Признание и оценка финансовой аренды

В соответствии с международными принципами арендные от­ношения следует учитывать и отражать в финансовой отчетности компании в соответствии с их экономической сущностью. Взятый в аренду арендатором объект, являясь по юридической форме соб­ственностью арендодателя, соответствует признакам признания актива в балансе арендатора:

• его эксплуатация обеспечивает арендатору экономические выгоды;

• стоимость актива может быть надежно оценена. Поэтому МСФО 17 устанавливает, что финансовая аренда

должна признаваться «в качестве актива и обязательства в бухгал­терском балансе арендатора». Оценка аренды осуществляется по суммам, равным на начало срока аренды справедливой стоимос­ти арендуемого имущества или, если она ниже, то по дисконти­рованной стоимости минимальных арендных платежей.

При расчете текущей стоимости минимальных арендных пла­тежей коэффициентом дисконтирования является процентная став­ка, заложенная в аренду, если ее возможно измерить; если нет, то должна использоваться приростная ставка на заемный капитал [6, с. 384], т.е. ставка, по которой арендатор мог бы привлечь допол­нительное финансирование. При этом в соответствии с МСФО 1 обязательства должны быть разделены на долго- и краткосрочные.

У арендодателя актив, сдаваемый в финансовую аренду, при­знается в балансе как дебиторская задолженность в оценке, рав­ной чистым вложениям в аренду. При этом под чистыми вложе­ниями понимаются валовые инвестиции в аренду за вычетом ожи­даемого финансового дохода. Валовые инвестиции в данном контексте означают сумму минимальных, с точки зрения арендо­дателя, арендных платежей и любую причитающуюся ему негаран­тированную остаточную стоимость нематериального актива, отно­сительно получения которой у арендодателя нет уверенности.

Согласно российским правилам арендованное имущество может отражаться на балансе как у арендодателя, так и у аренда­тора.

Учет и отражение в отчетности расчетов по арендным платежам

Платежи арендатора за пользование имуществом, предусмот­ренные договором аренды, названы в стандарте минимальными арендными платежами. Их расчет основан на следующем сообра­жении: в начале срока аренды дисконтированная стоимость ми­нимальных арендных платежей не должна быть меньше справед­ливой стоимости объекта аренды.

В течение срока аренды арендатор должен оплатить арендода­телю справедливую стоимость актива, представляющую собой ос­новную сумму долга (капитальная составляющая), и оплатить про­центы за полученный кредит (процентная составляющая). В финан­совой отчетности арендатора эти выплаты должны признаваться соответственно как расходы и снижение обязательств.

Помимо минимальных арендных платежей со стороны арен­датора возможны условные платежи, взимаемые в зависимости от объемов продаж, индексов цен и т.д.

Амортизация

В условиях финансовой аренды амортизация начисляется арендатором. Амортизационная политика арендатора в отношении принятых в аренду активов должна соответствовать требованиям МСФО 16 к начислению амортизации на собственные объекты основных средств. Сумма начисленной амортизации (капитальной и процентной составляющих) признается в финансовой отчетно­сти арендатора расходами.

Размер амортизационных начислений зависит в том числе от срока аренды — периода, на который арендатор заключил дого­вор на аренду актива и в течение которого этот договор не может быть расторгнут. Если срок договора аренды отличается от срока полезного использования актива, то для целей расчета амортиза­ции выбирается наименьший из них.

Операционная аренда

При операционной аренде объект аренды продолжает числить­ся на балансе арендодателя, который и амортизирует данный ак­тив. Применяемые при этом методы должны соответствовать под­ходам к начислению амортизации для активов данной классифи­кационной группы. Амортизация признается расходами арендодателя.

Первоначальные расходы, связанные с операционной арендой, арендодатель может:

• распределить пропорционально признанному арендному до­ходу в течение всего срока аренды. В этом случае по принципу соответствия расходов доходам сумма распределенного расхода уменьшит арендный доход;

• признать в отчетности как расходы того периода, в котором они возникли.

Арендные платежи, полученные арендодателем на регулярной основе, признаются в финансовой отчетности арендодателя как доходы.

В финансовой отчетности арендатора арендные платежи при­знаются расходами, что находит отражение в отчете о прибылях и убытках. В балансе арендатора отражаются лишь предоплаты и начисления, относящиеся к арендуемым активам.

Пример.Компанией арендован актив, срок полезного использо­вания которого составляет 8 лет. В соответствии с заключенным до­говором аренды компания обязана единовременно перечислитьарендодателю сумму в 200 тыс. долл., а в течение последующих пяти лет — по 50 тыс. долл. Необходимо ответить на следующие вопросы: «В какой сумме следует признать расходы арендатора? Какую инфор­мацию должен содержать баланс арендатора, составленный на нача­ло второго года аренды?»

Решение.В отчете о прибыли и убытках арендатора ежегодно будет признаваться годовая сумма амортизации арендуемого объек­та. Для ее расчета необходимо знать: амортизируемую сумму и про­должительность амортизационного периода.

Амортизируемая сумма составит: 200 + 5 х 50 = 450 тыс. долл. Продолжительность договора аренды — 6 лет, срока полезного исполь­зования актива — 8 лет. Наименьшая из этих величин (6 лет) пред­ставляет собой амортизационный период.

Таким образом, годовая сумма амортизационных отчислений со­ставит: 450 : 6 = 75 тыс. долл. Эта сумма ежегодно в качестве расхо­да будет отражаться в отчете о прибылях и убытках арендатора.

В балансе у арендатора появится статья «Предоплаченная арен­да». Общая задолженность арендатора в соответствии с заключенным договором — 450 тыс. долл. В течение первого года на расходы бу­дет отнесено 75 тыс. долл. Следовательно, по статье «Предоплачен­ная аренда» следует показать сумму 450 - 75 = 375 тыс. долл.