Иными словами, при формальном подходе нельзя признать, что у Общества возникла переплата по налогу на имущество.

Для признания факта наличия переплаты у Общества отсутствует решение суда о неправомерности невключения Здания АТЦ Общества в Перечень объектов, в отношении которых налог на имущество уплачивается исходя из кадастровой стоимости.

Учитывая это, полагаем, что налоговый орган откажет в удовлетворении заявления Общества о возврате налога и эта позиция инспекции будет поддержана в региональном управлении ФНС РФ.

В отношении перспективы судебного обжалования такого отказа считаем необходимым обратить ваше внимание на Определение Верховного Суда РФ от 20.07.2016 N 304-КГ16-3143 по делу А27-1958/2015, в котором указано на необходимость рассмотрения по существу заявленного в гражданско-правовом порядке иска налогоплательщика о взыскании с налогового органа суммы налогов, пени и штрафа, излишне взысканной им на основании решения по итогам выездной налоговой проверки.

Особенностью той ситуации было то, что до подачи иска о взыскании переплаты налогоплательщик не оспаривал решение налоговой службы по итогам проверки. Иными словами, для признания факта наличия переплаты ему также не хватало признания незаконным только решения госоргана.

Суд оценил данное обстоятельство, но тем не менее признал, что при рассмотрении требований налогоплательщика, заявленного в гражданско-правовом порядке, суды должны были дать оценку решению налогового органа, но без "официального" признания его незаконным принять решение о возврате налога (при наличии факта переплаты, обусловленной незаконностью решения).

Как нам представляется, аналогичную логику Общество может попытаться применить и в рассматриваемой ситуации: обратиться в суд с гражданско-правовым иском о возврате излишне уплаченного налога с тем, чтобы в процессе рассмотрения спора факт переплаты устанавливался судом через оценку бездействия уполномоченного органа по невключению Здания АТЦ в Перечень.

Отметим, что вышеприведенное Определение Верховного Суда РФ, конечно, не может быть гарантией применения судами аналогичного подхода в рассматриваемой ситуации, учитывая даже, что требование о возврате налога будет адресовано налоговому органу, но при этом суд должен будет оценить правомерность бездействия иного органа - МУГИСО. Однако, по нашему мнению, суть рассматриваемой ситуации, а также ситуации, рассмотренной в Определении Верховного Суда РФ от 20.07.2016 N 304-КГ16-3143, является одинаковой, поэтому Общество может попытаться в гражданско-правовом порядке обратиться в суд с исковым заявлением о возврате излишне уплаченного налога на имущество.

1.3. Налог на имущество в отношении основных средств,

требующих восстановительных (ремонтных) работ

Описание ситуации: Организация приобретает воздушное судно (вертолет).

Данный борт на момент приобретения находится вне летной годности и не может использоваться в производственной деятельности, поскольку требует проведения восстановительных (ремонтных) работ.

В настоящий момент времени Обществом рассматривается вопрос о проведении необходимого комплекса ремонтных работ с целью дальнейшей эксплуатации данного вертолета.

Документы на консервацию воздушного судна Обществом не оформлялись.

Вопрос 1: На каком счете бухгалтерского и налогового учета следует отразить приобретенное воздушное судно? Просим рассмотреть возможность отражения на счете 41 "Товары" либо на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы" без ввода в эксплуатацию ввиду отсутствия летного состояния. А также возможность начисления амортизации в бухгалтерском и налоговом учете, включения ее в состав расходов по налогу на прибыль.

Ответ: Для целей бухгалтерского учета имущество классифицируется в зависимости от назначения объекта.

В составе товаров (на счете 41 "Товары") учитываются объекты, приобретенные для целей перепродажи (п. 2 ПБУ 5/01 "Учет материально-производственных запасов", утв. Приказом Минфина РФ N 44н от 09.06.2001 (далее по тексту - ПБУ 5/01 "Учет материально-производственных запасов"), инструкция по применению плана счетов, утв. Приказом Минфина РФ от 31.12.2000 N 94н).

Помимо этого, п. 4 ПБУ 6/01 "Учет основных средств", утв. Приказом Минфина РФ N 26н от 30.03.2001 (далее по тексту - ПБУ 6/01 "Учет основных средства") и инструкцией по применению плана счетов, утв. Приказом Минфина РФ от 31.12.2000 N 94н, установлено, что актив принимается организацией к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, если одновременно выполняются следующие условия:

а) объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование;

б) объект предназначен для использования в течение длительного времени, т.е. срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

в) организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта;

г) объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

Из содержания ПБУ 6/01 "Учет основных средств" не следует, что для включения актива в состав основных средств обязательно начало его фактического использования в деятельности организации. Таким образом, если до начала фактического использования объекта выполняются все критерии, установленные п. 4 ПБУ 6/01 "Учет основных средств", объект должен быть включен в состав основных средств (для целей бухгалтерского учета).

На необходимость учета объекта в составе основных средств влияет момент готовности и возможности использования (письма Минфина РФ от 25.06.2012 N 03-05-05-01/28, от 22.06.2011 N 03-03-06/1/370, от 04.09.2007 N 03-05-06-01/98) для выполнения определенных задач (Постановление Президиума ВАС РФ от 16.11.2010 N ВАС-4451/10), при условии того, что первоначальная стоимость по объекту сформирована с учетом расходов на доведение до состояния пригодности к эксплуатации (п. 8 Обзора практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений гл. 30 НК РФ, направленного письмом Президиума ВАС РФ от 17.11.2011 N 148).

При этом Минфин РФ в официальных разъяснениях указывает на то, что объект, требующий капитальных вложений, не учитывается в составе основных средств до момента завершения капитальных работ и не является объектом обложения по налогу на имущество организаций.

Так в Письме от 25.06.2012 N 03-05-05-01/28 финансовое ведомство отметило, что:

"...актив принимается к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, если одновременно выполняются условия, предусмотренные п. 4 ПБУ 6/01, то есть когда объект доведен до состояния, пригодного для использования в деятельности организации".

В письме от 04.09.2007 N 03-05-06-01/98, в том числе на основании того, что из ст. 740 ГК РФ, ПБУ 2/94 "Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство" следует, что под капитальным строительством понимается не только новое строительство, но и реконструкция, расширение, техническое перевооружение, ремонт действующих предприятий, зданий, сооружений, а также производство отдельных видов работ и комплексов подрядных работ, являющихся объектами строительства, Минфин РФ пришел к выводу о том, что:

"...если приобретенное здание не эксплуатируется и требует капитальных вложений, что должно подтверждаться распорядительными документами по организации, договором подряда на выполнение строительных работ по доведению до состояния, в котором здание пригодно к использованию в запланированных целях, то данный объект недвижимого имущества не подлежит налогообложению до перевода его в состав основных средств, поскольку не отвечает единовременно требованиям п. 4 ПБУ 6/01".

При этом в письме от 29.05.2006 N 03-06-01-04/107 Минфин РФ, анализируя ситуацию в отношении здания, эксплуатация которого невозможна без капитального ремонта, принимая во внимание то, что по мере завершения этапов работ здание введено во временную эксплуатацию, однако работы, позволяющие эксплуатировать здание в нормальном режиме выполнены не в полном объеме, что не позволяет окончательно сформировать его стоимость, отметило:

"...объекты незавершенного капитального строительства, учитываемые в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета на счетах по учету капитальных вложений, до перевода их в состав основных средств не могут рассматриваться в качестве объекта налогообложения по налогу на имущество организаций".

Судебные органы также исходят из правомерности действий налогоплательщиков, которые не учитывают в качестве основных средств (и соответственно, не облагают налогом на имущество) объекты, в отношении которых необходимо осуществление капитальных вложений для доведения их до состояния готовности и возможности эксплуатации.

Так, Президиум ВАС РФ в Постановлении от 16.11.2010 N ВАС-4451/10 установил, что после регистрации права собственности на объект налогоплательщиком были осуществлены значительные капитальные вложения, связанные с проведением отделочных работ этого комплекса с целью доведения до состояния готовности. Фактическая эксплуатация названного объекта до момента окончания этих работ была невозможна. Суд указал, что строительство здания и последующая его внутренняя отделка должны рассматриваться как единый процесс создания, по завершении которого и возникает объект, отвечающий признакам основного средства, при этом стоимость такого объекта до момента доведения объекта до состояния готовности и возможности эксплуатации не участвует в формировании налоговой базы по налогу на имущество.

ФАС Северо-Западного округа в Постановлении от 04.02.2011 N А56-9038/2010, признавая необоснованными доначисления налога на имущество организаций, установил, что часть приобретенного обществом имущества требовала дополнительных капиталовложений, часть имущества морально и физически устарела, в связи с чем не могла быть использована. Суд указал, что доработка объекта недвижимости до состояния пригодности к эксплуатации сопровождается увеличением стоимости этого объекта - доформированием его первоначальной стоимости, по которой он в дальнейшем будет принят к учету в качестве основного средства. После окончательного формирования первоначальной стоимости объект недвижимости, ставший пригодным к использованию по назначению, должен быть введен в состав основных средств.

Согласно п. 21 ПБУ 6/01 "Учет основных средств" начисление амортизации в бухгалтерском учете начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и производится до полного погашения стоимости этого объекта либо списания этого объекта с бухгалтерского учета, то есть с момента соответствия всем критериям п. 4 ПБУ 6/01 "Учет основных средств".

Таким образом, для целей бухгалтерского учета воздушное судно учитывается в составе основных средств с момента, когда оно будет соответствовать всем признакам основных средств по п. 4 ПБУ 6/01, то есть с момента летной годности (после проведения необходимых восстановительных работ). Соответственно, начисление амортизации будет начато с первого числа следующего месяца.

Для целей налогового учета предусмотрена классификация актива как амортизируемое имущество или товар. При этом учесть в расходах стоимость товара можно только при его реализации покупателю в порядке, предусмотренном ст. 254 НК РФ и ст. 319 НК РФ. Товаром считается объект реализуемый либо предназначенный для реализации (ст. 38 НК РФ).

Амортизируемым имуществом признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено настоящей главой), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 100 000 рублей (п. 1 ст. 256 НК РФ).

Начисление амортизации по объектам амортизируемого имущества, в том числе по объектам основных средств, права на которые подлежат государственной регистрации в соответствии с законодательством Российской Федерации, начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию, независимо от даты его государственной регистрации (п. 4 ст. 259 НК РФ).

Таким образом, для целей налога на прибыль объект будет признан амортизируемым имуществом с момента начала эксплуатации для целей извлечения дохода, соответственно, амортизация будет начисляться с первого числа месяца, следующего за месяцем, в котором началась фактическая эксплуатация для целей извлечения дохода.

Вопрос 2: Существует ли обязанность по включению остаточной стоимости приобретенного воздушного судна в базу для исчисления налога на имущество?

Ответ: В силу п. 1 ст. 374 НК РФ объектами налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество, учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета, если иное не предусмотрено статьями 378, 378.1 и 378.2 НК РФ.

При этом не участвует в формировании налоговой базы для целей исчисления налога на имущества среднегодовая стоимость:

- объектов ОС, включенных в I или во II амортизационную группу в соответствии с Классификацией основных средств, утвержденной Правительством РФ в силу подп. 8 п. 4 ст. 374 НК РФ;

- движимого имущества, принятого с 01.01.2013 на учет в качестве ОС, за исключением принятых на учет в результате реорганизации или ликвидации юридических лиц либо передачи, включая приобретение имущества между ВЗЛ на основании п. 25 ст. 381 НК РФ.

В силу ст. 130 ГК РФ к недвижимым вещам относятся подлежащие государственной регистрации воздушные и морские суда, суда внутреннего плавания. Вертолет является объектом недвижимого имущества в силу того, что он подлежит государственной регистрации как воздушное судно в соответствии с законодательством.

Таким образом, вертолет признается объектом налогообложения по налогу на имущество с момента учета его в качестве основного средства, то есть с момента соответствия признакам основного средства, перечисленным в п. 4 ПБУ 6/01 "Учет основных средств", в том числе летной годности к эксплуатации после проведенных необходимых для этих целей восстановительных (ремонтных) работ.

Проблема с определением момента начала учета актива в составе основных средств подробно рассмотрена в предыдущем вопросе.

1.4. Применение пониженной ставки налога

на имущество организаций в отношении линий энергопередачи

Описание ситуации: Общество применяет пониженную ставку налога на имущество в отношении линий энергопередачи, а также сооружений, являющихся их неотъемлемой технологической частью, в соответствии с Перечнем имущества, относящегося к указанным объектам, утвержденным Постановлением Правительства РФ от 30.09.2004 N 504.

Вопрос: Обоснованно ли применение обществом пониженной ставки налога на имущество в отношении линий энергопередачи, а также сооружений, являющихся их неотъемлемой технологической частью, в следующих ситуациях:

1) имущество используется для передачи электрической энергии сторонним потребителям по тарифам, утвержденным РЭК;

2) имущество используется для передачи электрической энергии в цеха и структурные подразделения общества;

3) имущество используется для передачи электрической энергии подрядным организациям, выполняющим СМР и ремонтные работы на объектах общества;

4) имущество территориально обособленно от места нахождения общества, передано в аренду подрядным организациям?

Ответ: Согласно п. 3 ст. 380 НК РФ (введен Федеральным законом от 29.11.2012 N 202-ФЗ) налоговые ставки, определяемые законами субъектов РФ в отношении линий энергопередачи, а также сооружений, являющихся неотъемлемой технологической частью таких объектов (далее - линии энергопередачи), не могут превышать в 2013 году 0,4 процента, в 2014 году - 0,7 процента, в 2015 году - 1,0 процента, в 2016 году - 1,3 процента, в 2017 году - 1,6 процента, в 2018 году - 1,9 процента. Перечень имущества, относящегося к указанным объектам, утверждается Правительством РФ.

В целях льготного порядка налогообложения линий энергопередачи, в том числе с 1 января 2013 года, по пониженным ставкам подлежит применению Перечень имущества, утвержденный Постановлением Правительства от 30.09.2004 N 504 (далее - Перечень N 504).

Отметим, что возможность применения льготной ставки по линиям энергопередачи не поставлена нормами законодательства о налогах и сборах в зависимость от отраслевой принадлежности организации-балансодержателя, равно как и отсутствуют напрямую указания о возможных направлениях использования такого имущества.

Данное обстоятельство подтверждает арбитражная практика.

Так, в Постановлении ФАС Московского округа от 11.06.2009 N КА-А40/4753-09 отражено следующее:

"В пункте 4.3 оспариваемого решения инспекцией сделан вывод о нарушении обществом требований ст. 375, п. 11 ст. 381 НК РФ, повлекшем неуплату налога на имущество в связи с неправомерным использованием льготы в отношении находящегося на балансе Общества электрического оборудования и сооружений, используемых для собственных нужд, а также для передачи энергии другим потребителям.

Довод инспекции: общество не осуществляет деятельность в области электроэнергетики, а потому не вправе пользоваться соответствующей льготой, рассматривался судами и правомерно отклонен, так как налоговая льгота в силу буквального толкования положений ст. 381 НК РФ предусмотрена не только для организаций электроэнергетики, но и для любых иных лиц, имеющих в собственности имущество, поименованное в Перечне N 504. Таким образом, общество правомерно использовало льготу, предусмотренную п. 11 ст. 381 НК РФ".

Аналогичный подход закреплен в Постановлении ФАС Московского округа от 19.08.2008 N КА-А40/7495-08 (Определением ВАС РФ от 03.12.2008 N ВАС-15576/08 отказано в передаче дела в Президиум ВАС РФ для пересмотра), в письмах Минфина РФ от 22.11.2007 N 03-05-05-01/49 (доведено до нижестоящих налоговых органом письмом ФНС России от 06.12.2007 N СК-6-11/945@), от 22.08.2011 N 03-05-05-01/64.

А также в письме Минэкономразвития России от 10.10.2007 N 15355-КА/Д07:

"...право на льготу по налогу на имущество организаций в отношении линий энергопередачи в соответствии с п. 11 ст. 381 НК РФ имеют все организации, учитывающие на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета имущество, перечисленное в Перечне, утвержденном Постановлением Правительства РФ от 30 сентября 2004 г. N 504".

При этом позиция Минфина РФ при внесении изменений с 1 января 2013 года в НК РФ не поменялась. Так, в письме Минфина РФ от 26.10.2015 N 03-05-04-01/61356, направленном в адрес Минэнерго (приложение N 1), указано:

"...В целях реализации с 1 января 2013 года положений п. 3 ст. 380 НК РФ также применяется Перечень, утвержденный Постановлением Правительства РФ N 504, в которое были внесены соответствующие изменения в соответствии с п. 3 ст. 380 НК РФ.

Позиция Минфина России в связи с вступлением в силу 1 января 2013 года Федерального закона N 202-ФЗ не изменилась, следовательно, право на применение организациями (в том числе производителями электрической энергии) установленных п. 3 ст. 380 НК РФ налоговых ставок в отношении вышеназванного имущества конкретизировано объектами, указанными в Перечне Правительства РФ N 504".

Вместе с тем налоговые органы анализируют сферу деятельности налогоплательщика, а при ее несоответствии сфере "электроэнергетика" использует это обстоятельство как довод в пользу позиции о неправомерности применения льготного порядка налогообложения линий энергопередачи (например, Решение АС Пермского края от 16.06.2016 по делу N А50-27024/14).

Вместе с тем анализ судебной практики последних лет показывает, что налоговые органы стали оспаривать сам факт соответствия имущества, принадлежащего налогоплательщику, объектам, поименованным в Перечне N 504, настаивая на том, что спорное имущество линиями энергопередачи не является.

Так, применительно к рассматриваемой ситуации обращаем ваше внимание на следующие судебные решения: Решения АС Пермского края от 16.02.2016 по делу N А50-27024/2014, АС Уральского округа от 04.02.2016 по делу N А50-27197/14, а также Постановления, поименованные в письме ФНС России от 29.10.2015 N БС-19-11/271:

"Таким образом, право на применение пониженной ставки налога на имущество организаций имеют организации, имеющие на балансе линии электропередачи, а также сооружения, являющиеся их неотъемлемой частью в соответствии с Перечнем.

В Перечне указаны наименования сложных технологических объектов, относящихся к линиям электропередачи, а также сооружениям, являющимся неотъемлемой частью указанных объектов, и соответствующие этим объектам коды ОКОФ. Объектом классификации материальных основных фондов в ОКОФ является объект со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельно конструктивно обособленный предмет или обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов.

В своей деятельности налоговые органы руководствуются действующим законодательством, а также сложившейся и устоявшейся судебной практикой его применения.

Вопросы, аналогичные изложенным в обращении, были предметом рассмотрения в рамках различных судебных арбитражных дел (например: Постановления ФАС Волго-Вятского округа от 27.02.2014 N А82-12171/2012; ФАС Московского округа от 17.07.2014 по делу N А41-41137/2012; ФАС Восточно-Сибирского округа от 09.06.2014 N А74-593/2013; ФАС Поволжского округа от 23.09.2014 по делу N А57-1143/2013; ФАС Северо-Кавказского округа от 15.01.2015 по делу N А25-19/2013; АС Дальневосточного округа от 22.05.2015 по делу N А51-36577/2013).

Таким образом, при применении положения п. 3 ст. 380 НК РФ налогоплательщику следует руководствоваться НК РФ с учетом сложившейся и устоявшейся судебной арбитражной практики".

Так, суды исходят из того, что право на применение льготы законодательно связано с функциональной принадлежностью объектов, а не с теми данными, которые указаны в учете налогоплательщика (в инвентарных карточках). ОКОФ применяется для выполнения статистических задач, а не регулирует вопросы налогообложения. При этом само по себе присвоение имуществу кода ОКОФ, отмеченного в Перечне N 504, не означает, что у налогоплательщика автоматически возникает право на применение льготы в отношении данного имущества.

При этом право на налоговую льготу возникает у организации при соблюдении одновременно следующих условий: 1) имущество по своему функциональному предназначению относится к одной из категорий, указанных в п. 11 ст. 381 НК РФ; 2) имущество поименовано в Перечне, утвержденном Правительством РФ; 3) имущество учтено на балансе организации в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.

Также судами указывается, что сам факт наличия у налогоплательщика линий энергопередачи, которыми налогоплательщик обосновывает наличие у него права на применение льготы, не может являться основанием для отнесения спорных объектов основных средств к их неотъемлемой части, если они не связаны с процессом передачи электрической энергии или ее распределением.

При этом можно выделить следующие подходы к квалификации имущества.

Во-первых, суды применяют определения и положения, содержащиеся в неналоговых нормативных актах, учитывая, что такое понятие, как "линия энергопередачи", законодательством о налогах и сборах не определено.

Так, в Решении АС Пермского края от 16.06.2016 указывается:

"Согласно п. 1 ст. 539 ГК РФ по договору энергоснабжения энергоснабжающая организация обязуется подавать абоненту (потребителю) через присоединенную сеть энергию, а абонент обязуется оплачивать принятую энергию, а также соблюдать предусмотренный договором режим ее потребления, обеспечивать безопасность эксплуатации находящихся в его ведении энергетических сетей и исправность используемых им приборов и оборудования, связанных с потреблением энергии.

В силу п. 4 ст. 539 и п. 1 ст. 548 ГК РФ правила § 6 "Энергоснабжение" применяются в том числе к договору снабжения электрической энергией, а также отношениям, связанным со снабжением тепловой энергией через присоединительную сеть.

Таким образом, к линиям энергопередачи, о которых идет речь в п. 11 ст. 381 НК РФ и Перечне N 504, следует относить, в частности, линии электропередачи и линии теплопередачи.

При этом из анализа норм права следует, что законодатель предусмотрел льготирование не всего имущества, а только имущества, непосредственно участвующего в процессе передачи энергии.

Перечень электросетевых объектов, входящих в состав линий энергопередачи, а также сооружений, предназначенных для поддержания в эксплуатационном состоянии указанных объектов, утвержден Министерством энергетики РФ 25.04.2001 и согласован с МНС России и Минфином России, указанный перечень разработан на основании ГОСТ 24291-90, ГОСТ 19431-84, СНиП 3.05.06-85 "Электротехнические устройства", Правил технической эксплуатации электрических станций и сетей и Правил устройства электроустановок, данный перечень является действующим до настоящего времени".

АС Уральского округа в Постановлении от 04.02.2016 также отметил:

"В соответствии с гл. 2.4 Правил устройства электроустановок, утвержденных Минэнерго России от 20.05.2003 N 187, п. 2 Правил недискриминационного доступа к услугам по передаче электрической энергии и оказания этих услуг, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 27.12.2004 N 861, и п. 16.3 Правил технологического присоединения энергопринимающих устройств потребителей электрической энергии, объектов по производству электрической энергии, а также объектов электросетевого хозяйства, принадлежащих сетевым организациям и иным лицам, к электрическим сетям, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 27.12.2004 N 861, установлено разграничение балансовой принадлежности электросетей, разграничение эксплуатационной ответственности ГРЭС и сетевой организации собственником ЛЭП.

По результатам налоговых проверок установлено, что спорные объекты основных средств являются оборудованием, обеспечивающим выработку, преобразование и передачу электроэнергии до вышеуказанной точки разграничения эксплуатационной ответственности, либо предназначены для обеспечения собственных нужд электростанции в процессе производства энергии, находясь в зоне балансовой и эксплуатационной ответственности ГРЭС".

Аналогично указывает АС Дальневосточного округа в Постановлении от 22.05.2015:

"Граница балансовой принадлежности электросетей находится в точке выхода провода из зажима натяжной гирлянды изоляторов на линейном портале ОРУ в сторону ВЛ.

При изложенных обстоятельствах является правомерным вывод апелляционного суда о том, что спорные турбогенераторы как функционально, так и по месту нахождения относятся к оборудованию, обеспечивающему выработку и преобразование электроэнергии, а не ее передачу, находятся до вышеуказанной точки разграничения и не относятся к линиям энергопередачи".

Во-вторых, суды учитывают наличие/отсутствие технологической связи между энергооборудованием и линией энергопередачи (например, Решение АС Пермского края от 16.06.2016):

"...в отношении распределительных устройств для собственных нужд (объекты РУСН-6кв и РУСН-0,4кв) в применении льготы налоговым органом отказано правомерно, поскольку их назначением является питание оборудования для собственных нужд.

Следовательно, эти объекты не относятся к имуществу, подлежащему освобождению от налогообложения налогом на имущество организаций как не относящиеся к линиям энергопередачи и технологически связанным с ними объектами.

Ссылка заявителя на то, что отсутствие непосредственного подключения РУСН к линии электропередачи обусловлено исключительно экономическими и техническими причинами, отклоняется, поскольку обязательным условием для отнесения имущества к подлежащему льготированию является наличие технологической связи между энергооборудованием и линией энергопередачи, а не физическое (территориальное) расположение указанных объектов и их назначение".

В-третьих, судами анализируется функциональное назначение имущества (например, Решение АС Пермского края от 16.06.2016):

"Относительно объекта "Здание электростанции, главный корпус" суд полагает, что налогоплательщиком не доказано право на применение на льготу.

По мнению налогоплательщика, здание Главного корпуса, которому изначально присвоен код ОКОФ 11 4521011, с учетом его назначения можно отнести к льготируемым объектам по ОКОФ 11 4521012.

...Здание электростанции главный корпус располагается на территории электростанции в нем установлено основное оборудование электростанции, являющееся источником электрической и тепловой энергии, то есть фактически является зданием электростанции, что соответствует коду ОКОФ 11 4521011, функциональным назначением которого является производство электрической энергии, а не ее передача".

АС Уральского округа в Постановлении от 04.02.2016 также отметил:

"Представленные налогоплательщиком схемы размещения сетевого оборудования, которые, по его мнению, подтверждают использование спорного имущества в целях передачи энергии, свидетельствуют лишь об участии спорного оборудования в едином цикле производства энергии, то есть отнесении его к технологической части производства, а не передаче.

...отнесение здания электростанции к зданию электрических сетей является неверным, поскольку такой вывод не учитывает назначение основного фонда в производственном процессе".

В Постановлении от 27.02.2014 АС Волго-Вятского округа при рассмотрении кассационной жалобы налогоплательщика, которому, по его мнению, необоснованно было отказано в применении льготы в отношении стоимости кабельной распределительной сети, генератора асинхронного, генератора синхронного к гидравлической турбине вертикального и системы возбуждения гидрогенератора тиристорной, указал:

"Суд посчитал, в частности, что представленные в обоснование применения льготы доказательства не подтверждают правомерность применения льготы по электротехническому оборудованию, поскольку оно находится непосредственно на территории Рыбинской ГЭС и участвует в процессе выработки и преобразования электроэнергии, а кабельная распределительная сеть не относится к линии передачи энергии. Рассмотрев кассационную жалобу, ФАС Волго-Вятского округа не нашел оснований для ее удовлетворения".

Схожий подход закреплен в Постановлении ФАС Московского округа от 17.07.2014:

"Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суды исходили из отсутствия технологической связи спорных основных средств и линий электропередачи. Собственные линии электропередач Загорской ГАЭС напряжением 10,6 и 0,4 кВ обслуживают собственные нужды станции и оборудования ОРУ-500 кВ, от которого отходят линии с напряжением 500 кВ, находящиеся на территории Загорской ГАЭС, но являющиеся собственностью ОАО "Федеральная сетевая компания".

Исходя из полученного заключения экспертов, суды пришли к обоснованному выводу, что спорные объекты не являются линиями энергопередачи, а также сооружениями, являющимися их неотъемлемой частью, что исключает возможность применения налогоплательщиком налоговой льготы в виде освобождения от налогообложения, установленной п. 11 ст. 381 НК РФ".

При этом подчеркнем, что налоговые органы в целях квалификации имущества в качестве линий энергопередачи привлекают как технических специалистов самих налогоплательщиков, так и сторонних экспертов.

Так, например, АС Поволжского округа при вынесении Постановления от 23.09.2014 было учтено заключение эксперта:

"Из экспертного заключения от 19.07.2013 N 246 ООО "Саратовское бюро судебных экспертиз" следовало, что спорные объекты не относятся к линиям энергопередачи, а также сооружениям, являющимся их неотъемлемой технологической частью; ...трансформаторы используются для собственных нужд и, следовательно, не относятся к ЛЭП; все вышеуказанные генераторы и системы возбуждения генераторов как функционально, так и по месту нахождения относятся к оборудованию, участвующему в производстве и преобразовании электроэнергии, а не в ее передаче. Исходя из полученного заключения экспертов, суды пришли к обоснованному выводу о том, что спорные объекты не являются линиями энергопередачи, а также сооружениями, являющимися их неотъемлемой частью".

Обобщая вышеизложенное, полагаем, что обоснованность применения пониженной ставки налога на имущество организацией с высокой долей вероятности будет поставлена под сомнение налоговым органом в ситуациях N N 2, 3.