Корреспонденция счетов у лизингополучателя

Содержание операции	Корреспонденция счетов
Дебет	Кредит
Вариант 1
Первоначальная стоимость имущества
Ежегодно лизингополучатель производит следующие записи
Начислен лизинговый платеж
в сумме без НДС	20, 25, 26	76-6
НДС в составе платежа		76-6
Перечислен платеж лизингодателю	76-6
Предъявлен НДС бюджету
По окончании договора имущество возвращается лизингодателю
Первоначальная стоимость имущества
Вариант 2
Поступление лизингового имущества
фактическая стоимость (сумма причитающихся к уплате лизинговых платежей)		76-5
НДС в составе платежей		76-5
Оприходовано имущество	01-2
Ежегодно лизингополучатель производит следующие записи
Начислен лизинговый платеж	76-5	76-6
Перечислен платеж лизингодателю	76-6
Предъявлен НДС бюджету
Начислена амортизация на объект лизинга	20,25,26
По окончании договора имущество переходит в собственность лизингополучателя
Первоначальная стоимость имущества	01-1	01-2
Сумма накопленной амортизации	02-2	02-1

01-1 «Основные средства», субсчет «Собственное имущество»

01-2 «Основные средства», субсчет «Арендованное имущество»

02-1 «Амортизация основных средств», субсчет «Амортизация собственного имущества»

02-2 «Амортизация основных средств», субсчет «Амортизация лизингового имущества»

3.1. Учет досрочного выкупа у лизингополучателя

Методика учета ли­зингового имущества будет рассмотрена нами в двух вариантах, пре­дусматривающих соответственно учет на балансе а) лизингодателя и б) лизингополучателя.

Вариант 1. Если в роли балансодержателя предмета лизинга вы­ступает лизингодатель, то лизингополучатель периодически отражает в бухгалтерском учете только причитающиеся к уплате лизинговые платежи. В соответствии с ПБУ 10/99 «Расходы организации», ут­вержденным приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. № З3н, ли­зинговые платежи признаются расходами лизингополучателя по обычным видам деятельности в том случае, если предмет лизинга ис­пользуется для изготовления или продажи продукции, приобретения и продажи товаров, выполнения работ, оказания услуг, и соответст­венно относятся на себестоимость.

В соответствии с приказом Минфина России от 17 февраля 1997 г. № 15 при осуществлении выкупа до истечения срока договора лизин­га, досрочно начисленные платежи относятся в дебет счета 97 «Расхо­ды будущих периодов» в корреспонденции со счетами обязательств. Одновременно лизинговое имущество ставится на баланс в оценке, предусмотренной договором, т. е. в общей сумме лизинговых плате­жей без НДС, по дебету счету 01 «Основные средства» и кредиту сче­та 02 «Амортизация основных средств». По нашему мнению, в отно­шении указанного порядка учета можно привести следующие критические замечания.

Во-первых, не определен порядок и сроки списания суммы, учиты­ваемой на счете 97 «Расходы будущих периодов». Во-вторых, с точки зрения методологии бухгалтерского учета установленный порядок оп­риходования имущества лизингополучателем является некоррект­ным, поскольку фактически при досрочном выкупе имеет место при­обретение имущества на возмездной основе.

В соответствии с п. 3.2 ПБУ 6/01 «Учет основных средств», ут­вержденного приказом Минфина России от 30 марта 2001 г. № 26н, первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобре­тение, сооружение и изготовление за исключением налога на добав­ленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, пре­дусмотренных законодательством Российской Федерации).

Порядок формирования затрат лизингополучателя при досрочном выкупе претерпевает существенные изменения. В течение договора лизингополучатель относил лизинговый платеж без НДС на себесто­имость с уменьшением налогооблагаемой базы. После досрочного вы­купа договор лизинга прекращает свое действие, предмет лизинга в со­ответствии с методологией ведения бухгалтерского учета должен приходоваться на баланс в том же порядке, как и при обычном приоб­ретении имущества, бывшего в употреблении. Списание затрат по приобретению имущества (выкупная цена) на себестоимость осуще­ствляется уже путем начисления амортизации.

Бухгалтерские операции у лизингополучателя при данном вариан­те учета представлены в таблице.

Корреспонденция счетов у лизингополучателя при досрочном выкупе имущества(имущество на балансе у лизингодателя)

Содержание операции	Корреспонденция счетов
Дебет	Кредит
Расчеты с лизингодателем
Начислен лизинговый платеж
в сумме без НДС
НДС в составе лизингового платежа
Перечислен платеж
НДС в составе платежа предъявлен бюджету
Досрочный выкуп имущества и передача его на баланс лизингополучателя
Приобретен предмет лизинга
в сумме без НДС
НДС
перечисление выкупной цены
Имущество переводится в состав собственных основных средств

Для целей бухгалтерского учета бывший лизингополучатель самостоятельно устанавливает срок полезного использования предмета и соответственно определяет нормы списания. При этом необходимо отметить, что с прекращением договора лизинга прекращаются и льго­ты для участников сделки, установленные Законом «О финансовой аренде (лизинге)». Это в первую очередь означает невозможность даль­нейшего применения к имуществу коэффициента ускоренной аморти­зации 3.

В отношении амортизации для целей налогообложения следует руководствоваться действующим налоговым законодательством. В соответствии с требованиями Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ 6/01) предполагаемый срок полезного использования у нового собственника основных средств может опреде­ляться путем вычитания из срока полезного использования, исчислен­ного для новых объектов основных средств, срока их фактической эксплуатации. При этом срок полезного использования новых объек­тов основных средств определяется исходя из норм амортизационных отчислений, порядок установления которых прописан в НК РФ и по­становлении Правительства РФ от 1 января 2002 г. № 1 «О классифи­кации основных средств, включаемых в амортизационные группы».

Вариант 2. При учете лизингового имущества на балансе лизингополучателя предмет лизинга приходуется в оценке, равной общей сто­имости лизинговых платежей без НДС в корреспонденции со счетами обязательств. В соответствии с приказом Минфина России от 17 фев­раля 1997 г. № 15 учет обязательств по лизинговому договору осуще­ствляется лизингополучателем на счете 76 «Расчеты с разными деби­торами и кредиторами». Досрочный выкуп имущества предполагает погашение задолженности лизингополучателя перед лизингодателем следующей бухгалтерской записью:

Дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» Кредит счета 51 «Расчетный счет»

В соответствии с п. 12 приказа Минфина России от 17 февраля 1997 г. № 15 сумма досрочно начисленных платежей у лизингополуча­теля относится в дебет счета 97 «Расходы будущих периодов» в корре­спонденции со счетом 02 «Амортизация основных средств». К данно­му варианту учета в равной степени относится приведенная выше кри­тика использования счета 97 «Расходы будущих периодов» в ситуации досрочного выкупа при учете предмета лизинга на балансе лизингода­теля.

Следует отметить о существовании еще одного недоразумения в части порядка начисления амортизации на лизинговое имущество. В результате осуществления данной бухгалтерской записи происхо­дит искусственное доведение остаточной стоимости имущества до ну­ля. Таким образом, после осуществления выкупа начисление аморти­зации на имущество прекращается. Указанное действие идет вразрез с правилами бухгалтерского учета в отношении порядка отражения основных средств и начисления амортизации. Как известно, амортиза­ция имущества прекращается только в случае выбытия объекта или полного погашения его стоимости либо приостанавливается на пери­од восстановления имущества. Досрочно перечислив сумму лизинго­вых платежей, лизингополучатель в полной мере исполнил свои обя­зательства по договору, но это никоим образом не должно влиять на балансовую стоимость имущества. Поэтому начисление амортизации на объект имущества должно быть продолжено и после осуществле­ния досрочного выкупа.

Факт перехода права собственности на объект лизинга в бухгалтер­ском учете лизингополучателя отражается лишь внутренними записями по субсчетам: счет 01 «Основные средства», субсчета: «Собственное имущество», «Арендованное имущество»; счет 02 1«Амортизация основных средств», субсчета «Амортизация собственного имущества», «Амортизация лизингового имущества». С субсчетов по учету несобственного имущества — на суб­счета по учету имущества, принадлежащего по праву собственности.

Выкуп имущества по общему правилу прекращает договор лизинга, поэтому воспользоваться возможностью начисления ускоренной амортизации (коэффициент ускорения 3) лизингополучатель не сможет.

Бухгалтерские операции у лизингополучателя при данном вариан­те учета представлены в таблице.

Корреспонденция счетов у лизингополучателя при досрочном выкупе имущества(имущество на балансе у лизингополучателя)

Содержание операции	Корреспонденция счетов
Дебет	Кредит
Отражена задолженность перед лизингодателем
в сумме без НДС		76-5
НДС полученный		76-5
Оприходовано имущество	01-2
Расчеты с лизингодателем
Начислен лизинговый платеж	76-5	76-6
Амортизация лизингового имущества		02-2
Перечислен платеж	76-6
НДС в составе платежа предъявлен бюджету
Досрочный выкуп имущества
Перечисление выкупной цены	76-5
Имущество переводится в состав собственных средств
первоначальная стоимость имущества	01-1	01-2
накопленная амортизация	02-2	02-1
НДС в составе платежа предъявлен бюджету

Примеры