Применение инновационных технологий управления в налоговом администрировании: налоговый контроллинг

На современном этапе развития экономики одной из важных задач повышения эффективности функционирования налоговой системы России является совершенствование и последующее результативное развитие процесса налогового администрирования, ориентированного не только на формирование доходной части бюджетов всех уровней РФ за счет повышения уровня собираемости налогов и сборов, но и на уменьшение как затрат налогоплательщиков в контексте организации предельно благоприятных условий при исполнении ими налоговых обязательств, так и расходов на реализацию функции налогового контроля со стороны государства. Концепцией налоговой политики Российской Федерации на 2013 год и на плановый период 2014 и 2015 годов совершенствование налогового администрирования возведено в ранг первостепенных задач, способствующих социально-экономическому развитию страны [9]. При этом модернизация отечественной системы налогового администрирования видится в уменьшении общего уровня административной нагрузки за счет привлечения к налогообложению большего числа налогоплательщиков [9].

Вместе с тем анализ современной экономической литературы, нормативно-справочных публикаций, законодательных инициатив и официальных мнений по тематике исследования позволил автору данной работы выявить отсутствие единого методологического и методического подходов к обозначенному выше процессу. К тому же, как показывает практика, системные целеориентированные действия реализуются преимущественно на федеральном уровне. На региональном и территориальном уровнях преобразования носят локальный характер. В связи с этим особое значение приобретают вопросы исследования направлений совершенствования налогового администрирования. Наряду с этим охраняется актуальность и необходимость научного обоснования наиболее приемлемых и адекватных для российской действительности подходов и методов повышения эффективности налогового администрирования.

В современной экономической литературе по выбранной тематике зачастую понятие "налоговое администрирование" трактуется как управление налоговой системой. Так, С.П. Уварова, используя в научной налоговой терминологии понятие "налоговый менеджмент", уточняет его сущностную характеристику: "Налоговый менеджмент - совокупность отдельных составляющих процесса управления налогообложением: налоговое планирование, налоговое регулирование, налоговый контроль" [12, с. 16]. По мнению ряда отечественных специалистов в области налогообложения, налоговое администрирование представляет собой систему управления налоговыми отношениями, включающую комплекс мер по оптимизации структуры налогов, разработке концепций налогообложения, по сбору и анализу получаемых результатов и подготовке предложений по повышению эффективности налоговой системы страны, а также реализующую контрольную функцию налогов [2, с. 26; 3, с. 39]. С.С. Старикова отмечает, что в рамках процессного подхода налоговое администрирование может быть охарактеризовано как "...процесс управления налоговым производством, реализуемый налоговыми и иными органами (налоговыми администрациями), обладающими определенными властными полномочиями в отношении налогоплательщиков и плательщиков сборов" [10, с. 123]. С точки зрения Е.А. Михайловой, под налоговым администрированием понимается деятельность налоговых органов (в соответствии с их полномочиями) по осуществлению контроля за соблюдением налогового законодательства РФ организациями и физическими лицами, правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения в бюджет налогов и сборов [6, с. 41]. Таким, образом, обобщение и систематизация сформировавшихся методологических подходов к исследованию налогового администрирования позволили обозначить основные концептуальные положения налогового администрирования, а именно [1, с. 93; 7, с. 59-60]:

- предметное поле налогового администрирования как смежная область исследований экономики и юриспруденции представляет собой сложное комплексное образование;

- налоговое администрирование, являясь инструментом налоговой политики государства, одновременно выступает частью управления налоговыми отношениями, и, следовательно, частью налоговой системы;

- налоговое администрирование имеет дуалистичный характер, обусловленный наличием прямых и обратных связей ввиду наличия как публичного, так и частного интереса;

- функциональное поле налогового администрирования обозначено традиционными функциями управления (планирование, контроль, регулирование), а также текущий и последующий мониторинг с учетом специфики исследуемого объекта, при этом контрольная составляющая налогового администрирования шире законодательно установленного определения налогового контроля.

Вместе с тем, как показывает практика, в условиях динамичности и неопределенности экономической конъюнктуры на макро- и микроуровне возникает потребность в поиске новых технологий, методов, приемов и способов налогового администрирования, обеспечивающих его мобильность и маневренность. Это становится возможным благодаря контроллингу, который, с одной стороны, позиционирует себя, как принципиально новую концепцию управления, а с другой, в той или иной степени интегрирует в себя традиционные принципы, технологии, методы организации управления и локальные функционально-ориентированные управленческие процессы.

Интегрированный контроллинг определен автором как упорядоченное взаимодействие связанных по вертикали и горизонтали содержательно и во времени с ориентацией на цели и приоритетные направления развития объекта управления процессов планирования, учета, контроля, анализа и регулирования, осуществляемое с помощью организационного, инструментально-методического и информационного обеспечения [5, с. 20]. Формы интегрированного контроллинга как регламентированного взаимодействия указанных процессов обусловлены функционально-целевой и предметной специализацией, параметрами и состоянием объекта управления. Одной из форм проявления интегрированного контроллинга в рамках предметной области налогового администрирования можно считать налоговый контроллинг, который, на наш взгляд, в настоящий момент должен перейти из области теоретико-методологического исследования и умозрительного восприятия в ранг концептуально разрабатываемого механизма налогового администрирования.

В России налоговый контроллинг не нашел широкого распространения из-за недостаточности методологических разработок по внедрению данного механизма в отечественную практику хозяйствования, хотя, как отмечает Т.И. Окраинец, "... отдельные инструменты налогового контроллинга (договорная политика, учетная политика, налоговое прогнозирование и др.) широко используются многими предприятиями" [8, с. 325]. Обобщая результаты немногочисленных исследований, налоговый контроллинг как неотъемлемую часть общей системы контроллинга предприятия можно представить как комплексную систему управления налоговыми платежами, воздействующую на них посредством прогнозирования, планирования, организации, мотивации, контроля для реализации цели налогового контроллинга [4, с. 59; 8, с. 325; 13, с. 59]. С позиции временной определенности целей принято выделять [11, с. 97; 13, с. 59-60]:

- стратегический налоговый контроллинг - механизм, позволяющий определить основополагающие условия функционирования предприятия с точки зрения оптимизации налогообложения (выбор основных направлений и принципов налоговой политики предприятия, формирование налогового поля);

- оперативный налоговый контроллинг - управление налогооблагаемыми базами и налоговыми платежами предприятия. Включает подсистему контроллинга управленческого учета и налогового контроля.

Информационное обеспечение системы налогового контроллинга представлено следующими модулями данных [8, с. 327]:

- данные системы бухгалтерского учета (данные первичных документов, данные регистров бухгалтерского учета, внутренней отчетности, данные бухгалтерской (финансовой отчетности));

- данные системы налогового учета (аналитические регистры, счетные таблицы);

- статистические данные (внутренняя статистика, общеэкономическая и финансовая статистика);

- данные финансово-экономической службы предприятия (стратегические и оперативные планы, отчеты, аналитические данные предыдущих периодов);

- несистемные данные (внутренние оперативные данные, документы нормативной базы учета и финансов, прочие сведения из внешних источников).

Обозначив функционально-целевое содержание налогового контроллинга, будет логично представить механизм его функционирования, регламентирующий действия элементов в процессе налогового управления, с позиции интегрированного контроллингового подхода. Опираясь на базовые фундаментальные положения теории систем и теории управления, используя метод аналогии с автоматизированными системами управления, функционирование интегрированного контроллинга схематично представляет собой процесс взаимодействия субъекта и объекта налогового управления, поддерживаемый комплексом обеспечивающих подсистем, что позволяет реализовать принцип "саморегулирующей" системы (рис. 1).

Внешняя среда │

▼

┌─ ── ── ── ── ── ── ── ── ── ── ── ── ── ── ── ── ── ── ── ── ── ── ┴─ ── ── ── ┐

┌────────────────────────────────────────────────────────────────────────────┐

│ │ ┌ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─┐ │ │

│ Обработка входных данных │

│ │ │ │ │ │

│ ┌─────────────────────────────────┐ ┌───────────────────────┐ │

│ │ ││ Субъект │ │ Объект ││ │ │

│ ├─────────────────────────────────┤ ├───────────────────────┤ │

│ │ ││ │ │ ││ │ │

│ │ │ │ │ │ Выход

Вход │ │ ││ О │ У │ ││ │ │ 1 1 1

А, В, С ▼ │ ┌──────────┐ ┌─────────────┐│ │ │ │ А , В, С

──────────────┼─┴──┼┼─►┤Выявление ├───►┤Регулирование├┼───► │ Целевые параметры ├┼──┴─┼───────────►

│ │отклонений│ │ ││ │управления предприятием│

│ ││ └──────────┘ └─────────────┘│ │ ││ │

└──────────────┬──────────────────┘ └────────────┬──────────┘

│ │ ▲ ▲ │ │

│ │

│ └ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ┼ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─ ─┼ ─ ─ ─ ─ ─ ┘ │

│ │

│ │ │ │

┌───────────────┴──────────────────────────────────────────┴───────────┐

│ │ Обеспечивающие подсистемы │ │

└──────────────────────────────────────────────────────────────────────┘

│ │

│ Внутренняя среда │

│ │

└─ ── ── ── ── ── ── ── ── ── ── ── ── ── ── ── ── ── ── ── ── ── ── ── ── ── ── ┘

Рисунок 1. Механизм функционирования налогового контроллинга

Указанный процесс гомеостатичен ввиду его направленности на поддержание важных целевых параметров налогового управления в заданных пределах. Гомеостаз как состояние динамического равновесия сложной системы является одним из основных проявлений обратной связи в процессе налогового контроллинга. Опишем механизм функционирования исследуемого процесса.

Механизм функционирования контроллинга представляет собой регламентированный процесс взаимодействия субъекта и объекта, поддерживаемый комплексом обеспечивающих подсистем (правовая, экономическая, техническая, организационная, технологическая, кадровая и экологическая). По результатам обобщения и систематизации инструментальной базы контроллинга, используя в качестве критерия распределения принадлежность инструмента к конкретному структурно-функциональному элементу исследуемого явления, автором сформирован систематизированный перечень инструментов интегрированного контроллинга (табл. 1) [5, с. 35-36].

Таблица 1. Инструментарий интегрированного контроллинга, применяемый в рамках налогового администрирования

Наименование элемента	Инструмент
1. Планирование	Расчет коэффициентов ликвидности; метод расчета сумм покрытия; баланс движения средств; финансовый план; метод анализа разрыва; долгосрочное финансовое планирование (план - баланс); ретроспективный расчет финансовых потоков; планирование производственного результата; планирование загрузки мощностей; бюджетирование; методы элементарной математики; программно-целевое планирование; линейное программирование; теория массового обслуживания; методы теории вероятности; сетевое планирование; планирование скидок; нормативный метод; исследование рынков закупаемых материалов и товаров; определение верхних границ цен; планирование структуры потребления; планирование потребности в материалах; расчет плановых издержек; расчет оптимальной сети дистрибьютеров; разработка системы складирования; метод средней нормы прибыли на инновации; метод срока окупаемости; метод внутренней нормы прибыли; метод чистой текущей стоимости; метод расчета интегрального эффекта общей эффективности инноваций; метод расчета индекса рентабельности инноваций; метод аналогий; анализ чувствительности; анализ сценариев; метод Монте-Карло; метод расчета рентабельности капиталовложений; метод приведенной величины дохода; метод внутренней нормы доходности; метод аннуитета; метод срока приведенной окупаемости; анализ ставки дисконтирования с поправкой на риск; дисконтирование достоверных эквивалентов; методы принятий решений без использования численных значений вероятностей; методы оценки опционов
2. Учет	Учет по центрам ответственности; калькулирование себестоимости; разработка методики управления запасами; разработка методики управления затратами; разработка системы мониторинга
3. Контроль	Диспетчеризация; контроль графиков оперативной подготовки производства; контроль сроков выполнения работ; контроль выполнения плановых заданий; контроль отклонений "план - факт"; сравнительные расчеты оценки эффективности маркетинговых мероприятий; метод главных компонент; контроль издержек снабжения; текущий контроль затрат
4. Анализ	Анализ потоков платежей; портфолио - анализ; анализ работающего капитала; анализ и диагностика финансового состояния; анализ безубыточности; SWOT - анализ; матрица БКГ; матрица Мак-Кинси; брутто - анализ движения баланса; конкурентный анализ по Портеру; анализ отклонений "план - факт"; анализ производственной деятельности; методы элементарной математики; метод макросегментации; метод микросегментации; АВС - анализ; функционально-стоимостной анализ; анализ скидок; бенчмаркинг; анализ областей сбыта; анализ рынка труда; анализ кривой обучаемости; системный анализ; метод декомпозиции; метод последовательной подстановки; метод сравнений; параметрический метод; анализ возможных ситуаций прерывания производственного цикла; анализ и оптимизация объема заказов; анализ структуры потребления; метод сравнения по прибыли; метод сравнения по издержкам; анализ поставщиков; факторный анализ отклонений; методы классического математического анализа и статистики; эконометрические методы; методы экономической кибернетики
5. Регулирование	Метод "деловых игр"; метод моделирования; метод экспертных оценок; экспертно-аналитический метод; опытный метод; метод аналогий; метод творческих совещаний; метод коллективного блокнота; метод контрольных вопросов; методы исследования операций; эвристические методы; карта бизнес - процессов; метод структуризации целей

Как уже отмечалось, объектом налогового контроллинга является налоговое поле предприятия как самостоятельная подсистема управления хозяйствующим субъектом с определенным набором целевых установок, субъектом - специализированный управленческий персонал. Через определенные промежутки времени в системе интегрированного контроллинга происходит сравнение выходных (фактических) и заданных (плановых) целевых параметров налогового управления, отражающих состояние предприятия и определяемых целевой налоговой функцией. В результате сравнения входных (А, В, С) и выходных ( , , ) данных могут возникать отклонения от заданных значений параметров налогового управления (О), появление которых связано с воздействием на объект изменений состояния внешней или внутренней среды. В зависимости от выявленной величины отклонений принимаются решения о необходимости вмешательства в процессы (управляющие воздействия (У)).

Таким образом, в процессе налогового контроллинга реализуется принцип обратной связи, позволяющий своевременно принимать необходимые корректирующие воздействия для устранения возникающих рассогласований ключевых налоговых параметров, и система налогового администрирования возвращается в состояние равновесия, обеспечивая тем самым достижение целей и поддержание жизненно важных параметров налогового управления в требуемых пределах.

Литература

1. Гиниятуллин Ф.К. Современные проблемы и особенности определения сущности понятия "налоговое администрирование" в Российской Федерации // Вестник Южно-Уральского государственного университета. Серия: Право. - 2010. - N 5(181). - С. 92-97.

2. Дегтярева Н.С. Налоговое администрирование в условиях современной экономики России // Вестник Академии. - 2010. - N 4. - С. 26-29.

3. Дегтярева Н.С. К вопросу о развитии налогового администрирования // Вестник Академии. - 2012. - N 3. - С. 39-40.

4. Дрожжина И.А. Внедрение системы налогового контроллинга на микроуровне // Управленческий учет. - 2010. - N 2. - С. 58-63.

5. Калинина Н.М. Интегрированный контроллинг: теория и практика (монография). - Омск: Изд-во ОмГТУ, 2007. - 216 с.

6. Михайлова Е.А. Совершенствование налогового администрирования с целью повышения эффективности функционирования налоговой системы в РФ // Ф-наука. - 2011. - N 1. - С. 40-41.

7. Никулина А.А. О понятии и сущности налогового администрирования // Юридический вестник Ростовского государственного экономического университета. 2012. - N 61. - С. 55-60.

8. Окраинец Т.И. Проблемы внедрение системы налогового контроллинга на предприятиях угольной отрасли / Т.И. Окраинец, О.А. Фомина // Горный информационно-аналитический бюллетень (научно-технический журнал) = Mining informational and analytical bulletin (scientific and technical journal). - 2010. - N 4. - С. 325-331.

9. "Основные направления налоговой политики Российской Федерации на 2013 год и на плановый период 2014 и 2015 годов".

10. Старикова С.С. Налоговое администрирование как способ управления налоговыми рисками // Школа университетской науки: парадигма развития. - 2010. - N 1-2. - С. 122-126.

11. Тамбовская Н.В. Контроллинг заключения хозяйственных договоров // Горный информационно-аналитический бюллетень (научно-технический журнал) = Mining informational and analytical bulletin (scientific and technical journal). - 2003. - N 6. - С. 97-102.

12. Уварова С.П. Государственный налоговый менеджмент в системе налогового администрирования // Налоги и финансы. - 2010. - N 2. - С. 15-22.

13. Фомина О.А. Учетная политика как инструмент регулирования финансовых ресурсов предприятия в системе налогового контроллинга // Горный информационно-аналитический бюллетень (научно-технический журнал) = Mining informational and analytical bulletin (scientific and technical journal). - 2007. - N 9. - С. 197-202.

Калинина Н.М.,

кандидат экономических наук,

доцент кафедры "Экономика и бухгалтерский учет",

Омский институт (филиал) ФГБОУ ВПО РГТЭУ, г. Омск

Метелев И.С.,

кандидат экономических наук,

доцент кафедры "Коммерция",

Омский институт (филиал) ФГБОУ ВПО РГТЭУ, г. Омск