Современное состояние судебно-экономической экспертизы

Судебно-экономическая экспертиза, как новый вид экспертного исследования, с трудом пробивает себе дорогу по целому ряду причин. Главной из них является сохранение традиций советского периода, когда не было условий для предмета экономической экспертизы, благодаря которому она переживает свое рождение и становится самостоятельным источником доказательств.

В советской практике по уголовным делам о хозяйственных преступлениях назначались судебно-бухгалтерские экспертизы, предметом которых была проверка документального подтверждения актов ревизий сохранности социалистической собственности. При этом ревизии сохранности социалистической собственности проводились с тех же позиций документального подтверждения бухгалтерского учета и отчетности, что и судебно-бухгалтерская экспертиза.

В целом такая практика объяснялась административно — командной системой государственного управления, соответствующей государственной собственности на средства производства и продукты труда. В тот период игнорировались общие принципы права и справедливости, такие как индивидуализация или дифференциация ответственности за виновное деяние, соразмерность наказания причиненному ущербу. Соответственно ревизии сохранности государственного имущества проводились независимо от наличия и формы вины в правонарушении. Процессуальное значение акту ревизии придавалось судебным экспертом-бухгалтером, который проверял и подтверждал акт ревизии исходя из установленных правил бухгалтерского учета и отчетности.

При этом эксперт-бухгалтер выводился следователем (судом) за пределы компетенции, так как на его разрешение ставились вопросы, касающиеся административной ответственности должностных лиц за выявленные нарушения в использовании государственных средств, установленные нарушения правил бухгалтерского учета. Уголовный процесс тем самым подменялся администрированием, причинная обусловленность выявленных нарушений, как правило, не исследовалась.

В советский период считалось, что неотвратимость наказания обеспечивается выявлением преступлений с помощью сплошной сверки бухгалтерского учета с первичными документами, имеющими юридическую силу для подтверждения произведенных хозяйственных операций. Однако такой подход ограничивался формальными требованиями административного права к ведению бухгалтерского учета. Задачей контролирующих органов, в частности, государственного ревизионного аппарата, являлось выявление нарушений установленных правил бухгалтерского учета независимо от наличия, формы вины и тяжести наступивших материальных последствий для личности, общества и государства. Такого рода подходы порождали правовой произвол, характеризующийся отсутствием взаимосвязанного с объективной реальностью подхода к выявлению нарушений, выявлением только лишь формальных правонарушений, без необходимого выяснения их внутренних причин.

Не достигая цели сплошного выявления преступлений, плановая ревизия сохранности государственного имущества (социалистической собственности) не выходила за рамки констатации фактов нарушений в ведении бухгалтерского учета. При этом не разграничивались нарушения в причинной связи с преступлением и нарушения с неосторожной формой вины бухгалтера.

Наряду с тем вовсе не подвергалась сомнению целесообразность самих правил ведения бухгалтерского учета. Последние нередко диктовались чисто фискальными интересами государства, продиктованными в тоталитарном режиме государственной власти гипертрофированными потребностями централизованной военизированной экономики.

Основываясь на создаваемой методологии судебно-экономической экспертизы, нельзя согласиться с утверждением о том, что ущерб от преступления государству ограничен только начисленной в бухгалтерском учете задолженностью по налогам и обязательным платежам в государственные внебюджетные фонды. Такого рода утверждения базируются на представлениях советского периода о соблюдении правил бухгалтерского учета как критерии его достоверности.

Приверженность следствия, прокуратуры и суда, а также правоохранительных органов к судебно-бухгалтерской экспертизе, к сожалению, сохраняется и в настоящее время. В связи с этим, учитывая личную ответственность эксперта за данное заключение, не исключена необходимость самостоятельной постановки вопросов на разрешение судебно-экономической экспертизы со стороны эксперта-экономиста. При условии строгого соблюдения уголовно-процессуального закона такая самостоятельность судебного эксперта-экономиста представляется вынужденно оправданной.

В современных условиях целью исследования документов бухгалтерского учета и отчетности становится выявление влияния конкретного самосознания на материальные интересы личности, общества и государства. Реализация принципа неотвратимости наказания, по мысли создателей учения о праве, означает сплошное выявление преступлений с объективной стороны в неразрывном единстве с субъективной стороной противоправного деяния.

Переход к новому состоянию всей судебной бухгалтерии и экономико-экспертной деятельности в частности не ограничивается подменой понятия “судебно-бухгалтерской экспертизы” понятием “судебно-экономической экспертизы”, а характеризуется качественным изменением ряда признаков указанных категорий, связанным со следующими процессами, свойственными динамике в экономике, финансах и учетных отношениях:

· прежде всего, это изменения, связанные с переводом бухгалтерского учета и экономико-финансовых отношений на международные стандарты и глобализация экономики;

· совершенствование методологических основ экономико-экспертных исследований, связанных с научно-техническим прогрессом и изменением правовой базы судебных экспертиз;

· реорганизация экспертных учреждений в Российской Федерации и участие частных экспертов в судебных экспертизах в сфере экономики, финансов и бухгалтерского учета.

Говоря о применении специальных знаний в области экономики, финансов и бухгалтерского учета (в т.ч. судебно-экспертной деятельности) на современном этапе, следует отметить, что их ожидают существенные изменения, прежде всего связанные с переводом всего бухгалтерского учета и аудита на международные стандарты. В настоящее время в нашей стране уже действует более десяти Положений по бухгалтерскому учету, изданных Минфином России, зарегистрированных Минюстом России. Их основное содержание очень близко к содержанию международных стандартов в отличие от той системы учета, которая в течение трех веков господствовала в нашей стране. Ее особенности сводились к строгому следованию заранее принятым предписаниям и инструкциям, подчинению методологии учета требованиям и интересам государственных, и, прежде всего налоговых, органов.

Новый подход связан не только и не столько с требованиями рыночной экономики, как это ошибочно многие полагают. В основном он связан с подчинением учета не европейской системе кодифицированного права, а англо-американской системе прецедентного права. В результате резко меняется роль администрации и особенно ее представителя — главного бухгалтера. У него значительно расширяются возможности принятия решений, которые теперь невозможно вычитывать из четких параграфов нормативных документов. Эти решения главный бухгалтер должен находить самостоятельно, опираясь на довольно расплывчатые общие принципы и достаточно широкие рекомендации.

Изменения бухгалтерского учета в соответствии с МФСО (Международными финансовыми стандартами отчетности) привели к формированию его основной задачи, как учета финансовой деятельности, которая выражается в открытой отчетности, и задачи управленческого учета, как учета затрат, планирования прибыли, составления бюджета (также в это понятие можно включить анализ финансово-хозяйственной деятельности, контроль за проведением мероприятий, рассчитанных на достижение определенных задач организации, таких как получение прибыли, увеличение доли рынка и т.д.).

В рамках перехода на международные стандарты учета и отчетности проводятся работы по совершенствованию нормативного правого регулирования. В этой связи решаются вопросы:

· переориентации нормативного регулирования с учетного процесса на бухгалтерскую отчетность;

· регулирования финансового учета;

· органичного сочетания нормативных предписаний федеральных органов исполнительной власти с профессиональными рекомендациями;

· взвешенного использования международных стандартов финансовой отчетности в национальном регулировании.

Учитывая вышеперечисленные аспекты, возникает существенная проблема, с которой сталкиваются правоохранительные и правоприменительные органы — отсутствие достаточного количества бухгалтеров и специалистов, которые знают МСФО в первоисточнике и умеют руководствоваться их нормами и принципами. Очень сложно представляется изменение идеологии наших бухгалтеров за короткий период времени. Чтобы российский бухгалтер превратился из счетовода в своего рода финансового аналитика, способного вырабатывать наиболее оптимальную учетную политику и успешно ее реализовывать, нужны многие годы. И если это получится, то это будет очень важный шаг для решения проблем обеспечения судопроизводства высококлассными экспертами-экономистами.

Тесно взаимосвязано с процессом реформирования бухгалтерского учета, экономики и финансов в соответствии с МФСО совершенствование методологических основ экономико-экспертных исследований, под влиянием научно-технического прогресса и изменений правовой базы судебных экспертиз.

Совершенствование системы бухгалтерского учета предполагается вести по двум направлениям:

· пересмотр нормативной базы;

· автоматизация учетных процессов.

Под пересмотром нормативной базы понимается помимо разработки новых и уточнения ранее утвержденных органами, регулирующими бухгалтерский учет, нормативных документов — положений (стандартов) по бухгалтерскому учету — также подготовка изменений и дополнений к Федеральному закону “О бухгалтерском учете”, Гражданскому кодексу Российской Федерации и иным законодательным актам, связанным с вопросами бухгалтерского учета. Существует перечень вопросов, состоящий из сорока пунктов, каждый из которых подлежит регулированию с помощью положений (стандартов) по бухгалтерскому учету. Сколько конкретно положений (стандартов) будет разработано по этим вопросам в настоящее время — сказать сложно. Во многом это будет зависеть от разработчиков положений (стандартов).

Программой реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности (Постановление Правительства РФ от 06.03.98 г. №283) предусмотрено пересмотреть План счетов бухгалтерского учета и Инструкцию по их применению (для хозяйствующих субъектов, бюджетных учреждений и профессиональных участников рынка ценных бумаг). В связи с этим был принят и вступил в силу (с 01.01.2001 г.) новый План счетов бухгалтерского учета и Инструкция по их применению.

Судебные эксперты не всегда обладают достаточными знаниями уголовного, гражданского или арбитражного процесса, однако, они должны обладать высокой квалификацией в области специальных нормативных документов, регулирующих отрасль хозяйствования, в рамках которой они проводят экспертные исследования.

В условиях применения различных видов электронно-вычислительной техники, периферийных устройств, ориентации предприятий и организаций на совершенствование управления и развитие рыночной экономики все шире начинает внедряться автоматизированная форма бухгалтерского учета, которая основана на принципах, соблюдение которых позволяет иметь эффективную автоматизированную форму бухгалтерского учета, ориентированную на возможности различных ЭВМ, автоматизированных систем, отвечающую потребностям управления, рынка.

Совершенствованию организации бухгалтерского учета в значительной степени способствуют создаваемые на предприятиях и в организациях автоматизированные рабочие места бухгалтеров (АРМБ).

В общем виде процесс создания и обработки документов можно представить в виде последовательных фаз обработки, проводимых на различных участках учета. В свою очередь, фазы могут состоять из одного или нескольких каналов обработки — рабочих мест сотрудников аппарата бухгалтерского учета. Каналы обработки строятся в зависимости от средств организационной и вычислительной техники.

Рассмотренные выше формы автоматизированного бухгалтерского учета широко применяются в отечественной практике, однако, декларируемый переход на Международные стандарты учета и отчетности, условия слияния экономического рынка Российской Федерации с зарубежными рынками требуют совершенствования используемых форм бухгалтерского учета, а вместе с ними и их автоматизации.

Эксперт-экономист в силу специфики своих полномочий обязан в совершенстве владеть методами автоматизированного ведения учета и анализа отчетных данных для качественного исследования в рамках назначенной экспертизы.

Постановлением Правительства РФ от 6 октября 1994 г № 1133 “О судебно-экспертных учреждениях системы Министерства юстиции Российской Федерации” ВНИИСЭ Министерства юстиции РФ преобразован в Российский федеральный центр судебной экспертизы, а центральные научно-исследовательские лаборатории и научно-исследовательские лаборатории судебной экспертизы — соответственно в центральные лаборатории и лаборатории судебной экспертизы Минюста России. Российский федеральный центр судебных экспертиз осуществляет методологическое руководство судебными экспертизами, на местах эту работу ведут лаборатории судебных экспертиз, организационно подчиненные городским (областным) отделам юстиции Министерства юстиции РФ. В Федеральном центре в соответствии с профилем научно-исследовательской работы организованы научно-исследовательские лаборатории, в том числе и лаборатория судебно-экономических экспертиз.

Реорганизация экспертных учреждений в Российской Федерации установила следующую систему указанных учреждений:

· судебно-экспертные учреждения Министерства юстиции Российской Федерации, судебно-медицинские и судебно-психиатрические учреждения и специализированные подразделения учреждений Министерства здравоохранения Российской Федерации, органов управления здравоохранением субъектов Российской Федерации, судебно-медицинские лаборатории Министерства обороны Российской Федерации (например, Северо-западный центр судебной экспертизы Министерства Юстиции РФ);

· экспертно-криминалистические учреждения и подразделения Министерства внутренних дел Российской Федерации, экспертные подразделения Федеральной службы безопасности Российской Федерации, Федеральной службы налоговой полиции Российской Федерации, таможенные лаборатории Государственного таможенного комитета Российской Федерации, одной из функций которых является производство судебной экспертизы.

Примерами государственных экспертных учреждений, осуществляющих судебно-экспертную деятельность в области бухгалтерского учета, экономики и финансов, могут служить:

· в федеральных органах налоговой полиции — Служба судебно-экономических экспертиз ФСНП России (в соответствии с ФЗ “О федеральных органах налоговой полиции”), а также соответствующие подразделения судебно-экономических экспертиз, в круг служебных обязанностей которых входит производство судебно-экономических экспертиз;

· Центральная Северо-Кавказкая лаборатория судебной экспертизы — государственное экспертное учреждение, подведомственное Министерству юстиции РФ, и выполняющие экспертные исследования для правоохранительных органов, юридических и физических лиц (в соответствии с возложенными на нее задачами, ЦСК ЛСЭ осуществляет производство судебно-экономических экспертиз силами Отдела судебно-бухгалтерских и учетно-экономических экспертизы).

В странах ближнего зарубежья на базе союзной системы экспертных учреждений были созданы национальные структуры, в которых активно проводятся экономико-экспертные исследования. Так в Киевском НИИ судебных экспертиз, подведомственном Министерству юстиции Украины, существует лаборатория судебно-экономических исследований, основной функцией которой является проведение экономической экспертизы (исследование документов бухгалтерского учета и отчетности, исследование документов финансово--кредитных операций, исследование документов об экономической деятельности предприятий и организаций и т.д.).

В Беларуси работает научно-исследовательский институт проблем криминологии, криминалистики и судебной экспертизы Министерства юстиции Республике Беларусь. Для проведения судебно-экономических экспертиз в его стенах организована лаборатория судебно-экономической экспертизы.

Для сравнения, единственная в налоговом ведомстве США лаборатория криминалистических исследований и экспертизы расположена в Чикаго. Наряду с выполнением своих основных задач: выявление лиц, уклоняющихся от уплаты налогов либо получающих денежные средства с помощью фальшивых финансовых документов, — лаборатория оказывает криминалистическую помощь американским правоохранительным органам в расследовании сложных уголовных преступлений. Кроме проведения различных экспертиз сотрудники лаборатории ведут большую исследовательскую работу, связанную с разработками новых методов криминалистических исследований и созданием новых видов оперативно-технической аппаратуры.

На современном этапе развития института судебно-экспертных исследований в области бухучета, экономики и финансов стали появляться частные экспертные учреждения и эксперты.

Такого рода услуги, например, предоставляет некоммерческое партнерство “Российское сообщество независимых экспертов и антикризисных управляющих” (г. Москва), которое в своем уставе предусмотрело производство судебно-экономической экспертизы по поручениям судов и правоохранительных органов силами своих экспертов.

В тоже время заключение аудитора или аудиторской фирмы по результатам проверки бухгалтерской и финансовой деятельности всех экономических субъектов, органов власти и управления всех уровней, если такая проверка проводилась ими по поручению государственных органов (ст. 17 Временных правил аудиторской деятельности в Российской Федерации), приравнивается к заключению судебно-экономической экспертизы.

В соответствии с процессуальным законодательством Российской Федерации и п. 10 Временных правил аудиторской деятельности в Российской Федерации органы дознания, прокуроры, следователи, суды арбитражные суды имеют право поручить аудитору или аудиторской фирме провести аудиторскую проверку экономического субъекта при наличии в производстве указанных органов:

· возбужденного (возобновленного производством) уголовного дела;

· принятого к производству (возобновленного производством) гражданского дела;

· дела, подведомственного арбитражному суду.

С согласия аудиторов проверка может проводиться по документам финансовой отчетности, изъятым (затребованным) в установление порядке органом дознания, прокурором, следователем, судом и арбитражным судом.

Некоторые аудиторы и аудиторские прямо предусматривают в составе предлагаемых услуг судебно-экономические исследования:

· Аудиторский и экспертно-аналитический центр — г. Санкт-Петербург (Лицензия Минфина № 008658) осуществляет судебно-бухгалтерские экспертизы и сопровождение налоговых споров;

· Котельникова Ольга Ивановна (ПБОЮЛ — аудитор) предлагает услуги по производству финансовых и судебно-бухгалтерских экспертиз.

Подытоживая сказанное, стоит отметить, что развитие экспертной деятельности будет идти по пути органичного сочетания деятельности государственных экспертных учреждений и частных экспертов и их организаций. Однако, учитывая общественную значимость данных исследований, государству стоит организовать специальное обучение частных экспертов научным методам исследования и проводить соответствующее лицензирования их деятельности.