Тема Правовое регулирование, понятие и порядок проведения ревизий (документальных проверок) и аудита. Отличие аудита от ревизии.

Ревизия как непроцессуальная форма применения специальных экономических знаний достаточно широко используется при выявлении и расследовании преступлений в экономической сфере.

Ревизия – это контрольное мероприятие, представляющее собой систему обязательных контрольных действий по документальной и фактической проверке законности, обоснованности и целесообразности совершенных фактов хозяйственной жизни и правильности их отражения в учете.

Классификация видов ревизий возможна по следующим признакам:

1) По основаниям назначения:

· плановые – проводят по заранее утвержденному плану (графику)

· внеплановые – проводятся внезапно, при наличии фактов нарушений, злоупотреблений или для проверки сообщения о преступлении.

2) По охвату (объему) проверки:

· сплошные – предусматривают проверку каждого документа отражающего проверяемую хозяйственную операцию.

· выборочные – предусматривают проверку отдельных документов.

3) По направлению проверки:

· полные – предусматривают проверку всей финансово-хозяйственной деятельности организации.

· тематические – проверка отдельных направлений (сегментов) деятельности организации.

4) По составу группы:

· бухгалтерские (финансовые) – в состав ревизионной группы входят только экономисты.

· комплексные – с привлечением других специалистов (технологи, инженеры и т.п.)

5) По повторяемости проверки:

· первичные – проверка проводится впервые.

· повторные - проводятся другим ревизором, при необходимости проверки обоснованности выводов ревизора первичной ревизии.

· дополнительные – назначается после предыдущей проверки, для выявления новых обстоятельств.

В литературе используются и другие признаки для классификации видов ревизий.

Документальная проверка – это проверка сведений, которые содержаться в документах экономического субъекта и отражают его деятельность, на предмет их соответствия законодательству.

Регламент назначения и проведения ревизий и документальных проверок установлен нормативно-правовыми актами применительно к контролирующим органам Российской Федерации и их территориальных подразделений.

Так, например, к органам вневедомственного финансового контроля относится Федеральная служба финансово-бюджетного надзора (далее Росфиннадзор). В соответствии с Постановлением Правительства Российской Федерации от 8 апреля 2004 года №198 "Вопросы Федеральной службы финансово-бюджетного надзора" основными функциями Росфиннадзора являются:

• проведение ревизий и проверок правомерности и эффективности использования средств федерального бюджета, средств государственных внебюджетных фондов и материальных ценностей, находящихся в федеральной собственности, на территории Российской Федерации и за рубежом, а также осуществление таких ревизий и проверок по мотивированному обращению руководителей правоохранительных органов федерального уровня и руководителей правоохранительных органов субъектов Российской Федерации;
• проведение мероприятий по предупреждению, выявлению и пресечению нарушений законодательства Российской Федерации в финансово-бюджетной сфере;
• осуществление надзора за исполнением законодательства Российской Федерации о финансово-бюджетном контроле и надзоре органами финансового контроля федеральных органов исполнительной власти, органов государственной власти субъектов Российской Федерации и органов местного самоуправления;
• осуществление в пределах своей компетенции контроля за соответствием проводимых в Российской Федерации резидентами и нерезидентами (кроме кредитных организаций и валютных бирж) валютных операций законодательству Российской Федерации, условиям лицензий и разрешений, а также за соблюдением ими требований актов органов валютного регулирования и валютного контроля;
• организация с участием агентов валютного контроля, правоохранительных, контролирующих и иных федеральных органов исполнительной власти проверок полноты и правильности учета и отчетности по валютным операциям, а также по операциям нерезидентов, осуществляемым в валюте Российской Федерации;
• осуществление внешнего контроля качества работы аудиторских организаций, проводящих обязательный аудит бухгалтерской (финансовой отчетности организаций, ценные бумаги которые допущены к обращению на торгах фондовых бирж и (или) иных организаторов торговли на рынке ценных бумаг, иных кредитных организаций, негосударственных пенсионных фондов, организаций в уставных (складочных) капиталах, которых доля государственной собственности составляет не менее 25 процентов, государственных корпораций, государственных компаний, а также консолидированной отчетности;
• организация формирования и ведения единой информационной системы контроля и надзора в финансово-бюджетной сфере.

Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 4 сентября 2007 г. N 75н утвержден «Административный регламент исполнения Федеральной службой финансового-бюджетного надзора государственной функции по осуществлению контроля и надзора за соблюдением законодательства Российской Федерации при использовании средств федерального бюджета, средств государственных внебюджетных фондов, а также материальных ценностей, находящихся в федеральной собственности», который определяет сроки и последовательность действий (административных процедур) Росфиннадзора и его территориальных органов, порядок взаимодействия между их структурными подразделениями и должностными лицами, а также порядок взаимодействия Росфиннадзора и его территориальных органов с другими федеральными органами исполнительной власти и организациями при осуществлении указанной государственной функции.

Функции и полномочия территориальных управлений Росфиннадзора регулируются Положением «О территориальных органах Федеральной службы финансово-бюджетного надзора», утвержденного Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 11 июля 2005г. № 89н.

Так, Положением установлены полномочия ревизора, в частности – проводить в установленном порядке ревизии и проверки, в ходе которых:

- проверять в организациях, получающих средства федерального бюджета, средства государственных внебюджетных фондов, в организациях, использующих материальные ценности, находящиеся в федеральной собственности, в организациях - получателях финансовой помощи из федерального бюджета, гарантий Правительства Российской Федерации, бюджетных кредитов, бюджетных ссуд и бюджетных инвестиций денежные документы, регистры бухгалтерского учета, отчеты, планы, сметы и иные документы, фактическое наличие, сохранность и правильность использования денежных средств, ценных бумаг, материальных ценностей, а также получать необходимые письменные объяснения должностных, материально-ответственных и иных лиц, справки и сведения по вопросам, возникающим в ходе ревизий и проверок, и заверенные копии документов, необходимых для проведения контрольных и надзорных мероприятий;

- проводить в организациях любых организационно-правовых форм, получивших от проверяемой организации денежные средства, материальные ценности и документы, сличение записей, документов и данных с соответствующими записями, документами и данными проверяемой организации (встречная проверка);

Решение о назначении ревизии (проверки) оформляется приказом, на основании которого оформляется удостоверение на проведение ревизии, в котором указывается: наименование органа, назначившего ревизию, наименование проверяемой организации, проверяемый период, тема ревизии, основание проведения, персональный состав ревизионной группы, срок проведения ревизии.

Срок проведения ревизии, численный и персональный состав ревизионной группы устанавливаются исходя из темы ревизии (проверки), объема предстоящих контрольных действий, особенностей финансово-хозяйственной деятельности проверяемой организации и других обстоятельств. Срок проведения ревизии (проверки) не может превышать 45 рабочих дней, но может быть продлен лицом назначившим ревизию на основе мотивированного представления руководителя ревизионной группы, но не более чем на 30 рабочих дней. О продлении срока руководитель проверяемой организации уведомляется в течение 3 рабочих дней со дня принятия решения.

Ревизия может быть приостановлена в случае отсутствия или неудовлетворительного состояния бухгалтерского (бюджетного) учета в проверяемой организации либо при наличии иных обстоятельств, делающих невозможным дальнейшее проведение ревизии. Решение о приостановлении ревизии принимается лицом, назначившим ревизию, на основе мотивированного представления руководителя ревизионной группы. В срок не позднее 5 рабочих дней со дня принятия решения о приостановлении ревизии лицо, принявшее такое решение:

1) письменно извещает руководителя организации и (или) ее вышестоящий орган о приостановлении ревизии;

2) направляет в проверяемую организацию и (или) ее вышестоящий орган письменное предписание о восстановлении бухгалтерского (бюджетного) учета или устранении выявленных нарушений в бухгалтерском (бюджетном) учете либо устранении иных обстоятельств, делающих невозможным дальнейшее проведение ревизии (проверки).

Для проведения ревизии лицо, назначившее ее, разрабатывает и утверждает программу ревизии. Разработанная программа ревизии должна содержать следующие сведения (ст. 58 Приказа Минфина РФ N 75н):
- тему ревизии (проверки);
- наименование проверяемой организации;
- перечень основных вопросов, по которым ревизионная группа проводит в ходе ревизии (проверки) контрольные действия.

Исходя из темы ревизии и ее программы, руководитель ревизионной группы распределяет вопросы программы между участниками ревизионной группы, определяет объем и состав контрольных действий по каждому вопросу программы ревизии , а также методы, формы и способы проведения таких контрольных действий. Контрольные действия могут проводиться сплошным или выборочным способом.

Решение об использовании сплошного или выборочного способа проведения контрольных действий по каждому вопросу программы ревизии (проверки) принимает руководитель ревизионной группы, за исключением мероприятий в отношении операций с денежными средствами и ценными бумагами, а также расчетных операций, которые всегда проводятся сплошным способом. Объем выборочной проверки и состав документов определяются руководителем ревизионной группы таким образом, чтобы обеспечить возможность оценки всей совокупности финансовых и хозяйственных операций по изучаемому вопросу. В ходе ревизии могут проводиться контрольные действия по изучению:

- учредительных, регистрационных, плановых, бухгалтерских, отчетных и других документов (по форме и содержанию);

- полноты, своевременности и правильности отражения совершенных финансовых и хозяйственных операций в бухгалтерском (бюджетном) учете и отчетности;
- фактического наличия, сохранности и правильного использования материальных ценностей, в том числе денежных средств и ценных бумаг, находящихся в федеральной собственности;

- достоверности расчетов, объемов поставленных товаров, выполненных работ и оказанных услуг, операций по формированию затрат и финансовых результатов;
- постановки и состояния бухгалтерского (бюджетного) учета и отчетности в проверяемой организации;

- состояния системы внутреннего контроля в проверяемой организации;

- принятых проверяемой организацией мер по устранению нарушений, возмещению материального ущерба, привлечению к ответственности виновных лиц по результатам предыдущей ревизии.

Контрольные действия по документальному изучению проводятся по финансовым, бухгалтерским, отчетным и иным документам проверяемой и иных организаций, в том числе путем анализа и оценки полученной из них информации.

Контрольные действия по фактическому изучению проводятся путем осмотра, инвентаризации, наблюдения, контрольных замеров и т.п.

При проведении ревизии специалисты контролирующего органа сохраняют оперативное подчинение своему руководству и исполняют контрольные действия в рамках утвержденной программы на самостоятельной плановой и методологической основе.

Согласно п. 79 Приказа Минфина РФ N 75н по прибытии в проверяемую организацию руководитель ревизионной группы обязан:

предъявить руководителю организации удостоверение на проведение ревизии, ознакомить его с программой ревизии, представить участников ревизионной группы, решить организационно-технические вопросы проведения ревизии. При необходимости работы с документами, содержащими сведения, составляющие государственную тайну, имеющие допуск к государственной тайне участники ревизионной группы, которым поручено проведение контрольных действий по соответствующим вопросам программы ревизии (проверки), предъявляют документы, удостоверяющие их личность, справки о допуске и предписания на выполнение заданий.

При осуществлении ревизий и проверок участники ревизионной группы имеют право прохода во все здания и помещения, занимаемые проверяемыми организациями независимо от ведомственной подчиненности и формы собственности, но не должны вмешиваться в оперативную деятельность проверяемых организаций, если иное не установлено законом.

Результаты ревизии должны быть оформлены актом,который составляется в двух экземплярах: один экземпляр для проверяемой организации, второй для контролирующего органа. Акт должен быть составлен на русском языке, иметь сквозную нумерацию страниц. В акте не допускаются помарки, подчистки и иные неоговоренные исправления.

Показатели, выраженные в иностранной валюте, приводятся в акте в этой иностранной валюте и в сумме в рублях, определенной по официальному курсу этой иностранной валюты к рублю, установленному Центральным банком, на дату совершения соответствующих операций.
При возникновении обстоятельств, когда выявленное в ходе ревизии (проверки), встречной проверки нарушение может быть скрыто либо по нему необходимо принять меры по незамедлительному устранению или привлечению к ответственности лиц, виновных в злоупотреблениях, составляется промежуточный акт, который со всеми необходимыми материалами незамедлительно направляется в правоохранительный орган для принятия соответствующих мер.

Записи в акте излагаются на основе: проверенных документов и фактов, вытекающих из имеющихся в ревизуемой организации материалов; актов о результатах произведенных встречных проверок; фактических проверок действительности совершения операций, а также сведений, вытекающих из заключений специальных экспертиз.
Акт ревизии (проверки) состоит из трех частей: вводной, описательной и заключительной.
Вводная частьакта ревизии (проверки) должна содержать:

1. Тему ревизии

2. Дата и место составления акта.

1. Кем и на каком основании проводилась ревизия (номер и дату удостоверения на проведение ревизии (проверки), основание назначения ревизии (проверки), в том числе указание на плановый характер, либо проведение по обращению, требованию или поручению соответствующего органа, фамилии, инициалы и должности руководителя и всех участников ревизионной группы;
2. Проверяемый период.
3. Сроки проведения ревизии.
4. Сведения о проверенной организации:

а) полное и краткое наименование, идентификационный номер налогоплательщика (ИНН), ОГРН, код по Сводному реестру главных распорядителей, распорядителей и получателей средств федерального бюджета (при наличии);
б) ведомственная принадлежность и наименование вышестоящего органа с указанием адреса и телефона такого органа (при наличии);
в) сведения об учредителях (участниках) (при наличии);

7. Основные цели и виды деятельности организации, наличие лицензии на осуществление отдельных видов деятельности.

8. Перечень и реквизиты всех счетов в кредитных организациях, включая депозитные, а также лицевых счетов (включая счета закрытые на момент ревизии (проверки), но действовавшие в проверяемом периоде) в органах федерального казначейства;

9. Кто и когда в проверяемом периоде исполнял обязанности руководителя и главного бухгалтера (в том числе, временно), фамилии, инициалы и должности лиц, имевших право подписи денежных и расчетных документов в проверяемый период;
10. Кем и когда проводилась предыдущая ревизия (проверка), а также сведения об устранении нарушений, выявленных в ходе ее;
11. Иные данные, необходимые, по мнению руководителя ревизионной группы, для полной характеристики проверенной организации.

Описательная часть акта ревизии (проверки) должна содержать описание проведенной работы и выявленных нарушений по каждому вопросу программы ревизии (проверки).

1. Описание имеющихся данных по текущему вопросу, какие документы и каким образом были изучены.

2. Описание фактов нарушений, выявленных в ходе ревизии:

· в чём выразилось нарушение;

· в каких документах нарушение нашло своё отражение;

· какие именно требования, каких нормативных актов нарушены;

· когда произошло нарушение;

· кем допущено нарушение;

· документально подтвержденная сумма нарушения;

· другие последствия нарушения;

Заключительная часть акта ревизии (проверки) должна содержать обобщенную информацию о результатах ревизии (проверки), в том числе выявленных нарушениях, сгруппированных по видам, с указанием по каждому виду финансовых нарушений общей суммы, на которую они выявлены.

Приложения к акту документальной ревизии:

· промежуточные акты, если они составлялись;

· объяснения, полученные ревизором в ходе проверки от различных лиц, если они являются основанием для каких-либо выводов в акте;

· составленные ревизором справки, расчёты, таблицы;

· изъятые ревизором документы;

· объяснения и возражения руководителя и главного бухгалтера и заключение ревизора по ним.

Объём акта ревизии не ограничен, однако ревизор должен стремиться к лаконичности, чёткости и структурности изложения.

Акты не должны содержать:
- выводы, предположения, факты, не подтвержденные соответствующими документами;
- указания на материалы правоохранительных органов и показания, данные следственным органам должностными, материально ответственными и иными лицами проверенной организации;
- морально-этическую, правовую оценку действий должностных, материально ответственных и иных лиц проверенной организации, квалификацию их поступков, целей и намерений;

В акт ревизии недопустимо, например, включать следующие фразы:

• в нарушение действующего законодательства …
• вопреки установленному порядку …
• регулярно совершал мелкие хищения …
• по причине низкой квалификации …
• в корыстных целях …
• халатное отношение …
• желая замаскировать следы правонарушения … и т. п.

Каждый экземпляр акта ревизии (проверки) подписывается руководителем ревизионной группы и руководителем организации. В случае отказа должностных лиц от подписания акта ревизии (проверки) составляется дополнительный акт по этому вопросу за подписью специалистов Росфиннадзора и присутствующих при этом должностных и других лиц.
Акт ревизии (проверки) подписывается участниками ревизионной группы и направляется руководителю ревизуемой организации для ознакомления и подписания им, главным бухгалтером, а при необходимости и другими должностными лицами, для чего предоставляется необходимое время, но не более 5 рабочих дней. В отдельных случаях срок ознакомления с актом и его подписания может быть продлен по согласованию сторон.
Должностные лица ревизуемой организации вправе не позднее
5 рабочих дней со дня подписания акта направить в Росфиннадзор письменные возражения, замечания и объяснения по предоставленному им акту. Сотрудники Росфиннадзора в течение 10 рабочих дней обязаны проверить обоснованность изложенных в письменных возражениях, замечаниях и объяснениях фактов и дать по ним соответствующее письменное заключение.

Акт завершенной ревизии (проверки) после его оформления и дополнения возражениями, замечаниями и заключением проверяющего предоставляется руководству Росфиннадзора.

Ревизию следует отличать от аудиторской проверки. Профессиональная деятельность аудиторов регулируется ФЗ «Об аудиторской деятельности» от 30 декабря 2008г. № 307, в соответствии с которым аудит – это независимая проверка бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица в целях выражения мнения о достоверности такой отчетности, осуществляемая аудиторскими организациями, индивидуальными аудиторами.

Кроме закона правовые основы аудита как профессиональной деятельности определяются также федеральными стандартами аудиторской деятельности, которые устанавливают общие правила и требования к порядку проведения аудиторских проверок.

Обязательными условиями осуществления аудиторской деятельности являются наличие квалификационного аттестата аудитора, и участие в саморегулируемой организации аудиторов.

Аудиторская деятельность, являясь деятельностью предпринимательской, не подменяет контроля осуществляемого в соответствии с законодательством Российской Федерации уполномоченными государственными органами.

Аудиторские проверки могут быть обязательными и инициативными. Инициативный аудит проводится по решению экономического субъекта. Обязательный аудит проводится ежегодно, в случаях установленных законодательством, в частности ст. 5 закона «Об аудиторской деятельности», в соответствии с которой обязательному аудиту подлежат:

1) открытые акционерные общества;

2) организации, объем выручки, которых за предшествующий отчетному год превышает 400 миллионов рублей или сумма активов баланса на конец предшествовавшего отчетному года превышает 60 миллионов рублей;

3) общественно-значимые хозяйствующие субъекты (организации, в коммерческую деятельность которых вовлечены денежные средства неограниченного круга лиц). К таким субъектам, например, относятся кредитные, страховые организации, негосударственные пенсионные фонды и т. п.

Результаты аудиторской проверки оформляются аудиторским заключением. Требования к форме и содержанию заключения регламентированы федеральными стандартами аудиторской деятельности.

Часто у пользователей аудиторских услуг формируется мнение, что аудиторская проверка и ревизия финансово-хозяйственной деятельности организации понятия тождественные. Методы и приемы проведения аудиторских проверок и ревизий действительно имеют схожие черты, но имеются также и существенные отличия в их проведении.

Основные отличия ревизии от аудита

Критерий	Аудит	Ревизия финансово-хозяйственной деятельности организации
Цель проведения	выражение мнения о достоверности отчетности, консультирование клиента, помощь в ведении или восстановлении бухгалтерского учета	обнаружение нарушений с целью их устранения и наказания виновных в нарушениях лиц
Характер деятельности	предпринимательская деятельность;	исполнительская деятельность, выполнение распоряжений;
Основа взаимоотношений	добровольное осуществление на основе заключения договора возмездного оказания услуг	принудительное осуществление по распоряжению (приказу) вышестоящих или государственных органов
Оформление результата проверки	аудиторское заключение — документ, имеющий юридическое значение для всех юридических и физических лиц, органов государственной власти и управления, органов местного самоуправления и судебных органов. Аудиторское заключение содержит мнение о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности и может быть опубликовано	акт ревизии — внутренний документ для контролирующего органа, который должен быть передан вышестоящему и другим органам и в котором отмечаются все выявленные недостатки, опубликованию не подлежит.