Гражданско-правового характера

Из п. 2 ст. 221 НК РФ следует, что получить профессиональный вычет (в сумме понесенных расходов) вправе налогоплательщики, которые получают доходы от выполнения работ (оказания услуг) по договорам гражданско-правового характера. При этом в Налоговом кодексе РФ не уточняется, о каких видах гражданско-правовых договоров идет речь.

За соответствующими определениями обратимся к положениям Гражданского кодекса РФ. Из всех видов гражданско-правовых договоров только отдельные из них своим предметом называют выполнение работ (оказание услуг). Это, в частности:

- договор подряда (гл. 37 ГК РФ). По договору подряда одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его (п. 1 ст. 702 ГК РФ);

- договор на выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ (гл. 38 ГК РФ). По договору на выполнение научно-исследовательских работ исполнитель обязуется провести обусловленные техническим заданием заказчика научные исследования, а по договору на выполнение опытно-конструкторских и технологических работ - разработать образец нового изделия, конструкторскую документацию на него или новую технологию, а заказчик обязуется принять работу и оплатить ее (ст. 769 ГК РФ);

- договор возмездного оказания услуг (гл. 39 ГК РФ). По договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги (ст. 779 ГК РФ).

Согласно разъяснениям Минфина России именно такие договоры и имеет в виду законодатель. В Письме от 15.11.2012 N 03-04-05/4-1286 финансовое ведомство указало, что на профессиональный налоговый вычет имеют право только те налогоплательщики, которые получают доходы по договорам на выполнение работ и оказание услуг, в частности, поименованным в гл. 37 - 39 ГК РФ.

Что касается иных видов гражданско-правовых договоров (т.е. договоров, не предусматривающих выполнения работ (оказания услуг)), получение по ним доходов и осуществление соответствующих расходов не позволяет заявлять профессиональный налоговый вычет на основании п. 2 ст. 221 НК РФ. Например, это относится к таким договорам, как:

- договор найма жилого помещения (гл. 35 "Наем жилого помещения" ГК РФ). См., например, Письмо Минфина России от 15.11.2012 N 03-04-05/4-1286;

- договор аренды (имущественного найма) (гл. 34 "Аренда" ГК РФ). См. Письма Минфина России от 15.03.2017 N 03-04-05/15280, ФНС России от 13.10.2011 N ЕД-3-3/3378@.

Обратите внимание!

Если имущество сдается в аренду арендодателем - индивидуальным предпринимателем в рамках его предпринимательской деятельности, то он имеет право на вычет в сумме произведенных расходов, связанных с получением дохода от аренды, но только не на основании п. 2 ст. 221 НК РФ, а на основании п. 1 ст. 221 НК РФ (см. дополнительно Письмо Минфина России от 13.07.2010 N 03-04-05/3-389). По нашему мнению, аналогичный вывод можно сделать также для случаев, когда предприниматель в рамках своей деятельности сдает жилые помещения нанимателям по договорам найма (гл. 35 ГК РФ).

РАЗМЕР ПРОФЕССИОНАЛЬНОГО ВЫЧЕТА ПО НДФЛ ЛИЦАМ,

ВЫПОЛНЯЮЩИМ РАБОТЫ (ОКАЗЫВАЮЩИМ УСЛУГИ)

ПО ГРАЖДАНСКО-ПРАВОВЫМ ДОГОВОРАМ, И СОСТАВ РАСХОДОВ,

УЧИТЫВАЕМЫХ В ЕГО СУММЕ

Вычет предоставляется в сумме фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов от выполнения работ (оказания услуг) по договорам гражданско-правового характера (п. 2 ст. 221 НК РФ).

При этом если для предпринимателей и лиц, занимающихся частной практикой, ст. 221 НК РФ установила, в каком порядке им следует определять свои расходы (в частности, по аналогии с расходами для целей налогообложения прибыли), то для лиц, выполняющих работы (оказывающих услуги) по гражданско-правовым договорам, данный вопрос остался открытым.

Следовательно, определять, какие расходы непосредственно связаны с выполняемыми работами (оказываемыми услугами), а какие нет, они должны самостоятельно. Однако важно, чтобы такие расходы не были учтены ранее при получении профессионального вычета (Письмо Минфина России от 25.06.2010 N 03-04-05/8-356).

Например, С.Х. Меркулов по договору подряда, заключенному с организацией "Альфа", обязан в течение календарного месяца разработать техническую документацию для строительства торгового центра. Часть этой работы С.Х. Меркулов выполнял в другом городе, куда выехал по собственной инициативе с целью навестить родственников. Расходы С.Х. Меркулова на проезд и проживание в другом городе составили 50 000 руб. Однако такие расходы напрямую не связаны с разработкой технической документации. Следовательно, принять их в уменьшение доходов, полученных по договору, С.Х. Меркулов не вправе.

К расходам налогоплательщика также относятся:

- налоги (за исключением НДФЛ), начисленные либо уплаченные за налоговый период (ст. 221 НК РФ);

- государственная пошлина, которая уплачена в связи с профессиональной деятельностью (ст. 221 НК РФ);

- страховые взносы на обязательное пенсионное и медицинское страхование, начисленные либо уплаченные в соответствии с положениями Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ (ст. 221 НК РФ).

Примечание

Отметим, что ст. 221 НК РФ не предоставляет права включать в состав профессионального вычета страховые взносы по обязательному социальному страхованию на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством.

Например, С.Х. Меркулов (см. пример выше) привлек для выполнения отдельных работ по разработке технической документации А.П. Камышова. С А.П. Камышовым был заключен договор субподряда, а его вознаграждение составило 30 000 руб. С вознаграждения А.П. Камышова С.Х. Меркулов уплатил страховые взносы на обязательное пенсионное и медицинское страхование (ст. 221 НК РФ).

Расходы по выплате вознаграждения А.П. Камышову и уплате страховых взносов на обязательное социальное страхование документально подтверждены и непосредственно связаны с выполнением С.Х. Меркуловым подрядных работ. Следовательно, указанные расходы С.Х. Меркулов вправе учесть в составе профессионального вычета.