Механизм устранения двойного налогообложения косвенными налогами.

Выделяют два способа взимания косвенных налогов во взаимной торговле, позволяющих устранить двойное налогообложение косвенными налогами:

- по стране происхождения;

- по стране назначения.

Согласно принципу страны происхождения, косвенные налоги должны уплачиваться там, где формируется добавленная стоимость.

Исходя из принципа назначения, косвенные налоги будут уплачиваться там, где находится конечный потребитель продукции (товаров, работ и услуг).

Принцип страны назначения состоит из двух составляющих: во-первых, налог не взимается при экспорте (устанавливается нулевая ставка налога), во-вторых, при импорте налог взимается по ставке, установленной для национальных лиц. Соответственно, общая сумма налога, выплаченная за поставку, определяется правилами, применимыми в юрисдикции ее потребления, и вся выручка достается юрисдикции, где происходит поставка конечному потребителю. Негативной стороной этого принципа является то, что он обостряет проблему поиска эффективной модели налогового контроля в связи с появлением таких явлений, как лжеэкспорт, например.

Напротив, при использовании метода страны происхождения налог будет формироваться в границах тех юрисдикций, в которых формируется добавленная стоимость. Экспортные поставки будут облагаться так же, как поставки внутри страны, в то время как страна, в которую импортируется, должна будет предоставить зачет в размере налога, рассчитанного в соответствии с правилами, которые в ней установлены. Негативной стороной применения этого принципа является то, что, во-первых, нарушается правило, согласно которому налог должен платиться там, где происходит конечное потребление продукта, так как налог будет распределяться по странам, в которых происходит добавление стоимости. Во-вторых, учитывая тот факт, что в этих странах могут быть установлены разные ставки налога, это может привести к нарушению экономической или географической структуры поставок. В-третьих, применение этого метода требует дополнительных мер по контролю декларируемой стоимости товаров и услуг при пересечении границы, так как завышение стоимости импортируемого товара приводит к увеличению сумм возмещения НДС, а заниженная стоимость экспорта не будет компенсирована на дальнейших этапах налогообложения.

Таким образом, принцип страны назначения является наиболее предпочтительным в настоящее время, а вопросы эффективного налогового контроля при взимании косвенных налогов во взаимной торговле - постоянной темой обсуждения на уровне соответствующих международных организаций, государств и налоговых органов.

Применение того или иного метода устранения двойного косвенного налогообложения на международном уровне может быть принято в рамках международной организации или закреплено в двух- или многосторонних международных соглашениях.

Правила, установленные в рамках международного объединения. Как уже отмечалось, косвенные налоги оказывают существенное влияние на международный товарооборот, в связи с этим вопросы взимания косвенных налогов являются предметом регулирования на уровне международных организаций.

Например, в Европейском союзе уделяется большое внимание гармонизации порядка взимания косвенных налогов. Так, ст. 99 Римского договора в редакции 1957 г. гласит: Совет единогласным решением, по предложению Комиссии, принимает положения по гармонизации норм законодательства, затрагивающих вопросы налогов с оборота, акцизов и других форм косвенного налогообложения. Особое внимание уделяется порядку взимания НДС, которому посвящен ряд основополагающих директив. В 1977 г. была принята специальная VI Директива ЕЭС от "Об унификации правовых норм, регулирующих взимание налога на добавленную стоимость в странах - членах Сообщества", где устанавливались обязательность введения НДС в качестве основного косвенного налога во всех странах ЕЭС и базовые принципы его взимания, включая и принцип страны назначения <1>.

--------------------------------

<1> См. § 3 настоящей главы.

Международно-правовую основу правового регулирования косвенного налогообложения в рамках Содружества Независимых Государств составляет Соглашение о принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров (работ, услуг) между государствами - участниками Содружества Независимых Государств (г. Москва, 25.11.1998). Согласно ст. 1 Соглашения к косвенным налогам относится налог на добавленную стоимость и акциз. Согласно ст. 2, устанавливающей принцип взимания при экспорте, ни одна из Сторон не облагает косвенными налогами товары (работы, услуги), экспортируемые на территорию другой Стороны, что означает обложение НДС по нулевой ставке, а также освобождение от акцизов экспортируемых товаров. В государствах - участниках Соглашения, в которых не предусмотрено национальным законодательством обложение НДС по нулевой ставке, применяется освобождение от НДС товаров (работ, услуг). При этом каждая Сторона имеет право регулировать порядок возмещения сумм налога на добавленную стоимость при экспорте в соответствии со своим законодательством. В ст. 3 Соглашения определен принцип взимания при импорте, в соответствии с которым импортированные на таможенную территорию одной Стороны товары (работы, услуги), которые экспортированы с таможенной территории другой Стороны, облагаются косвенными налогами в государстве-импортере в соответствии с его национальным законодательством.

В Евразийском экономическом союзе правило устранения двойного налогообложения в отношении косвенных налогов закреплено в ст. 72 Договора о Евразийском экономическом союзе (г. Астана, 29.05.2014). В пункте первом указанной статьи определено, что взимание косвенных налогов во взаимной торговле товарами осуществляется по принципу страны назначения, предусматривающему применение нулевой ставки налога на добавленную стоимость и (или) освобождение от уплаты акцизов при экспорте товаров, а также их налогообложение косвенными налогами при импорте. В п. 2 данной статьи отмечено, что взимание косвенных налогов при выполнении работ, оказании услуг осуществляется в государстве-члене, территория которого признается местом реализации работ, услуг.

Более подробно механизм взимания косвенных налогов и механизм контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров определяется в приложении N 18 к Договору.

Двусторонние и многосторонние соглашения. Данные акты являются достаточно похожими и к ним можно отнести следующие:

1) Соглашение между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Молдова о принципах взимания косвенных налогов во взаимной торговле (г. Кишинев, 29.05.2001);

2) Соглашение между Правительством РФ и Правительством Республики Казахстан от 09.10.2000 "О принципах взимания косвенных налогов во взаимной торговле";

3) Соглашение между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Армения о принципах взимания косвенных налогов во взаимной торговле (г. Москва, 20.10.2000);

4) Соглашение между Правительством РФ и Правительством Грузии от 10.07.2001 "О принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров (работ, услуг)";

5) Соглашение между Правительством РФ и Правительством Республики Узбекистан от 04.05.2001 "О принципах взимания косвенных налогов во взаимной торговле";

6) и др.

В этих соглашениях страны устанавливают принцип страны назначения для всех товаров, кроме природного газа и нефти, включая стабильный газовый конденсат.