При совмещении енвд и усн (есхн)
Если вы совмещаете деятельность, облагаемую ЕНВД, и деятельность, облагаемую налогом при УСН (либо единым сельскохозяйственным налогом - ЕСХН), вам необходимо раздельно учитывать доходы и расходы в рамках каждого вида деятельности (п. 8 ст. 346.18 и п. 10 ст. 346.6 НК РФ).
Это нужно для того, чтобы правильно определить объект и налоговую базу по налогу при УСН (ЕСХН) <7>.
--------------------------------
<7> Напомним, что объектом налогообложения по налогу при УСН по выбору налогоплательщика могут быть его доходы либо доходы, уменьшенные на величину расходов (ст. 346.14 НК РФ). Объектом налогообложения по ЕСХН в любом случае являются доходы, уменьшенные на величину расходов (ст. 346.4 НК РФ). А налоговой базой по этим налогам является денежное выражение доходов (либо доходов, уменьшенных на расходы) (п. п. 1 и 2 ст. 346.18, п. 1 ст. 346.6 НК РФ).
При налаженном раздельном учете вы без труда сможете контролировать размер своих доходов, полученных в рамках УСН. А делать это необходимо каждый отчетный (налоговый) период. Ведь если ваши доходы превысят 20 млн руб., то вы утратите право на применение УСН с начала того квартала, в котором это превышение произошло (п. 4 ст. 346.13 НК РФ, Письма Минфина России от 01.11.2007 N 03-11-04/2/270, от 13.11.2006 N 03-11-04/3/486).
Помимо раздельного учета доходов и расходов вам также следует организовать раздельный учет вознаграждений и иных выплат работникам. Это нужно для того, чтобы правильно учесть при расчете налога при УСН и ЕНВД долю страховых взносов на обязательное социальное страхование, приходящуюся на тот или другой вид деятельности <8>.
--------------------------------
<8> Напомним, что страховые взносы на обязательное социальное страхование принимаются к вычету при исчислении налога при УСН с объектом налогообложения "доходы" (абз. 2 п. 3 ст. 346.21 НК РФ) и ЕНВД (п. 2 ст. 346.32 НК РФ). Кроме того, они относятся на расходы при УСН с объектом налогообложения "доходы минус расходы" (пп. 7 п. 1 ст. 346.16 НК РФ) и ЕСХН (пп. 7 п. 2 ст. 346.5 НК РФ). Такие же правила действовали и до 2010 г. в отношении взносов на ОПС.
Очевидно, что основой раздельного учета вознаграждений и иных выплат является раздельный учет работников. Ведь только разделив работников по видам деятельности, вы сможете автоматически разделять выплаченные им суммы.
Примечание
О раздельном учете работников см. разд. 6.4.2.1 "Проблемы распределения работников для целей ЕНВД".
О раздельном учете страховых взносов на обязательное социальное страхование читайте в разд. 6.6.2 "Раздельный учет страховых взносов на обязательное социальное страхование при совмещении ЕНВД и УСН (ЕСХН)".
О том, какие еще показатели нужно разделять и как организовать их раздельный учет, вы можете узнать в разд. 6.3 "Порядок ведения раздельного учета".
РАЗДЕЛЬНЫЙ УЧЕТ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ
ИСЧИСЛЕНИЯ НАЛОГА ПРИ УСН (ЕСХН)
При исчислении налоговой базы по налогу при УСН (ЕСХН) не учитываются доходы и расходы, относящиеся к деятельности, переведенной на ЕНВД. Такие доходы и расходы нужно учитывать отдельно (п. 10 ст. 346.6, п. 8 ст. 346.18, п. 7 ст. 346.26 НК РФ).
Для этого целесообразно ввести в рабочий план счетов бухгалтерского учета организации дополнительные субсчета, на которых доходы и расходы будут учитываться по видам деятельности. Отдельные субсчета нужно предусмотреть и для тех расходов организации, которые нельзя напрямую отнести к конкретному виду деятельности.
Примечание
О том, обязан ли налогоплательщик вести бухгалтерский учет, если он совмещает УСН и ЕНВД, читайте в разд. 1.5.1 "Нужно ли вести бухгалтерский учет организациям".
ПРИМЕР
Организации раздельного учета доходов и расходов в бухгалтерском учете
Ситуация
Организация "Бета" одновременно занимается производством мебели (УСН) и оказанием бытовых услуг по ремонту мебели (ЕНВД).
Решение
Доходы и расходы по каждому виду деятельности бухгалтер организации "Бета" учитывает отдельно с использованием следующих счетов и субсчетов.
| Показатели | Производство мебели | Ремонт мебели |
| Расходы | 20-1 "Расходы на производство мебели" | 20-2 "Расходы на оказание бытовых услуг" |
| 20-3 "Общие расходы на производство" | ||
| 25 "Общепроизводственные расходы" | ||
| 26-1 <*> "Общехозяйственные расходы в части производства мебели" | 26-2 <*> "Общехозяйственные расходы в части оказания бытовых услуг" | |
| 26-3 "Общехозяйственные расходы" | ||
| Доходы | 90-1-1 "Выручка от реализации произведенной продукции" 90-2-1 "Себестоимость продаж произведенной продукции" 90-9-1 "Прибыль/убыток от реализации произведенной продукции" 99-1 "Прибыли и убытки от производства" | 90-1-2 "Выручка от оказания бытовых услуг" 90-2-2 "Себестоимость оказания бытовых услуг" 90-9-2 "Прибыль/убыток от оказания бытовых услуг" 99-2 "Прибыли и убытки от бытовых услуг" |
--------------------------------
<*> Эти субсчета к счету 26 "Общехозяйственные расходы" предназначены для отражения общехозяйственных расходов организации, которые распределены по видам деятельности с помощью расчетной методики. О таком распределении расходов см. в разд. 6.6.1.1 "Распределение общих расходов".
Как правило, раздельный учет доходов вопросов не вызывает, поскольку он основывается на данных о полученной выручке по конкретным видам деятельности.
Однако стоит иметь в виду, что к доходам, учитываемым на субсчете, открытом для "вмененной" деятельности, относится не только выручка от реализации, но и иные поступления, непосредственно связанные с такой деятельностью. На это указал Минфин России в отношении доходов (премий, скидок, бонусов и т.п.), получаемых за выполнение определенных условий поставщиков по договорам, которые заключены в рамках деятельности, облагаемой ЕНВД (Письма от 27.08.2009 N 03-11-06/3/223, от 26.11.2007 N 03-11-04/3/461, от 11.05.2007 N 03-11-04/3/154). Причем сделать это можно тогда, когда полученный доход можно отнести к "вмененному" виду деятельности.
Такая же позиция высказана и в отношении излишков, выявленных при ревизиях, и пеней, присужденных в судебном порядке за просрочку платежа (Письмо Минфина России от 22.05.2007 N 03-11-04/3/168).
А в тех случаях, когда вы осуществляете, например, оптовую торговлю (УСН) и розничную торговлю (ЕНВД), доход в виде премии (скидки, бонусов) от поставщиков можно признать частью дохода, облагаемого ЕНВД, на основании раздельного учета (Письма Минфина России от 16.02.2010 N 03-11-06/3/22, от 29.10.2008 N 03-11-04/3/490).
В то же время в одном из писем Минфин России высказал позицию, что доходы в виде премий (скидок, бонусов) за выполнение определенных условий договора поставки не распределяются между разными видами деятельности в том случае, когда эти доходы нельзя однозначно отнести к одному из них (Письмо от 12.09.2008 N 03-11-04/3/430) <9>.
--------------------------------
<9> В приведенном Письме рассмотрен вопрос распределения доходов при совмещении ЕНВД и общей системы налогообложения. Однако его можно применять и в отношении распределения доходов между УСН и ЕНВД (п. п. 9, 10 ст. 274, п. 8 ст. 346.18, п. 7 ст. 346.26 НК РФ).
При этом Минфин России придерживается мнения, что если налогоплательщик осуществляет только "вмененную" деятельность, то указанные доходы учитываются в рамках ЕНВД (см., например, Письма от 01.07.2009 N 03-11-06/3/178, от 15.05.2009 N 03-11-06/3/136, от 23.10.2008 N 03-11-04/3/471, от 28.08.2008 N 03-11-04/3/400).
Полагаем, что второй подход не вполне обоснован. Если связь доходов с деятельностью, переведенной на ЕНВД, очевидна, то нет оснований облагать их в рамках другого режима налогообложения.
Примечание
Подробнее о налогообложении премий, скидок и других доходов, связанных с осуществлением розничной торговли, читайте в разд. 12.1.1.4 "Премии (скидки, бонусы) от поставщиков".
Что же касается расходов, то их учет вызывает больше трудностей. Это связано с тем, что существует целый ряд общих расходов, которые нельзя прямо отнести к конкретному виду деятельности. Их придется распределять, используя расчетную методику.