уточнений.

Аудит учета амортизации нематериальных активов.Цель - в ходе аудиторской проверки провести контроль начисления амортизации нематериальных активов.

Нематериальные активы отражаются в учете в сумме затрат на приобретение, включая расходы по их доведению до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях, и переносят равномерно свою первоначальную стоимость на из­держки производства или обращения по нормам, определяемым на предприятии исходя из срока их полезного использования.

Существуют, по крайней мере, три варианта установления срока использования нематериальных активов:

• срок полезного использования нематериальных активов сов­падает со сроком их действия, который предусмотрен соответст­вующим договором. В этом случае величина амортизационных от­числений за год равна отношению первоначальной стоимости не­материальных активов к сроку их полезного использования, уста­новленного соответствующим договором;

• предприятие самостоятельно устанавливает срок полезного ис­пользования нематериальных активов. При этом необходимо иметь в виду, что срок полезного использования объекта нематериальных ак­тивов должен быть не менее одного года, так как по отношению к не­материальным активам в нормативных документах применяется поня­тие «долговременный». В этом случае величина амортизационных от­числений за год также равна отношению первоначальной стоимости нематериальных активов к сроку их полезного использования, уста­новленного предприятием;

• по нематериальным активам, по которым невозможно опреде­лить срок полезного использования, нормы амортизации устанавли­ваются в расчете десять лет, а с 2000 г. — двадцать лет (но не более срока деятельности предприятия).

Так как величина амортизационных отчислений по нематериаль­ным активам включается в себестоимость, то в итоге это влияет на финансовый результат — балансовую прибыль. Любое отступление от установленных правил начисления амортизации нематериаль­ных активов ведет к искажению прибыли как базы для налогообло­жения. Поэтому задача аудитора в данном случае — обеспечить контроль за правильностью начисления амортизации.

Начисление амортизации по нематериальным активам отражается в бухгалтерском учете по дебету счетов учета издержек производства 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы» или обращения — счет 44 «Расходы на продажу» кредиту счета 05 «Амортизация нематериальных активов».

Аудитору необходимо убедиться в том, что: для каждого объекта нематериальных активов на предприятии установлены нормы амор­тизационных отчислений и срок их полезного использования; амор­тизация начисляется ежемесячно.

Аудит учета выбытия нематериальных активов. Входе аудитор­ской проверки операций учета выбытия нематериальных активов. Рассматривается, как они выбывают: в качестве вклада в уставные Капиталы других предприятий или в совместную деятельность; в Результате реализации безвозмездной передачи; окончания срока Полезного использования; морального износа; компенсационной сделки; в счет погашения кредиторской задолженности.

Для обобщения информации о процессах реализации и прочего выбытия нематериальных активов, а также для выявления финансо­вых результатов предназначен счет 91 «Прочие доходы и расходы».

Проводя проверку указанных операций, необходимо убедить­ся, что:

• независимо от характера выбытия нематериальных активов
все они отражены на счете 91 «Прочие доходы и расходы»;

• выявлен финансовый результат от выбытия нематериальных активов предприятия;

• полностью соблюдены требования действующего законода­тельства по налогообложению в части налога на добавленную стои­мость, налога на прибыль.

Перечень аудиторских процедур

Для обоснованного выражения своего мнения о правильности ве­дения бухгалтерского учета и достоверности бухгалтерской отчетности аудитор должен получить достаточные для этого аудиторские доказа­тельства. Собирая их, аудитор может применить несколько аудитор­ских процедур в соответствии с федеральным правилом (стандартом) аудита «Аудиторские доказательства». При проверке учета основных средств и нематериальных активов аудитор может применять следую­щие способы получения доказательств:

• проверка арифметических расчетов аудируемого лица (пере­счет);

• инспектирование;

• наблюдение;

• подтверждение;

• аналитические процедуры.

Проверка арифметических расчетов используется для подтвер­ждения достоверности расчетов сумм начисленной амортизации по нематериальным активам, налоговых расчетов, показателей отчет­ности и т.д.

Инспектирование представляет собой проверку записей и доку­ментов при проверке учета и отражения операций по расчетам по нематериальным активам.

Наблюдение представляет собой отслеживание аудитором про­цесса или процедуры, выполняемой другими лицами по учету опе­раций с нематериальными активами.

Подтверждением пользуются для установления фактической пе­редачи и приема вкладов нематериальных активов в совместную деятельность, уставные капиталы других организаций и т.п.

К аналитическим процедурам прибегают при сопоставлении на­личия нематериальных активов в различные периоды, данных отче­та об их движении, оценке соотношений между разными статьями и формами отчетности и т.д.

При организации проверки ведения учета нематериальных ак­тивов аудитору целесообразно участвовать в проведении инвентари­зации нематериальных активов.

Типичные ошибки

Примерный перечень типичных ошибок следующий:

• оприходования нематериальных активов не по цене их при­обретения;

• неправильное определение срока эксплуатации нематериаль­ных активов;

• неправильное отнесение затрат на счет 04 «Нематериальные активы»;

• отсутствие документов, подтверждающих отнесение объектов уче­та к нематериальным активам;

• неправомерное увеличение стоимости нематериальных акти­вов за счет текущих затрат;

• простое хищение средств (основной тип мошенничества).