Использование специальных методов судебно-экономической экспертизы

Методом судебно-экономической экспертизы является совокупность приемов, используемых экспертом-экономистом при исследовании документов бухгалтерского, статистического, оперативного учета, управленческого учета записей счетных регистров в совокупности с документами гражданско-правового характера и другими материалами дела и даче заключения по поставленным перед ним вопросам, входящим в его компетенцию.

Судебно-экономическая экспертиза является самостоятельным источником доказательств, относящихся к предмету доказывания в соответствующем звене судебной системы. Как самостоятельный источник доказательств судебно-экономическая экспертиза использует средства научного экономического анализа исходных данных, содержащихся в других доказательствах, приобщенных к делу.

Следователь, прокурор, судья, расследуя (рассматривая) дело о хищениях, должностных злоупотреблениях, споры между хозяйствующими субъектами, гражданами экономического характера исследуют учетные документы и иные материалы. Поэтому им необходимо знание методов исследования данных экономики, финансов и бухгалтерского учета; без этого невозможно самостоятельно проводить работу, направлять деятельность ревизора, контролировать полноту и всесторонность исследования материалов, осуществляемого экспертом.

Принимая во внимание аспекты, затронутые в предыдущих главах исследования, определяем, что правовую природу судебно-экономической экспертизы характеризуют три признака:

· во-первых, в основе ее лежит информация о фактах предпринимательской деятельности, обладающая свойством относимости к исследуемой деятельности и познаваемая (исследуемая) для получения сведений о других искомых фактах (юридических, доказательственных);

· во-вторых, судебно-экономическая экспертиза обладает процессуальной формой, предусмотренной в законе как одно из средств доказывания. Процессуальная форма экспертизы выступает в качестве гарантии достоверности получаемых в результате экспертного исследования сведений о доказательственных фактах;

· в-третьих, она подчинена определенному законом процессуальному порядку получения и исследования доказательственной информации о фактах предпринимательской и иной экономической деятельности.

Доказательственное значение экспертизы утрачивается, если при ее проведении игнорируется хотя бы один из признаков, характеризующих ее правовую природу (отсутствует логический процесс познания, не соблюдается процессуальная форма, нарушается процессуальный порядок получения и исследования доказательственной информации).

Согласно требованиям материального и процессуального права общими требованиями к методике исследования предметов и документов являются:

· сопоставление сведений в документах с объективной реальностью с целью выявления несоответствия этих сведений реальным результатам предпринимательской деятельности (доходам) как предмету посягательств и выявления интеллектуального подлога. Тем самым выявляется несоответствие сведений из документов действительным результатам предпринимательской деятельности (доходам);

· анализ и сопоставление фактов предпринимательской деятельности (в отличие от документальной проверки исполнения законов и подзаконных актов, проводимой налоговыми органами). Анализ фактов предпринимательской деятельности проводится с целью определения фактических результатов предпринимательской деятельности исследуемой организации, выявления недостоверных данных в отчетности, представленной государству, и в документах, являющихся основанием для учета и отчетности;

· объективность и полнота исследования фактов предпринимательской деятельности за период деяний реальных распорядителей доходами (лица или группы лиц), полученными от предпринимательской деятельности; Объективность и полнота выражаются в исследовании всех имеющихся сведений, строгом соответствии выводов из исследования имеющимся сведениям;

· построение причинно-следственных логических взаимосвязей использования предмета посягательств и недостоверности сведений в документах, предполагающих юридическую оценку деяний в соответствии с нормами материального права; Логические взаимосвязи заключаются в причинно-следственной связи между распоряжением доходами, несоответствием сведений в документах, учете и отчетности фактам и результатам предпринимательской деятельности и материальными последствиями деяний для собственников доходов, извлекаемых из использования имущества, и государства;

· определение отрицательных материальных последствий деяний виновных лиц для собственников имущества и государства. Материальные последствия определяются в виде части доходов от продаж продукции (товаров, работ, услуг), доходов на капитал и доходов от продажи собственности, использованных или не использованных в интересах предпринимательской деятельности и не поступивших государству в виде налогов и обязательных платежей, в причинно-следственной связи с несоответствием документов фактическим обстоятельствам предпринимательской деятельности.

С целью определения материальных последствий преступления (правонарушения, нарушения договорных отношений) в сфере экономики выявляются заведомо ложные сведения в договорах гражданско-правового характера, первичных распорядительных документах, бухгалтерском учете и отчетности, декларациях о доходах предпринимателя — физического лица. Это соответствует признакам умышленной формы вины в нарушениях действующего законодательства, включая налоговое.

Бухгалтерский учет и отчетность имеют важное значение для реализации принципа неотвратимости наказания за ущерб, причиненный преступлениями (правонарушениями) материальным интересам личности, общества и государства. Принцип неотвратимости предполагает сплошной анализ бухгалтерской отчетности субъектов предпринимательской и иной экономической деятельности с целью выявления признаков преступления (правонарушений) и нарушений договорных отношений.

В уголовном, гражданском и арбитражном процессе судебно-экономическая экспертиза ставит перед собой задачу определения средствами экономического анализа признаков виновности и установление причиненного преступлением (правонарушением) или нарушением договорных отношений ущерба. Это налагает соответствующие обязательства на эксперта-экономиста в выборе методики исследования своих объектов.

С целью наиболее полного определения причиненного ущерба предъявляются требования к объективности и полноте исследования фактов предпринимательской деятельности за рассматриваемый период.

Полнота определения ущерба отражается в составе субъектов экономических отношений, которым причинен ущерб. С целью выяснения потерпевшей от преступления (правонарушения) или нарушения договорных отношений стороныопределяются отрицательные материальные последствия такого рода действий для собственников имущества и государства.

Пример вывода из исследования документов: Имело место несоответствие договоров гражданско-правового характера, первичных распорядительных документов, бухгалтерского учета и отчетности фактическим обстоятельствам предпринимательской деятельности ООО “Агат”, в связи с чем использованы не в интересах предпринимательской деятельности доходы ООО “Агат” за 1995 — 1997 годы в сумме 24.567,8 тыс. руб.

Полнота определения ущерба является серьезной проблемой современного состояния судебных экономических исследований. До настоящего времени практически не определяется ущерб в связи с интеллектуальным подлогом в документах, предоставляющих право на судебную защиту.

В отличие от проверки документального подтверждения бухгалтерского учета и отчетности, при исследовании документов недостоверность отчетности выявляется сопоставлением имеющихся в ней сведений с познанной объективной реальностью. Критерием недостоверности отчетности в этом случае является несоответствие ее показателей истинным результатам деятельности.

В советской практике как критерий недостоверности бухгалтерской отчетности рассматривалось несоответствие фактического расхода материальных ценностей и денежных средств сведениям бухгалтерского учета. Недостоверность отчетности выявлялась средствами так называемого фактического контроля, включая инвентаризации, контрольные обмеры и замеры выполненных работ, контрольные запуски сырья в производство или выхода продукции из единицы сырья и пр.

Суть фактического контроля сводилась к сопоставлению данных бухгалтерского учета с фактическим наличием материальных ценностей на складе или фактическим использованием материальных ценностей, фактически израсходованными денежными средствами. При этом, с одной стороны, не подвергалась сомнению достоверность учетного остатка или сведений учета об использовании материальных ценностей, расходе денежных средств.

С другой стороны, фактическое наличие или расход ценностей на момент фактической проверки не соответствовали технологическим условиям во времени совершения преступления. На достоверности результатов фактического контроля отрицательно сказывались также технические трудности пересчета, перемеривания, перевзвешивания и других приемов определения фактического наличия ценностей или их расхода.

В целом средства фактического контроля за достоверностью отчетности не достигали истинного результата из-за их теоретической несостоятельности и ограниченных технических возможностей.

Свободная предпринимательская деятельность в современных условиях рыночной экономики обусловила коренные изменения как в теоретическом представлении об ущербе от преступных посягательств (правонарушений, нарушений договорных отношений), так и в методических подходах к его определению. Основным методомопределения ущерба становится экономический анализ бухгалтерской отчетности по правилам научного логического мышления в процессе познания предмета.

Способы причинения ущерба государству и собственникам доходов, извлекаемых из использования имущества, способысокрытия ущерба в учете и отчетности, а также размер причиненного материального ущерба определяются несоответствием имеющих юридическое значение документов фактическим хозяйственным операциям, целям и результатам предпринимательской деятельности. Размер ущерба устанавливается исходя из объективного экономического содержания эквивалентного обмена продуктами предпринимательской деятельности. Эквивалентный обмен продуктами предпринимательской деятельности осуществляется с использованием денег как всеобщего эквивалента или без такового при товарообменных операциях, когда деньги используются в функции меры стоимости.

Имеющиеся в материалах дела сведения о несоответствии доходов продавца и расходов его покупателей по данной совокупности операций приводятся в соответствие с объективным тождеством эквивалентного обмена:

Т = Д¹ ( 1)

или

Т = Т¹ ( 2)

или

Т = Т¹ + Д¹ , ( 3)

где

Т, Т¹ — означает стоимость товарного эквивалента при натуральном обмене продуктами предпринимательской деятельности (деньги используются в функции меры стоимости),

Д, Д¹ — означает стоимость денежного эквивалента при обмене продуктами предпринимательской деятельности (деньги используются в функции платежного средства).

Согласно указанному тождеству совокупность эквивалентных (в денежном и товарном эквивалентах) и безэквивалентных (в денежном измерении) затрат, соответствующих результатам предпринимательской деятельности продавца, всегда объективно равна совокупности эквивалентных (в денежном и товарном эквивалентах) затрат покупателей у данного продавца.

Результаты предпринимательской деятельностикаждого хозяйствующего субъекта как продавца соответствуют по стоимости совокупности эквивалентных и безэквивалентных затрат, равной по стоимости и возмещаемой за счет эквивалентных затрат его покупателей. Эквивалентным затратам каждого покупателя соответствует определенная доля результатов предпринимательской деятельности его продавца.

Специальные методы научного экономического анализа в судебной экспертизе позволяют определить:

· весь результат предпринимательской деятельности, не отраженный в первичных документах, бухгалтерском учете и отчетности (неконтролируемый доход);

· часть результата предпринимательской деятельности, соответствующую ущербу для собственников доходов и государства в сфере экономики (присвоенные или растраченные доходы от продаж, включая не уплаченные государству налоги и обязательные платежи).

Полнота определения ущерба от преступного посягательства (нарушения договорных отношений) в соответствии с выявленными умышленными нарушениями законов и подзаконных нормативных актов (положений договоров) достигается, во-первых, сопоставимостью отражения предмета посягательств с объективной реальностью и, во-вторых, определенной последовательностью исследования документов бухгалтерского учета и отчетности.

Сопоставимость отражения предмета посягательств в учете и отчетности с объективной реальностью обеспечивается при сравнении результативных показателей отчетности с требованиями объективных экономических законов эквивалентного обмена продуктами свободной предпринимательской деятельности.

Выявление признаков правонарушений в балансе организации основано на исходной теоретической посылке о взаимосвязях и единстве товародвижения и движения денег (стоимостная оценка товаров адекватна денежной массе продаж товаров).

При отсутствии других, кроме баланса, объектов экспертизы и сведений, относящихся к предмету экспертизы, в иных материалах дела, заключение эксперта по делу дается по результатам анализа баланса.

Последовательность исследования документов бухгалтерского учета и отчетности строится “от баланса к первичному документу”, когда искажения информации в первичном документе являются конкретным проявлением искажений в самой бухгалтерской отчетности. В соответствии с понятием экономического преступления первичные распорядительные документы с заведомо ложными сведениями подтверждают каналы безвозмездного изъятия предмета посягательств.

При наличии в материалах дела наряду с балансом других объектов исследования, в том числе регистров бухгалтерского учета и первичных распорядительных документов, исследование проводится в следующей последовательности:

· по балансу организации устанавливаются размер и способы причинения ущерба;

· по регистрам бухгалтерского учета подтверждаются результаты анализа баланса и устанавливается конкретный механизм изъятия доходов, включая несоответствие системы бухгалтерского учета предмету продаж и обороты по счетам бухгалтерского учета, соответствующие способам причинения ущерба (присвоению и (или) растрате доходов от предпринимательской деятельности);

· по первичным распорядительным документам устанавливаются конкретные операции с денежными средствами, соответствующие причинению ущерба (безвозмездному изъятию доходов от предпринимательской деятельности). Тем самым обнаруживаются источники возмещения ущерба.