Принципы бухгалтерского учета в кредитных организациях

Принципы бухгалтерского учета в банках приближены к действующим принципам учета по Международным стандартам финансовой отчетности (МСФО). Рассмотрим основные принципы постановки бухгалтерского учета в банке, которые определяет Банк России в Правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации.

1. Непрерывность деятельности. Предполагается, что коммерческий банк будет непрерывно осуществлять свою деятельность в будущем и не имеет предпосылок для ликвидации или совершения операций на невыгодных для себя условиях.

2. Отражение доходов и расходов банка по методу начисления. Указанный принцип введен в действие 1 января 2008 г., до этого времени отражение доходов и расходов в банковском учете предполагало, что на соответствующие счета доходы будут отнесены только после их фактического поступления. Расходы отражались на счетах по учету расходов только после их фактического совершения. На сегодняшний день доходы должны отражаться в бухгалтерском учете на стадии их начисления в том периоде, за который они начислены.

3. Постоянство правил бухгалтерского учета. Коммерческие банки должны руководствоваться в своей деятельности одними и теми же правилами бухгалтерского учета, кроме возникновения случаев существенных перемен в своей деятельности, а также при изменении законодательства Российской Федерации, корректирующего деятельность коммерческих банков. В указанных случаях банк должен обеспечить сопоставимость показателей отчетности.

4. Принцип осторожности. Активы и пассивы, доходы и расходы коммерческих банков должны отражаться в бухгалтерском учете с достаточной степенью осторожности, чтобы не переносить действующие риски на следующие периоды. В новой редакции, то есть в Правил ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации также указано, что недопустимо завышение доходов и занижение расходов. Следует учесть, что при публикации отчетности за квартал в прессе и на сайтах Банка России отражение в отчетности убыточной деятельности банка может привести к оттоку средств со счетов клиентов и инвесторов, поэтому коммерческие банки при публикации отчетности стараются несколько «приукрасить» истинную картину, складывающуюся в результате их деятельности, что влечет за собой намеренное искажение отчетности.

5. Своевременность отражения операций. Операции в коммерческом банке в большинстве своем отражаются в день их совершения, за исключением случаев, специально оговоренных в нормативных актах Банка России. Этот принцип, безусловно, связан с тем, что коммерческий банк составляет бухгалтерский баланс по своим операциям за каждый рабочий день, чтобы обеспечить оперативность и исключить ошибки в выписках, выдаваемых клиентам банка.

6. Раздельное отражение активов и пассивов банка. Это означает, что на уровне балансовых счетов первого порядка, то есть трехзначных счетов, в банковском учете существуют только активные или пассивные счета. Активы и пассивы оцениваются отдельно и отражаются в развернутом виде. В банковской практике отсутствуют активно-пассивные счета, что действует в бухгалтерском Плане счетов с января 1998 г.

Вместе с тем в Плане счетов, действующем с 2008 г., образовался счет первого порядка 612 «Выбытие и реализация», который не имеет признаков активности или пассивности, в его составе выделяются пять балансовых счетов (61209, 61210, 61211, 61212, 61213).

7. Преемственность входящего баланса. Это означает, что остатки средств на балансовых и внебалансовых счетах банковского учета на предыдущую отчетную дату должны соответствовать входящим остаткам на текущую дату. Следует отметить, что при смене руководителя коммерческого банка или главного бухгалтера банка, указанные остатки принимаются новым составом руководителей строго по акту, в котором отражаются факты несоответствия указанных по счетам остатков подтверждающим документам.

8. Приоритет содержания над формой. Операции банка отражаются в соответствии с их экономической сущностью, а не в соответствии с их юридической формой. В практике коммерческих банков России были факты использования отдельных форм договоров, скрывающих сущность операций (договором факторинга оформлялись операции по незаконному обналичиванию денежных средств со счетов юридических лиц).

9. Принцип открытости. Указанный принцип означает, что отчетность банка должна быть понятной информированному пользователю и избегать двусмысленности в отражении позиции банка. Необходимо отметить, что действующая структура Плана счетов позволяет для квалифицированных пользователей полностью открыть все операции банка, вместе с тем, широкий круг пользователей банковской информации (в частности, представители клиентов — юридических лиц, контрагенты по хозяйственным операциям, страховые и инвестиционные компании) зачастую не в состоянии разобраться в показателях баланса банка из-за огромного объема информации и сложности бухгалтерского учета. Отчетность, публикуемая в прессе коммерческими банками, представляет собой достаточно обобщенную информацию, которая не дает возможности выявить действующие риски, угрожающие стабильности банка.

10. Составление сводного баланса. Банк ежедневно составляет сводный баланс в целом, включая все операции своих филиалов и отделений.

11. Оценка активов и обязательств банка. Активы принимаются к бухгалтерскому учету по их первоначальной стоимости, а в дальнейшем оцениваются по текущей (по справедливой стоимости) с использованием отдельных корректирующих счетов для их переоценки. Обязательства банка отражаются в бухгалтерском учете в соответствии с условиями договора. В отдельных случаях они переоцениваются по текущей (справедливой) стоимости.

12. Ценности и документы, учитываемые на балансовых счетах. Ценности и документы, учитываемые на балансовых счетах, на внебалансовых счетах не отражаются, кроме случаев, установленных нормативными документами Банка России.

13. Счета, не имеющие признака счета, введены в действие для контроля за своевременным отражением операций, то есть в конце рабочего дня не должны иметь остатков в балансе. Имеется в виду основной счет 612.

14. В конце рабочего дня по активным счетам остаток должен быть только дебетовым, а по пассивным счетам только кредитовым.

15. Действующий план счетов имеет следующую структуру:

- главы;

- разделы;

- подразделы;

- счета первого порядка (трехзначные счета);

- счета второго порядка (пятизначные счета).

Таким образом, в банковском бухгалтерском учете сформулированы пятнадцать принципов, которые необходимо осознать для дальнейшего изучения логики построения бухгалтерского учета в банках. Указанные принципы в полной мере будут раскрыты при изучении правил ведения бухгалтерского учета по отдельным группам банковских операций.

Учетная политика банка

Каждый банк разрабатывает и утверждает учетную политику, которая должна включать документы, отражающие особенности деятельности каждого банка, а также масштабность выполняемых банком операций, условия деятельности его филиалов и отделений. В соответствии с Правил ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации подлежат утверждению в составе учетной политики банка следующие документы.

· Рабочий план счетов банка, который представляет собой перечень лицевых счетов, открытых банком с момента его создания до ликвидации или реорганизации. Перечень фиксируется в книге лицевых счетов, открытых в банке. Ежедневно книга автоматически дополняется распечаткой вновь открытых лицевых счетов за рабочий день, а также указываются лицевые счета клиентов, закрытые по их заявлению. Информация, содержащаяся в книге лицевых счетов, является очень важной, так как она включает информацию обо всех операциях, выполненных коммерческим банком. Сокрытие указанной информации считается уголовным преступлением.

· Формы первичных учетных документов, используемых в бухгалтерском учете коммерческого банка, подлежат утверждению в альбоме форм, который создается в банке для удобства учета отдельных банковских операций. В этом альбоме не фиксируются формы, входящие в альбомы Федеральной службы государственной статистики, например, типовые расчетные документы.

· Порядок расчетов банка со своими филиалами и отделениями, прочими структурными подразделениями. Эта позиция в учетной политике очень важна, так как позволяет контролировать деятельность отдельных подразделений банка, которые могут размещаться в других регионах Российской Федерации. Следует отметить, что отсутствие достаточного контроля за деятельностью филиалов банка в российской практике неоднократно приводило к разорению коммерческих банков.

· Правила проведения учета отдельных банковских и хозяйственных операций. Эта составляющая представляет собой не только перечень всех бухгалтерских проводок на всех участках выполнения банковских и небанковских операций, а также по каждой группе операций излагается порядок учета всех операций, указывается этап, на котором операция фиксируется в компьютерном учете. Особенности составления этих правил зависят от действующего в банке программного обеспечения, которое приобретается банком непосредственно у разработчиков. Например, программное обеспечение, позволяющее обработать операции в отделениях Сберегательного банка России, кардинальным образом отличается от программного обеспечения, используемого в крупных коммерческих банках Москвы, так как бухгалтерский учет выполняемых отделениями Сберегательного банка операций ведется бухгалтерией на уровне районных отделений банка.

· Порядок проведения инвентаризации и методы оценки отдельных видов имущества и обязательств банка. Следует отметить большое значение учета имущества, имеющегося в распоряжении банка, поскольку в случае ликвидации банка его имущество должно быть реализовано, а вырученные денежные средства должны быть направлены на погашение обязательств банка. В практике российских коммерческих банков были случаи перевода собственности имущества накануне отзыва банковской лицензии в собственность физических лиц с целью отказа выполнять обязательства перед клиентами.

· Порядок и случаи изменения стоимости основных средств в случае переоценки, модернизации, реконструкции объектов.

Лимит стоимости основных средств для принятия объектов основных средств к бухгалтерскому учету в качестве основных средств. В соответствии с Положением Банка России "О правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации" от 16 июля 2012 года N 385-П:

· руководитель банка имеет право устанавливать лимит стоимости предметов основных средств для принятия их к учету в качестве основных средств. Если стоимость объекта оказалась ниже установленного лимита, то объект будет независимо от срока службы учитываться в составе материальных запасов.

· Способы начисления амортизации по объектам основных средств и нематериальных активов. В коммерческих банках в основном используется линейный способ начисления амортизации. Не производится начисление амортизации по земельным участкам, находящимся в собственности банка, предметам антиквариата и интерьера, предметам ландшафтного дизайна, произведениям искусства, числящимся на балансе банка.

· Порядок отнесения на расходы банка стоимости материальных запасов. Обычной практикой в банке является списание стоимости материальных запасов на расходы в момент их отпуска со склада.

· Порядок документооборота и технология обработки учетной информации, включая информацию, полученную от филиалов и подразделений банка. Указанные правила и документооборот в полной мере связаны с особенностями программного обеспечения, разработанного для банка, а также зависят от:

- места территориального расположения филиалов;

- времени выхода на модемную связь, установленного Банком России;

- времени окончания операционного дня в банке.

· Правила проведения контроля за совершаемыми внутрибанковскими операциями, которые разрабатываются для исключения ошибок, допущенных в отчетности банка, предоставляемой в учреждения Центрального Банка РФ на 1-е число каждого месяца.

· Порядок и периодичность выдачи на печать документов аналитического и синтетического учета. Ежедневно подлежат обязательной распечатке на бумажные носители: баланс за рабочий день, лицевые счета, по которым выполнялись операции, а также выписки по лицевым счетам клиентов в двух экземплярах: первый экземпляр выдается клиенту с приложенными первичными документами, подтверждающими каждую операцию, указанную в выписке, а второй экземпляр остается в банке. Необходимость распечатки документов на бумажные носители связана с огромным объемом операций, как по клиентским счетам, так и по счетам самого банка. В средних по величине банках Москвы обслуживается по нескольку тысяч клиентов в день, учитывая то, что клиент при получении зарплаты в банке предъявляет не менее десяти платежных документов к исполнению, можно представить, какой объем операций выполняется банком за рабочий день. При таком масштабе банковских операций часть документов для текущей работы должна быть распечатана на бумажных носителях. Определенные комплекты бумажных документов распечатываются для формирований досье, требуемых при проверках, проводимых в банке контролирующими органами. Такой подход исключает доступ к компьютерной информации посторонних лиц.

Все документы учетной политики банка подтверждаются подписью руководителя банка.

В составе учетной политики могут утверждаться другие важнейшие документы, необходимые для постановки бухгалтерского учета.

За организацию бухгалтерского учета в коммерческом банке, законность выполняемых банком операций ответственность несет руководитель банка.

За формирование учетной политики, ведение бухгалтерского учета, за своевременное предоставление полной и достоверной отчетности ответственность несет главный бухгалтер банка.

Выводы

Основные задачи бухгалтерского учета в банках формулируются в Положении Банка России "О правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации" от 16 июля 2012 года N 385-П. Положение выделяет четыре задачи:

1) формирование детальной, достоверной и содержательной информации о деятельности банка, его имущественном положении, необходимой внутренним и внешним пользователям бухгалтерской отчетности;

2) ведение подробного, полного и достоверного учета всех банковских операций, наличия требований и обязательств, а также использование банком материальных и финансовых ресурсов;

3) выявление внутрихозяйственных резервов для обеспечения финансовой устойчивости банка и предотвращения отрицательных финансовых результатов деятельности;

4) использование бухгалтерского учета для принятия управленческих решений.

Задачи, указанные Банком России, тесно связаны с особенностями деятельности банков, с требованиями, предъявляемыми Банком России к балансовым показателям, которые должны отражать безубыточную деятельность банка, обеспечивать необходимый уровень платежеспособности и поддерживать ликвидность, то есть сохранять определенные соотношения между статьями баланса.

Выполнение указанных задач должно обеспечить:

· быстрое и четкое обслуживание клиентов;

· своевременное и четкое отражение в учете банковских операций;

· предупреждение возможного возникновения недостач и неправомерного использования средств и ценностей;

· сокращение затрат труда на совершение банковских операций;

· надлежащее оформление документов, исходящих из банка.

К основным принципам ведения бухгалтерского учета в банках на территории России относятся:

· постоянство правил бухгалтерского учета;

· осторожность;

· своевременность отражения операций;

· приоритет содержания над формой;

· метод начислений при отражении доходов и расходов;

· принцип оценки;

· принцип понятности.

В Положении Банка России "О правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации" от 16 июля 2012 года N 385-П указаны пятнадцать принципов, которые соответствуют основным принципам Международных стандартов финансовой отчетности (МСФО).

Каждый банк разрабатывает учетную политику, которая отражает особенности и условия деятельности конкретного банка. В составе учетной политики подлежат утверждению руководителем банка комплекты документов, определяющие основные правила ведения бухгалтерского учета на всех участках деятельности банка.

Ответственность за организацию и постановку бухгалтерского учета в коммерческом банке несет руководитель банка. Ответственность за разработку учетной политики и своевременное предоставление бухгалтерской отчетности несет главный бухгалтер банка.

Вопросы для самопроверки

1. Почему коммерческий банк должен составлять баланс каждый рабочий день?
2. Какие составляющие учетной политики банка определяют порядок учета имущества банка?
3. Что такое переоценка активов по справедливой стоимости?
4. В какой степени в бухгалтерском учете банков воплощается принцип открытости?
5. В чем состоит основное отличие кассового метода отражения доходов и расходов банка от действующего метода начислений?
6. Что представляет собой рабочий план счетов банка?
7. Какие направления деятельности банка отражаются в четвертой задаче?
8. Какие критерии существуют для признания устойчивого финансового положения банка?
9. Каким образом Банк России определяет достоверность отчетных данных коммерческого банка?
10. Какие особенности деятельности банка влияют на разработку правил документооборота?

Нормативные правовые акты:

Положение Банка России "О правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации" от 16 июля 2012 года N 385-П.