Аудит учредительных документов организации
Любое юридическое лицо в независимости от организационно-правовой формы и источников финансирования создаётся и действует на основании специальных, учредительных документов, фактически представляющих собой лицо предприятия. Особенность аудита основных документов организации заключается в том, что, с одной стороны, он не несёт в себе каких-либо особых затруднений, с другой перед аудитором встаёт необходимость тщательной проверки расчётов с учредителями и правильности налогообложения по таким расчётам.
В свою очередь, расчёты с финансовыми участниками предприятия напрямую касаются его имущественной состоятельности, что создаёт предпосылки для разного рода злоупотреблений со стороны руководства аудируемого лица, и, как следствие отсюда, требуют повышенного внимания проверяющего. Помимо устава, учредительного договора, изменений к ним, протоколов общих собраний учредителей и тому подобных соглашений, оформляющих решение участников о создании и начале функционирования организации, аудитором также проверяется документация, касающаяся уставного капитала будущего предприятия и бухгалтерского учёта расчётов с его учредителями. Вся документация проверяется на предмет соответствия требованиям законодательства РФ и своевременности её составления. Перечень такого рода документации составляют свидетельства о праве собственности на имущество, вносимое в качестве доли (пая) в уставный капитал, свидетельства о регистрации предприятия в налоговых органах и органах статистики, реестр учредителей, выписки из протоколов общих собраний, различного рода лицензии и патенты на осуществление определённых видов деятельности, данные оценки долей, вносимых в уставный капитал и так далее. Собственно, с экспертизы вышеуказанных документов и начинается сама проверка по существу.
Большой объём информации может создавать для аудитора известные трудности, связанные с излишней затратой временных и административных ресурсов. Поэтому на практике проверяющий при определении конкретного объёма объективной и достаточной доказательственной базы, то есть аудиторской выборки, часто руководствуется собственным профессиональным убеждением. Под аудиторской выборкой понимается применение аудиторских процедур менее чем ко всем элементам одной статьи отчетности или группы однотипных операций. Она дает возможность получить и оценить доказательства в отношении некоторых характеристик элементов, отобранных для того, чтобы сформировать или помочь сформировать выводы, касающиеся генеральной совокупности, из которой произведена выборка. При определении объема выборки аудитор должен проанализировать, снижен ли риск, связанный с использованием выборочного метода, до приемлемо низкого уровня. Уровень риска, который аудитор готов принять, оказывает влияние на объем выборки. Существует обратнопропорциональная связь между уровнем риска и количеством отбираемых для проверки документов. Так, чем ниже риск, который готов принять аудитор, тем больше необходимый объем выборки.
Между тем, при использовании выборочного метода, аудитору следует удостовериться в полноте и надлежащем характере генеральной совокупности документов. Это значит, что когда аудитором принимается решение об использовании отобранной совокупности документов для того, чтобы прийти к каким-либо выводам относительно работы систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля за отчетный период, генеральная совокупность должна включать все соответствующие документы, совершённые в данном периоде. При построении выборки аудитор может прибегнуть к так называемой стратификации генеральной совокупности учредительной документации. Суть стратификации заключается в разделении всей совокупности общих документов на дискретные части, имеющие общие, однородные характеристики. Например, в качестве дискретной части аудитором могут быть выделены оригиналы и заверенные копии документов, связанных с лицензированием отдельных видов деятельности юридического лица. Положительная сторона стратификации проявляется в том, что она предоставляет аудитору возможность значительного уменьшения объёма выборки без увеличения риска.
Важную роль в проведении аудита учредительных документов предприятия играет определение юридического статуса проверяемой организации и связанных с этим статусом правовых особенностей функционирования экономического субъекта. Как известно, в соответствии с гражданским законодательством на статус организаций может оказывать влияние целый ряд различных оснований. Такими основаниями служат объём полномочий экономического субъекта, позволяющий отнести лицо к головной организации, филиалу, либо представительству, организационно-правовая форма юридического лица, а также его положение в структуре “основное – дочернее – зависимое” общество. Разумеется, все они могут существенным образом отразиться на процедуре организации юридического лица, субъектном составе его участников, величине уставного капитала, порядке расчётов с учредителями и собственниками, перечне учредительных, организационных и разрешительных документов проверяемого субъекта.
На этом этапе, аудитор, используя процедуры инспектирования и подтверждения, определяет и фиксирует правовое положение предприятия, систему его органов управления, источники финансирования, круг учредителей, сферу деятельности, методику оценки складочных долей, объём субъектоспособности предприятия в части возможности учреждения филиалов и представительств, возможность создания резервных фондов, порядок распределения прибыли между участниками и начисления дивидендов.
Вслед за экспертизой учредительных документов следует этап проверки правильности отражения и движения складочного капитала аудируемого лица. С этой целью аудитором производится сопоставление данных учредительной и распорядительной документации (единоличных и коллективных решений собственников), касающейся внесения, оценки, учёта, своевременности поступления и процедуры формирования уставного капитала. По общему правилу уставный капитал предприятия может быть оплачен его учредителями по частям из расчёта – половина суммы капитала вносится до государственной регистрации лица, вторая половина - в течение календарного года после внесения записи в ЕГРЮЛ. Оплата ценных бумаг предприятий, образованных в форме акционерных обществ, также может производиться частями в порядке, определённом уставными документами.
Бухгалтерский учёт уставного капитала, его наличного состояния и движения (увеличения и уменьшения) производится по счёту 80 “Уставный капитал”, который корреспондирует со счётом 75 “Расчёты с учредителями” и служит аудитору главным источником информации о капитале организации и составе (размере) долей её участников. Аудитору стоит принимать во внимание, что суммарный остаток средств по кредиту счёта 80 не может быть меньше величины уставного капитала, обозначенной в уставных документах предприятия. Внесение в складочный капитал организации долей её учредителей возможно как в денежной форме, так и в форме материальных (основных средств, МПЗ и т.д.) и нематериальных (исключительных прав на объекты интеллектуальной собственности, права на временное пользование) ценностей. Поэтому корреспонденция счёта 75 “Расчёты с учредителями” может выглядеть по-разному в зависимости от вида поступивших в учредительный капитал ценностей. Так, применительно к материальным активам в качестве корреспондирующих счетов могут выступать счета 01, 08, 10, 11, 20, 21, 23, 29, 41 и 43, а к ценным бумагам – счёт 58.
Следующей стадией аудита является инспектирование и выверка расчётов по доходам от участия в предприятии. Расчёты с участниками по распределению доходов предприятия производятся по кредиту счёта 75 и дебету счёта 84 “Нераспределённая прибыль (непокрытый убыток)”. В тех случаях, когда за рассматриваемый период прибыль от коммерческой деятельности предприятия отсутствует, либо присутствует в недостаточном размере, то отражение начисленных доходов производится по дебету счёта 82 “Резервный капитал”. Доходы учредителям учитываются на субсчёте 2 счёта 75 “Расчёты по выплате доходов”. Если участниками предприятия являются его работники и служащие, то начисление доходов производится по счёту 70 “Расчёты с персоналом по оплате труда”.
Следует учитывать, что прибыль предприятия может распределяться и в форме дивидендов. В этих случаях в уставе общества в обязательном порядке должны быть определены размер дивиденда и стоимость, выплачиваемая при ликвидации общества по привилегированным акциям каждого типа. Размер дивиденда и ликвидационная стоимость определяются в твердой денежной сумме или в процентах к номинальной стоимости привилегированных акций. В случаях, предусмотренных уставом, дивиденды могут выплачиваться в неденежной форме. Размер дивиденда и ликвидационная стоимость по привилегированным акциям считаются определенными также, если уставом общества установлен порядок их определения. Владельцы привилегированных акций, по которым не определен размер дивиденда, имеют право на получение дивидендов наравне с владельцами обыкновенных акций. В ходе аудита учёта расчётов с участниками по дивидендам аудитору следует обратить внимание на ограничения, существующие в нормативно-правовых актах РФ. Например, согласно законодательству об акционерных обществах, общество не вправе принимать решение о выплате дивидендов по акциям: до полной оплаты всего уставного капитала общества, до выкупа всех акций, которые должны быть выкуплены в соответствии с требованием закона, если на день принятия такого решения общество отвечает признакам банкротства, а также, если на день принятия такого решения стоимость чистых активов общества оказывается меньше суммы его уставного капитала.
На заключительном этапе аудита производится комплексная проверка налогообложения при совершении организацией действий, направленных на формирование складочного капитала и финансовые расчёты с участниками. Комплекс аудиторских мероприятий по этому направлению включает в себя установление фактов правильности исчисления налогов, включая НДС, перечисления и удержания налоговых платежей, расчётов по НДФЛ, налогу на прибыль и другим обязательным платежам. Проверка своевременности и полноты начисления налогов на доходы, полученные от участия в предприятии, может быть осуществлена путём сопоставления и пересчёта числовых данных, содержащихся по дебету счёта 75 “Расчёты с учредителями” и кредиту счёта 68 “Расчёты с бюджетом”.
По завершении проверки аудитор в форме заключения выносит независимое мнение о состоянии финансового учёта и порядка ведения (совершения) общих документов юридического лица. Аудиторское заключение по результатам проверки учредительных документов должно быть построено на основании установления таких фактов, как государственная регистрация предприятия, получения предприятием разрешительных документов, наличие у организации собственного, обособленного имущества, соблюдение легального порядка формирования уставного капитала организации и финансовых расчётов с её участниками и собственниками.
А учр.док-в закл-я в тщат-й пров-е юр. осн-й на пр-во функц-я эк.S в соотв-и с дей-м зак-м.А подверг-я след.внутр.док-ы(инф.база):-учеред. д-р, прот-лы собр-и, свидет-во о гос. регист-и, док-ы подтв-е право собст-и учр-й на имущ-во; - свид-во о рег-и орг-в стат-ки; - проект эммисс-и или рег-и реестр акц-в для АО; - лицен-я на разр-я на опр-е виды днят-ти; -год отч-ть и др.В пр-ссе а.учр.док-тов а-р выясн-ет какие виды д-типредусм-ны учр.док-тами, соот-ет ли осущ.виды д-ти, указ-ым в учред.доктах, какие виды д-ти осущ-ет эк.S-т подлеж-т лицен-ию в соот-вии с зак-вом. Пров-ка форм-ия УК. УК входит в состав СК эк.S-та и опред-ет мин-й размер им-ва эк.S-та, гарант-го интересы его кред-ров. Целью а. пров-ки УК и учред.док-тов яв-ся форм-ие мнения о достав-ти д-ных пок-лей БО, отраж-щих сост-ие УК и мнение о соотв-ии методологии ее учета норм.актам .Осн напр-я(задачи) А-д форм-е УК: - А рег-и и перерег-я АО уст-й кап; А оформ-я учр-х док-в, и рег-в с учред-ми; - А и/обл-я при учете форм-я УК. и выпл-е див-в. Док-ты необ-мые для пров-ки: 1)Приказ об у/п орг-ции;2)учред.док-ты,3)БО,4)рег-ры син.и анал.учета УК(ж-о №12,вед-ть №69,ГК),5)перв.док-ты по форм-ию УК( акты, накл-ые, плат.пор-ия,ПКО и др.)6)док-ты подтв-щие право соб-ти на им-во, вносимое в кач-ве вклада в УК(свид-ва о о праве соб-ти на недвиж-ть, зем.участки,7) свид-во о гос.рег-ции,8)Приказы и распоряжения,9)Переписка с учред-ми, протоколы о рез-тах собр-ий учред-лей и акц-ров,10)Справки о постановке на учет в нал.органе, о рег-ции в органах стат-ки и др.фондах, 11)Лицензии на виды д-ти, подлеж-щие лицен-ию,12) Реестр акц-ров. При пров-ки УК след-ет прин-ть во вним-ие орг-прав.форму и стр-ру орг-ции и ее соот-ие ГК.Для ОАО мин. размер УК д/н сост-ть не менее тыс.крат. размера МРОТ,ЗАО -стократ разм-а МРОТ.Ном-я ст-ть разм-х привел-х акц. не д/а прев-ть 25%УК.При АО пол-я вел-а УК оплач-я сразу при рег-ии,ост-я часть в теч-е года,форма оплаты акц.опред-я уставом,ден-я оц-а им-ва внос-го в оплату по согл.учред-й.При пров-ке синт-го уч-а форм-я УК а-р м/т исп-ть след.мет-ы сбора А-х док-в:устн-й и письм-й опрос учр-й и акц-в о пор-е внес-я вкладов и распред-е дох-в от акц-я,пров-ку внутр-х док-в п/п. А-р д/н пров-ть пор-к увел-я УК и прич-ы его умень-я. Держ-и акц. получ-т на них див-ды (д-д,выплач-й из приб-и АО).Типич-е ошиб-и: 1.кред-й ост-к сч.80 не соотв-т заявл. суммы УК учр-х док-в;2.нет лиц-ии на деят-ть;3.раз-ца м/у практ-и Z-т на выкуп соб-х акц-й и их ном-й ст-ью отн-я на сч.90,а не на сч.91;4.неправ-е исчисл-е дох-в от кап-а и нал-в;5.необосн-е увел-е УК за счет завыш-я ст-ти МЦ НМА,внос-х в УК;6.не своевр-е оформ-е выб-я и приема новых учр-й;7.не выплата див-в по привел-м акц-м;8.не внес-е или неполн-е учред-ми долей в УК.