Сравнение МСА с Правилами аудиторской деятельности в Республике Беларусь
В соответствии с Законом Республики Беларусь «Об аудиторской деятельности» республиканские правила аудиторской деятельности являются обязательными для аудиторских организаций и аудиторов - индивидуальных предпринимателей, а также для аудируемых лиц.
В настоящее время на основе Международных стандартов аудита разработано 38 республиканских правил аудиторской деятельности (ПАД), содержащих соответствующие требования и принципы проведения аудита.
Республиканские правила аудиторской деятельности максимально приближены к Международным стандартам аудита, при этом ряд республиканских правил включают дополнительные нормы и положения, соответствующие законодательству Республики Беларусь.
В случае отсутствия республиканских правил в какой-либо области аудита в соответствии с действующим законодательством по аудиторской деятельности при разработке правил аудиторской организации можно руководствоваться Международными стандартами аудита, правилами (стандартами) аудиторской деятельности других стран, с учетом особенности проведения аудита и требований законодательства Республики Беларусь.
Таблица 3.Сравнеие МСА и ПАД Республики Беларусь
| Номер и наименование стандарта (положения) на 01.01.2011 | Наименование республиканских правил аудиторской деятельности (ПАД) | Комментарии |
| Международные стандарты аудита (МСА) | ||
| 200 – Общие цели независимого аудитора и проведение аудита в соответствии с Международными стандартами аудита | Правила аудиторской деятельности «Цели и общие принципы аудита бухгалтерской (финансовой отчетности)» (Постановление МФ от 26.10.2000 № 114) | МСА включает дополнительные разделы, содержащие требования к определению аудиторского риска и существенности, приемлемости принципов финансовой отчетности, порядку выражения мнения в отношении финансовой отчетности. В настоящее время разрабатывается новая редакция республиканских ПАД. |
| 210 – Условия аудиторских заданий | Правила аудиторской деятельности «Порядок заключения договоров оказания аудиторских услуг» (Постановление МФ от 31.10.2001 № 106) | Республиканские ПАД включают дополнительные положения, соответствующие законодательству Республики Беларусь, в части определения существенных условий договора (прав и обязанностей аудиторской организации и аудируемого лица, ответственности сторон и др.). В отличие от МСА в республиканских ПАД предусмотрена обязанность ведения аудиторской организацией книги регистрации заключенных договоров оказания аудиторских услуг согласно установленной форме и содержится рекомендуемая норма о составлении письма-обязательства о согласии на проведение аудита. МСА включает дополнительный раздел, описывающий действия аудитора при обращении клиента об изменении условий аудиторского задания на условия, предусматривающие более низкий уровень уверенности. |
| 220 – Контроль качества аудита финансовой отчетности | Правила аудиторской деятельности «Внутренний контроль качества аудита» (Постановление МФ от 23.01.2002 № 8) | Республиканские ПАД включают положения МСА 220, устанавливающего порядок реализации внутрифирменных процедур контроля качества на уровне отдельного аудиторского задания, и положения Международного стандарта по контролю качества (МСКК 1), устанавливающего основные принципы и процедуры в отношении обязанностей фирмы по организации системы контроля за качеством проводимого аудита. |
| 230 – Аудиторская документация | Правила аудиторской деятельности «Документирование аудита» (Постановление МФ от 04.08.2000 № 81) | Особенность республиканских ПАД состоит в том, что рабочая документация оформляется в соответствии с разработанными аудиторской организацией методиками проведения аудита, правилами аудиторской деятельности аудиторской организации, отражающими ее конкретные требования к проводимому аудиту и собственный подход к оформлению рабочей документации. |
| 240 – Ответственность аудитора по рассмотрению мошенничества в ходе аудита финансовой отчетности 250 – Учет законов и нормативных актов при аудите финансовой отчетности | Правила аудиторской деятельности «Действия аудиторской организации при выявлении искажений бухгалтерской (финансовой) отчетности и фактов несоблюдения законодательства» (Постановление МФ от 31.03.2006 № 33) | Республиканские ПАД включают положения МСА 240 и МСА 250. |
| 260 – Обмен информацией с лицами, наделенными руководящими полномочиями 265 – Сообщение о недостатках системы внутреннего контроля лицам, наделенным руководящими полномочиями и руководству субъекта | Правила аудиторской деятельности «Общение с руководством юридического лица» (Постановление МФ от 05.09.2002 № 124) Правила аудиторской деятельности «Письменная информация (отчет) аудиторской организации по результатам проведения аудита» (Постановление МФ от 17.09.2003 № 128) | Республиканские ПАД разработаны на основе ранее действовавшего Положения по международной практике аудита 1007 - Контакты с руководством клиента. Нормы Положения после его отмены включены в другие стандарты, в т.ч. в МСА 260. Республиканские ПАД разработаны на основе МСА 260, при этом включают существенное отличие от норм МСА 260 в части требования к аудиторской организации о представлении заказчику информации в письменном виде. В настоящее время разрабатывается новая редакция правил, объединяющая нормы республиканских ПАД «Письменная информация (отчет) аудиторской организации по результатам проведения аудита» и «Общение с руководством юридического лица». |
| 300 – Планирование аудита финансовой отчетности | Правила аудиторской деятельности «Планирование аудита»(Постановление МФ от 04.08.2000 № 81) | Республиканские ПАД содержат норму о включении в план обязательного аудита достоверности годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности существенных вопросов в объеме, не менее предусмотренного данным правилом перечня. |
| 315 – Определение и оценка рисков существенных искажений на основе понимания субъекта и его среды | Правила аудиторской деятельности «Понимание деятельности, системы внутреннего контроля аудируемого лица и оценка риска существенного искажения бухгалтерской (финансовой) отчетности» (Постановление МФ от 29.12.2008 № 203) | Республиканские ПАД максимально приближены к МСА. |
| 320 – Существенность в планировании и проведении аудита | Правила аудиторской деятельности «Существенность в аудите» (Постановление МФ от 06.03.2001 № 24) | Республиканские ПАД содержат норму об обязанности аудиторской организации, руководствуясь настоящими Правилами, самостоятельно разработать порядок определения уровня существенности и системы базовых показателей бухгалтерской (финансовой) отчетности и отразить его в правилах аудиторской деятельности аудиторской организации. МСА дополнительно определяет термин «применение существенности», содержит рекомендации по выбору показателей (критериев) при определении существенности. |
| 330 – Действия аудитора в ответ на оцененные риски | Правила аудиторской деятельности «Аудиторские процедуры, выполняемые в соответствии с оцененными рисками» (Постановление МФ от 01.12.2010 № 147) | Республиканские ПАД максимально приближены к МСА. |
| 402 – Аудит субъектов, пользующихся услугами обслуживающих организаций | Аналогичные правила аудиторской деятельности отсутствуют | МСА устанавливает действия аудитора, клиент которого пользуется услугами сторонней организации по ведению бухгалтерского учета и составлению финансовой отчетности. |
| 450 – Оценка искажений, выявленных в ходе аудита | Аналогичные правила аудиторской деятельности отсутствуют | МСА определяет понятия «искажение», «несущественные искажения», «очевидно незначительные искажения», «уровень незначительности», содержит положения и ряд обязанностей аудитора в отношении оценки выявленных искажений. |
| 500 – Аудиторские доказательства | Правила аудиторской деятельности «Аудиторские доказательства» (Постановление МФ от 26.10.2000 № 114) | Республиканские ПАД максимально приближены к МСА. |
| 501 – Аудиторские доказательства – дополнительное рассмотрение особых статей | Правила аудиторской деятельности «Получение аудиторских доказательств в некоторых конкретных случаях» (Постановление МФ от 29.09.2005 № 115) | В республиканских ПАД содержится дополнительно ссылка на применение норм республиканских ПАД "Использование результатов работы другой аудиторской организации" в случаях, когда аудиторская организация проводит аудит достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица, включающей показатели одного или нескольких его структурных подразделений, аудит которых проводит другая аудиторская организация. |
| 505 – Внешние подтверждения | Правила аудиторской деятельности «Подтверждающая информация из внешних источников» (Постановление МФ от 27.12.2005 № 165) | МСА дополнительно включает норму о необходимости при проведении оценки результатов процесса внешнего подтверждения руководствоваться МСА 330 - Аудиторские процедуры в ответ на оцененные риски. |
| 510 – Первичные аудиторские задания – начальные сальдо | Правила аудиторской деятельности «Начальные и сопоставимые данные в бухгалтерской (финансовой) отчетности» (Постановление МФ от 05.09.2002 № 124) | Республиканские ПАД разработаны на основе положений МСА 510 и МСА 710. МСА 710, в отличие от республиканских ПАД, содержит ряд дополнительных норм, определяющих действия аудитора при проведении аудита сопоставимой финансовой отчетности и проверке соответствующих показателей. |
| 520 – Аналитические процедуры | Правила аудиторской деятельности «Аналитические процедуры» (Постановление МФ от 07.02.2001 № 9) | В МСА приводится более подробный порядок действий аудитора по выполнению аналитических процедур: - в качестве процедур оценки риска, - в качестве процедур проверки по существу, - при проведении общей обзорной проверки в ходе завершения аудита. |
| 530 – Аудиторская выборка | Правила аудиторской деятельности «Аудиторская выборка» (Постановление МФ от 09.07.2001 № 77) | МСА 530 содержит ряд дополнительных норм, в части выбора аудитором подхода к разработке аудиторской выборки, определения понятия «допустимая ошибка», проведения аудиторских процедур. В настоящее время разрабатывается новая редакция республиканских ПАД. |
| 540 – Аудит расчетных оценок, включая расчетные оценки справедливой стоимости и соответствующих раскрытий | Правила аудиторской деятельности «Аудит оценочных значений в бухгалтерском учете» (Постановление МФ от 19.06.2002 № 86) | Республиканские ПАД содержат обусловленные требованиями законодательства Республики Беларусь особенности в части определения основных оценочных значений, используемых в бухгалтерском учете. Новая редакция МСА 540 включает нормы ранее действовавшего МСА 545 «Аудит формирования и раскрытия справедливой стоимости», устанавливающего требования к проведению аудита формирования справедливой стоимости и ее раскрытия в финансовой отчетности, составленной по МСФО. |
| 550 – Связанные стороны | Правила аудиторской деятельности «Учет операций со связанными сторонами в ходе аудита» (Постановление МФ от 11.03.2002 № 35) | В Республиканских ПАД содержится норма, что при необходимости аудиторской организации следует запросить у руководства письменные разъяснения по вопросам полноты представления и правильности раскрытия информации о связанных сторонах. В МСА данная норма носит обязательный, а не рекомендательный характер. |
| 560 – Последующие события | Правила аудиторской деятельности «Отражение в аудиторском заключении событий, произошедших после отчетной даты» (Постановление МФ от 24.06.2003 № 100) | Республиканские ПАД содержат обусловленные требованиями законодательства Республики Беларусь особенности. В частности, в правилах применяется термин «дата представления бухгалтерской (финансовой) отчетности», в то время как в МСА - «дата опубликования финансовой отчетности». |
| 570 – Непрерывность деятельности | Правила аудиторской деятельности «Допущение о непрерывности деятельности аудируемого лица» (Постановление МФ от 28.03.2003 № 45) | Республиканские ПАД максимально приближены к МСА. |
| 580 – Заявления руководства | Правила аудиторской деятельности «Разъяснения, предоставляемые руководством проверяемого юридического лица или индивидуальным предпринимателем» (Постановление МФ от 11.03.2002 № 35) | В настоящее время разрабатывается новая редакция республиканских ПАД. |
| 600 – Специальные рассмотрения – Аудит финансовой отчетности группы (включая работу аудиторов компонентов) | Правила аудиторской деятельности «Использование результатов работы другой аудиторской организации» (Постановление МФ от 31.10.2001 № 106) | В МСА приводится более подробный порядок действий аудитора по выполнению аудита финансовой отчетности группы компаний. |
| 610 – Использование работы внутренних аудиторов | Правила аудиторской деятельности «Использование результатов работы внутреннего аудита» (Постановление МФ от 07.02.2001 № 9) | Республиканские ПАД максимально приближены к МСА. |
| 620 – Использование работы эксперта аудита | Правила аудиторской деятельности «Использование результатов работы эксперта» (Постановление МФ от 18.12.2001 № 123) | Республиканские ПАД содержат отличия, обусловленные требованиями законодательства Республики Беларусь: а) экспертом не может являться лицо, состоящее в штате аудиторской организации; б) аудиторское заключение не должно содержать указаний на использование аудиторской организацией при проведении аудита результатов работы эксперта (согласно МСА при выдаче безоговорочно положительного аудиторского заключения аудитор не должен ссылаться на работу эксперта, при выдаче модифицированного аудиторского заключения целесообразно сделать ссылку на работу эксперта (включая указание на эксперта и степень его участия в аудиторском задании)). |
| 700 – Формирование мнения и заключение по финансовой отчетности 705 – Модификации мнения в заключении независимого аудитора 706 – Абзац, привлекающий внимание, и прочие поясняющие параграфы в заключении независимого аудитора | Правила аудиторской деятельности «Аудиторское заключение по бухгалтерской (финансовой) отчетности» (Постановление МФ от 17.09.2003 № 128) | Республиканские ПАД разработаны в соответствии с МСА 700, МСА 705 и МСА 706, однако содержат обусловленные особенностями законодательства Республики Беларусь отличия: а) предусматривают составление аудиторского заключения по бухгалтерской (финансовой) отчетности, подготовленной только в соответствии с требованиями законодательства Республики Беларусь, а не в соответствии с принципами учета и финансовой отчетности, применяемых аудируемым лицом; б) подготовка аудиторского заключения в электронном виде не предусматривается; Республиканские ПАД содержат ряд дополнительных положений: - указание в аудиторском заключении даты его получения, заверенной подписями руководителей аудируемого лица и аудиторской организации (рекомендуемая норма); - предоставление аудиторского заключения пользователям в месячный срок с даты получения аудиторского заключения, но не позднее 1 июля года, следующего за отчетным; - дополнены главой «Особенности аудиторского заключения по данным книги учета доходов и расходов» и приложением, содержащим пример такого аудиторского заключения. МСА 700 содержит дополнительные нормы: - включение в аудиторское заключение (в случае необходимости) за параграфом, в котором выражается мнение, указания на прочую ответственность аудитора по подготовке заключений; - в названии заключения должно содержаться четкое указание, что оно подготовлено независимым аудитором («Независимое аудиторской заключение»); - в аудиторском заключении указывается, что аудитором проаудирован полный комплект финансовой отчетности, составленный в соответствии с требованиями применяемых основных принципов подготовки отчетности, включая обзор учетной политики (требования к составу финансовой отчетности согласно МСФО 1 «Представление финансовой отчетности»); - в заключении указывается, что руководство аудируемого лица несет ответственность за создание и поддержание системы внутреннего контроля, соответствующей требованиям подготовки достоверной финансовой отчетности, которая не содержит существенных искажений, возникающих в результате как мошенничества, так и ошибок. МСА 706 содержится норма, ограничивающая возможность применения абзаца, привлекающего внимания. Абзац, привлекающий внимание, может указывать только на факты, раскрытые в финансовой отчетности; в случае если факты не раскрыты в отчетности надлежащим образом, то аудитор должен применять МСА 705. |
| 710 – Сопоставимые данные – соответствующие показатели и сопоставимая финансовая отчетность | Аналогичные правила аудиторской деятельности отсутствуют | Нормы МСА 710 содержатся в республиканских ПАД «Начальные и сопоставимые данные в бухгалтерской (финансовой) отчетности» МСА 710, в отличие от республиканских ПАД, содержит ряд дополнительных норм, определяющих действия аудитора при проведении аудита сопоставимой финансовой отчетности и проверке соответствующих показателей. |
| 720 – Ответственность аудитора в отношении прочей информации в документах, содержащих проаудированную финансовую отчетность | Правила аудиторской деятельности «Прочая информация в документах, содержащих проверенную бухгалтерскую отчетность» (Постановление МФ от 25.09.2002 № 133) | Республиканские ПАД максимально приближены к МСА. |
| 800 – Аудит финансовой отчетности составленной в соответствии с заданиями специального назначения 805 – Аудит отдельных финансовых отчетов и определенных элементов, счетов и статей финансовой отчетности 810 – Задания о составлении отчета по обобщенной финансовой отчетности | Правила аудиторской деятельности «Аудиторское заключение по специальному аудиторскому заданию» (Постановление МФ от 23.01.2002 № 8) | Республиканские ПАД содержат ряд норм, обусловленных особенностями законодательства Республики Беларусь. Так, республиканские ПАД предусматривают, что по результатам выполнения специального аудиторского задания аудиторская организация: а) составляет аудиторское заключение по установленной законодательством Республики Беларусь форме; б) подтверждает данные документа, составленного аудируемым лицом; в) составляет аудиторское заключение в соответствии с требованиями настоящих правил. Республиканские ПАД содержат ряд дополнительных положений: - по результатам специального аудиторского задания аудиторская организация обязана подготовить письменную информацию по вопросам, проверяемым в ходе аудита; - дополнены главой «Особенности подготовки аудиторского заключения по специальному аудиторскому заданию, полученному от государственных органов». |
| Положения по международной практике аудита | ||
| 1000 – Процедуры межбанковского подтверждения | Аналогичные правила аудиторской деятельности отсутствуют* | Положение 1000 предоставляет практическое руководство по межбанковским процедурам подтверждения для внешних независимых аудиторов, а также для сотрудников банков - внутренних аудиторов и инспекторов. |
| 1004 – Взаимодействие инспекторов по банковскому надзору и внешних аудиторов | Аналогичные правила аудиторской деятельности отсутствуют* | Положение 1004 содержит практические рекомендации по взаимодействию банковских инспекторов и внешних аудиторов. |
| 1006 – Аудит финансовой отчетности банков | Аналогичные правила аудиторской деятельности отсутствуют * | Положение 1006 предоставляет практические рекомендации по применению МСА в контексте аудита международных коммерческих банков. Данное положение может применяться также при аудите коммерческих банков, осуществляющих деятельность только в одной стране. |
| 1010 – Учет экологических вопросов при аудите финансовой отчетности | Правила аудиторской деятельности «Учет экологических вопросов при аудите бухгалтерской (финансовой) отчетности» (Постановление МФ от 28.09.2004 № 142) | Республиканские ПАД в соответствии с законодательством Республики Беларусь содержат особенность в части сообщения собственнику и руководству аудируемого лица о нарушениях экологического законодательства, в результате которого причинен или может быть причинен вред окружающей среде, физическим лицам или государству. |
| 1012 – Аудит производных финансовых инструментов | Аналогичные правила аудиторской деятельности отсутствуют | Положение 1012 предоставляет практическое руководство по планированию и выполнению аудиторских процедур с целью подтверждения утверждений, на основе которых подготовлена финансовая отчетность, в отношении производных финансовых инструментов. |
| 1013 – Электронная торговля – влияние на аудит финансовой отчетности | Аналогичные правила аудиторской деятельности отсутствуют | Положение 1013 предоставляет практическое руководство по проведению аудита предприятий, осуществляющих торговую деятельность посредством глобальной компьютерной сети (Интернет). |
| Международные стандарты для заданий по обзорнымпроверкам | ||
| 2400 – Задания по обзорной проверке финансовой отчетности | Аналогичные правила аудиторской деятельности отсутствуют | Стандарт 2400 устанавливает обязанности аудитора при проведении обзора финансовой отчетности, а также форму и содержание заключения по результатам обзорной проверки. |
| 2410 – Обзорная проверка промежуточной финансовой информации, проводимая независимым аудитором субъекта | Аналогичные правила аудиторской деятельности отсутствуют | Стандарт 2410 устанавливает обязанности аудитора по проведению обзорной проверки промежуточной финансовой информации, а также форму и содержание заключения по результатам обзорной проверки. |
| Международные стандарты по заданиям, обеспечивающим уверенность | ||
| 3000 – Задания, обеспечивающие уверенность, отличные от аудита и обзорных проверок исторической финансовой информации | Аналогичные правила аудиторской деятельности отсутствуют | Стандарт 3000 устанавливает основные принципы и необходимые процедуры проведения заданий по обеспечению уверенности, отличных от аудита или обзорных проверок финансовой информации. |
| 3400 – Проверка прогнозной финансовой информации | Правила аудиторской деятельности «Анализ прогнозной финансовой информации» (Постановление МФ от 05.12.2003 № 165) | Республиканские ПАД включают нормы законодательства Республики Беларусь, в части отнесения услуги по анализу прогнозной финансовой информации к сопутствующим аудиту услугам и подготовки отчета по результатам проведения анализа в соответствии с республиканскими ПАД «Аудиторское заключение по специальному аудиторскому заданию». |
| Международные стандарты по сопутствующим услугам | ||
| 4400 – Задания по выполнению согласованных процедур в отношении финансовой информации | Правила аудиторской деятельности «Задания на проведение согласованных процедур в отношении финансовой информации» (Постановление МФ от 20.09.2006 № 115) | Республиканские ПАД максимально приближены к МСА. |
| 4410 – Задания по компиляции финансовой отчетности | Аналогичные правила аудиторской деятельности отсутствуют | Стандарт 4410 устанавливает порядок проведения заданий по подготовке финансовой информации, форму и содержание отчета, составленного по результатам задания, раскрывает цели задания, сроки выполнения, особенности планирования и документирования, основные процедуры. |
| Аналогичный стандарт отсутствует | Правила аудиторской деятельности «Образование аудитора» (Постановление МФ от 28.03.2003 № 45) | Республиканские ПАД разработаны с учетом требований законодательства Республики Беларусь и являются одним из необходимых факторов обеспечения качества аудиторских услуг, устанавливают основные требования к образованию и повышению квалификации аудитора. |
| Аналогичный стандарт отсутствует | Правила аудиторской деятельности «Требования, предъявляемые к правилам аудиторской деятельности аудиторской организации или аудитора – индивидуального предпринимателя» (Постановление МФ от 16.01.2003 № 4) | Республиканскими ПАД определены общие принципы разработки и построения правил аудиторской деятельности аудиторской организации, порядок осуществления внутреннего контроля за выполнением требований правил аудиторской организации. |
| Аналогичный стандарт отсутствует | Правила аудиторской деятельности «Аудит в условиях компьютерной обработки данных» (Постановление МФ от 18.12.2002 № 38) | Республиканские ПАД разработаны на основе МСА 401 «Аудит в условиях компьютерных информационных систем», нормы которого в настоящее время в связи с его отменой включены в другие стандарты, в т.ч. МСА 315. |
| Аналогичный стандарт отсутствует | Правила аудиторской деятельности «Оценка риска и внутренний контроль в условиях компьютерной обработки данных» (Постановление МФ от 23.03.2004 № 38) | Республиканские ПАД разработаны на основе Положения по международной практике аудита 1008 «Оценка рисков и система внутреннего контроля - характеристики компьютерных информационных систем и связанные с ними вопросы», нормы которого в настоящее время в связи с его отменой включены в другие стандарты. |
| Аналогичный стандарт отсутствует | Правила аудиторской деятельности «Сопутствующие аудиту услуги» (Постановление МФ от 24.06.2003 № 100) | Республиканские ПАД разработаны с учетом требований законодательства Республики Беларусь и определяют подробный перечень сопутствующих аудиту услуг, в т.ч. услуг, несовместимых с проведением аудита у данного заказчика. |
| Аналогичный стандарт отсутствует | Правила аудиторской деятельности «Особенности аудита субъектов малого предпринимательства» (Постановление МФ от 18.12.2002 № 163) | Республиканские ПАД включают положения МСА 210, 230, 240, 315, 320, 520, 530, 550, 560, 570, 580, предусматривающих особенности аудита субъектов малого предпринимательства. МСА содержат рекомендации по проведению аудита в тех случаях, когда аудитор оказывает малому предприятию услуги в области бухгалтерского учета, а именно аспекты применения МСА 210, 230, 240, 250, 300, 315, 500, 520, 540, 550, 570, 580. |
| Аналогичный стандарт отсутствует | Правила аудиторской деятельности «Профессиональная этика лиц, оказывающих аудиторские услуги» (Постановление МФ от 19.12.2007 № 187) | Республиканские ПАД разработаны в соответствии с Международным Кодексом этики профессиональных бухгалтеров. В настоящее время разрабатывается проект постановления Министерства финансов Республики Беларусь о внесении изменений и дополнений в республиканские ПАД с учетом новой редакции Кодекса, вступающего в силу с 1 января 2011 года. |
Принятие нормативных правовых актов в области осуществления аудиторской деятельности в банках, небанковских кредитно-финансовых организациях, банковских группах, банковских холдингах в соответствии с действующим законодательством относится к компетенции Национального банка Республики Беларусь.
Планирование аудита
МСА 300 «Планирование аудита финансовой отчетности»
Планирование аудита заключается в определении его стратегии и тактики, выборе процедур и методов, позволяющих наиболее эффективно достичь поставленной цели – подтверждения достоверности бухгалтерской отчетности.
В разделе «Планирование работы» указано, что объем планирования аудита в основном зависит от размеров хозяйствующего субъекта, сложности аудиторской проверки, уровня квалификации лиц, принимающих участие в аудите. Важной частью планирования является приобретение информации о бизнесе клиента, способствующей выявлению событий и операций, которые могут оказывать существенное влияние на финансовую отчетность.
Согласно разделу «Общий план аудита» аудитор в ходе планирования должен разработать общий план аудита и задокументировать его, описав при этом предполагаемый объем и ведение аудиторской проверки, с отражением вопросов, касающихся знания бизнеса, понимания систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля, риска и существенности, характера, сроков, объема процедур, координации направления работы, надзора за ней и анализа, а также прочих аспектов.
В этом разделе термин «знание бизнеса» определен как получение информации об общих экономических факторах и условиях в отрасли, влияющих на бизнес клиента, о важных показателях, характеризующих результаты бизнеса, об общем уровне компетентности руководства.
При составлении общего плана аудитор должен указывать ожидаемые оценки неотъемлемого риска и риска системы внутреннего контроля, устанавливать уровни существенности для целей аудита, определять возможность существенных искажений в финансовой отчетности и выявлять сложные области бухгалтерского учета, а также указывать на необходимость учитывать при планировании привлечение других аудиторов для аудита филиалов и дочерних подразделений клиента, привлечение экспертов и потребность в персонале для проведения аудита.
К прочим аспектам аудита, которые следует учесть при разработке общего плана аудита, в МСА 300 отнесено выявление обстоятельств, требующих особого внимания (существование связанных сторон, возможность банкротства и т. д.).
В разделе «Программа аудита» указывается, что наряду с общим планом аудитор должен разработать и документировать программу аудита, которая определяет характер, сроки и объем запланированных аудиторских процедур, необходимых для осуществления общего плана аудита, и одновременно служит набором инструкций для ассистентов аудитора, так и средством надлежащего контроля за выполнением ими работ.
В разделе «Изменения в общем плане и программе аудита» допускается возможность того, что в ходе аудита по мере необходимости общий план аудита и программа аудита могут быть пересмотрены. В этом разделе говорится, что планирование осуществляется непрерывно на протяжении всего срока аудита с учетом меняющихся обстоятельств и неожиданных результатов, полученных в ходе выполнения аудиторских процедур, с документированием причин внесения различных изменений.
Ведущий аудитор должен пересматривать общий план аудита по мере необходимости. Пересмотр может быть осуществлен, например, в следующих (и аналогичных им) ситуациях:
- при выявлении аудитором значительного объема договоров о совместной деятельности (если в плане проверка по данному направлению не была зарегистрирована);
- в результате применения аналитической процедуры выявлено неверное отражение фактов хозяйственной деятельности (например, арифметический расчет входного сальдо по балансу на начало отчетного периода не подтвержден регистрами бухгалтерского учета по статье «прочие активы»). В это случае аудитор имеет право включить в план проверку данного направления по предыдущему отчетному периоду за дополнительную плату.
В тех случаях, когда пересмотр общего плана приводит к значительному росту объема работ, изменения в план должны быть внесены исключительно по согласованию с руководством организации. Если пересмотр общего плана увеличивает работу в незначительной степени, изменения в план могут вноситься ведущим аудитором без сообщения руководству экономического субъекта.
Процесс планирования завершается составлением программы аудита, в которой определяют характер, сроки и объем запланированных аудиторских процедур, необходимых для реализации общего плана аудита, и которую руководители аудиторской группы используют как для инструктирования ассистентов аудитора, так и для контроля качества их работы. Программа аудита должна пересматриваться в процессе аудита по мере необходимости. Выводы аудитора по каждому разделу аудиторской программы, документально отраженные в рабочих документах, являются фактическим материалом для составления аудиторского отчета и аудиторского заключения.