Что следует понимать под ремонтными работами
Определение понятий "достройка", "дооборудование", "реконструкция", "модернизация" и "техническое перевооружение" основных средств раскрываются в п. 2 ст. 257 НК РФ. В нем сказано, что к работам по достройке, дооборудованию, модернизации относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта амортизируемых основных средств, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами. К реконструкции в целях гл. 25 НК РФ относится переустройство существующих объектов основных средств, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей и осуществляемое по проекту реконструкции основных средств для увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции.
Техническое перевооружение - это комплекс мероприятий по повышению технико-экономических показателей основных средств или их отдельных частей на основе внедрения передовой техники и технологии, механизации и автоматизации производства, модернизации и замены морально устаревшего и физически изношенного оборудования новым, более производительным.
Определения "ремонтные работы" действующее налоговое законодательство не содержит. Согласно Постановлению Госстроя СССР от 29.12.1973 N 279 ремонтными работами считается комплекс технических мероприятий, направленных на поддержание или восстановление первоначальных эксплуатационных качеств как здания (сооружения) в целом, так и его отдельных конструкций. Следовательно, целью ремонтных работ является устранение повреждения или неисправности, замена изношенных конструкций и деталей зданий и других объектов основных средств. Другими словами, поддержание основных средств в рабочем состоянии. В абз. 2 п. 16 Письма Госкомстата России от 09.04.2001 N МС-1-23/1480 указано, что под расходами на проведение ремонта (текущего, среднего и капитального) подразумевается стоимость работ по поддержанию объектов основных фондов в рабочем состоянии в течение срока их полезного использования, не приводящих к улучшению первоначальных нормативных показателей функционирования. При этом текущим ремонтом принято считать ремонт, осуществляемый с периодичностью менее одного года для поддержания объектов основных фондов в рабочем состоянии.
При капитальном ремонте зданий и сооружений производится замена изношенных конструкций и деталей или смена их на более прочные и экономичные, улучшающие эксплуатационные возможности ремонтируемых объектов, за исключением полной замены основных конструкций, срок службы которых в данном объекте является наибольшим (каменные и бетонные фундаменты зданий, трубы подземных сетей и т.п.). Таким образом, в результате ремонта не изменяются технико-экономические показатели амортизируемого имущества, его технологическое или служебное назначение.
Резерв предстоящих расходов на ремонт
Создание резерва
Отчисления в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств рассчитываются исходя из совокупной стоимости основных средств и нормативов отчислений.
Для определения совокупной стоимости основных средств нужно сложить первоначальные стоимости всех амортизируемых основных средств, введенных в эксплуатацию по состоянию на начало налогового периода, в котором образуется резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств.
Отметим, что арендодатель и арендатор также вправе создавать резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств. Однако они должны учитывать некоторые особенности, касающиеся определения их совокупной стоимости. Так, согласно разъяснениям, приведенным еще в Письме МНС России от 26.02.2004 N 02-5-11/38@, у арендодателя стоимость переданного в аренду имущества из совокупной стоимости основных средств не исключается. А арендатор вправе создать резерв под ремонт арендованных основных средств только при наличии собственных амортизируемых основных средств и исходя из совокупной стоимости последних. При этом не стоит забывать об условии, согласно которому договором аренды не должно быть предусмотрено возмещение арендодателем расходов на ремонт, проведенный арендатором.
Нормативы отчислений в резерв подлежат утверждению в учетной политике для целей налогообложения. Налогоплательщик определяет их самостоятельно. Для этого следует рассчитать предельную сумму отчислений в резерв, причем нужно исходить из периодичности осуществления ремонта основных средств, частоты замены их элементов (в частности, узлов, деталей, конструкций) и сметной стоимости указанного ремонта.
Предельная сумма резерва не может превышать среднюю величину фактических расходов на ремонт, сложившуюся за последние три года. Налогоплательщик может накапливать средства для проведения разных видов ремонта, в том числе особо сложного и дорогого капитального. На накопление средств для осуществления ремонта такого вида, как правило, требуется несколько налоговых периодов. В этом случае предельный размер отчислений в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств может быть увеличен на сумму отчислений на финансирование капитального ремонта, приходящегося на соответствующий налоговый период согласно графику проведения указанных видов ремонта. Условие - необходимо, чтобы в предыдущих налоговых периодах особо сложные и дорогие капитальные либо аналогичные ремонты не осуществлялись.
Отчисления в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств в течение налогового периода списываются на расходы равными долями на последнее число соответствующего отчетного (налогового) периода (абз. 4 п. 2 ст. 324 НК РФ).
Списание расходов на ремонт за счет резерва. Если налогоплательщик создает резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств, то сумма фактически осуществленных затрат на проведение ремонта списывается за счет средств указанного резерва (абз. 5 п. 2 ст. 324 НК РФ). Как уже отмечалось, при методе начисления расходы на ремонт основных средств признаются (с учетом предусмотренных ст. 260 НК РФ особенностей) в качестве расхода в том отчетном периоде, в котором они были осуществлены, вне зависимости от момента их оплаты. Поэтому если для организации подрядчик выполнил работы по ремонту основных средств, которые были начаты в одном налоговом периоде, а завершены в другом, то расходы на оплату данных работ ей следует:
- списывать за счет средств ранее созданного резерва;
- учитывать в расходах для целей налогообложения прибыли в том налоговом периоде, в котором они были осуществлены, то есть в котором были составлены и подписаны документы, подтверждающие завершение таких работ (такие разъяснения даны в Письме Минфина России от 06.03.2007 N 03-03-06/1/149).