Облік прямих виробничих витрат. облік і розподіл виробничих накладних витрат

Тема 7. Система обліку, калькулювання та управління за повними витратами

Сутність системи калькулювання за повними витратами

Як відзначалося в попередніх темах курсу, основною особливістю системи калькулювання за повними витратами є те, що вона залежно від необхідного обсягу подання інформації про повні витрати на калькуляційну одиницю (повна собівартість) або виробничі витрати (виробнича собівартість) припускає віднесення всіх (постійних і змінних) витрат на об'єкт калькулювання. На практиці дана система має широке поширення, оскільки є інформаційною основою цінової стратегії підприємства, а також представляє найбільш повну інформацію для прийняття управлінських рішень по асортиментній політиці. Однак у рамках даної системи бухгалтери-аналітики, що займаються управлінським обліком відчувають ряд ускладнень. Перше з яких пов'язане з обґрунтуванням розподілу накладних витрат на собівартість калькуляційної одиниці. Друге - ускладнення подання інформації для аналізу взаємозв'язку витрати - обсяг діяльності -прибуток. Останнє пов'язане з тим, що постійні накладні витрати, віднесені на собівартість запасів минулих звітних періодів спотворює оцінку прибутку звітного періоду. У рамках цієї системи CVP-аналізу важко використати лінійну залежність.

Однак, внаслідок повноти інформації дана система широко використовується у світовій практиці. Напрацьовані методи розподілу накладних витрат і використання кореляційних нелінійних залежностей в CVP-аналізі (за допомогою комп'ютерних технологій) роблять цю систему однієї з найбільш застосовуваних на вітчизняних і закордонних підприємствах.

Облік прямих виробничих витрат. Облік і розподіл виробничих накладних витрат

До прямих виробничих витрат відносяться: матеріальні витрати (витрати сировини і матеріалів, покупні комплектуючі вироби, напівфабрикати, паливо та енергія на технологічні цілі, зворотні відходи (віднімаються)); витрати на плату праці робітників (основна і додаткова заробітна плата виробничих робітників, відрахування на соціальні заходи) та інші прямі витрати (витрати, пов’язані з підготовкою та освоєнням виробництва продукції, втрати від технічно неминучого браку та ін.).

Витрати у виробництво сировини, матеріалів та комплектуючих виробів визначаються на основі первинних документів (лімітно-забірних карт, матеріальних вимог та ін.). Це дозволяє вартість витрачених матеріалів відносити безпосередньо на відповідний об’єкт калькулювання. Однак у окремих виробництвах, що виготовляють із однієї сировини у єдиному виробничому процесі, різну продукцію, яка відноситься до декількох об’єктів калькулювання, віднесення вартості витрачених матеріалів на конкретну продукцію ускладнене або взагалі неможливе. У таких виробництвах фактичні витрати матеріалів на окремі види продукції визначаються непрямим шляхом – пропорційно нормативним витратам на фактичний випуск продукції або за визначеними коефіцієнтами.

Допоміжні матеріали списуються на окремі види продукції таким же методом, як і основні або шляхом розподілу пропорційно нормативним витратам основних матеріалів чи кількості виготовленої продукції.

Витрати на паливо та енергію розподіляються між об’єктами калькулювання на основі показників лічильників. При відсутності вимірювальних приладів ці витрати розподіляються по робочим місцям пропорційно кількості роботи механізмів, що споживають паливо та енергію з урахуванням їх потужності, а в межах робочого місця – по видам продукції, що виготовляється, пропорційно кількості відпрацьованих машино-годин.

Для контролю використання матеріалів у виробництві використовуються такі способи: сигнальної документації, партіонного розкрою, інвентарний.

Спосіб сигнального документування полягає у тому, що відхилення від нормативних витрат матеріалів виявляються у кожному окремому випадку на основі вимог на понадлімітний відпуск матеріалів, актів на заміну одного виду матеріалів іншим. Узагальнені за шифрами витрат дані сигнальних документів дають можливість визначити відхилення від норм за причинами їх виникнення.

Спосіб партіонного розкрою базується на тому, що на кожну партію матеріалів, що відпускаються у виробництво, виписується окремий документ – розкрійний лист (карта). У ньому вказується кількість відпущеного матеріалу, кількість виготовлених деталей (виробів), витрати матеріалу по нормі на одиницю і на весь випуск, фактичні витрати матеріалу. Порівнянням фактичний витрат матеріалу з нормативними визначають результат витрати матеріалів за кожною партією, вказується причина відхилень. Дані, узагальнені за картами розкрою і шифрами виробничих витрат, дають можливість встановити загальний розмір відхилень від норм у натуральному вираженні за певним видом матеріалу, а після оцінки по обліковій ціні отримують грошове вираження відхилень за рахунок розкрою.

Інвентарний спосіб контролю полягає у тому, що фактичні витрати матеріалів на виготовлену продукцію за звітний період визначають з допомогою інвентаризації невикористаних у виробництві матеріалів. До залишку матеріалів на початок періоду додають надходження у виробництво матеріалів за звітний період і віднімають залишки невикористаних у виробництві матеріалів на кінець періоду. Розраховані таким чином фактичні витрати матеріалів по кожному виду записують у спеціальну відомість витрат матеріалів за звітний період і співставляють з нормативними витратами на фактичний випуск продукції. Відхилення від норм витрат, що визначені за видами матеріалів у цілому по цеху, розподіляють між виробами пропорційно нормативним витратам матеріалів.

Основна заробітна плата виробничих робітників – відрядників на основі первинних документів про виробіток (рапортів, нарядів, актів) включається до складу прямих витрат виробництва і безпосередньо відноситься на собівартість відповідної продукції чи замовлення. Основна заробітна плата робітників з почасовою оплатою праці, а також заробітна плата підсобних робітників між видами продукції (об’єктами калькулювання) розподіляється пропорційно відрядній заробітній платі (або завчасно визначеній ставці цих витрат на одиницю продукції). Непрямим шляхом між видами продукції розподіляються також різного роду доплати.

Додаткова заробітна плата виробничих робітників розподіляється між окремими калькуляційними об’єктами пропорційно основній заробітній платі робітників.

За статтею „Відрахування на соціальні заходи” ведеться облік зборів на обов’язкове державне соціальне і пенсійне страхування за встановленими законодавством нормами до загального розміру витрат на оплату праці. Між окремими об’єктами калькулювання збори розподіляються пропорційно нарахованій основній та додатковій заробітній платі робітників.

Витрати на підготовку та освоєння виробництва нових видів продукції та нових технологічних процесів часто пов’язані з великими початковими витратами на проектування та конструювання нового виробу, розробку технологічного процесу його виготовлення та ін.

У випадках, якщо період освоєння нового виробництва невеликий і дані витрати незначні, їх відображають як загальновиробничі витрати. Якщо розмір витрат на підготовку та освоєння виробництва значний і вони будуть погашатися на протязі 1 – 2 років, їх облік ведуть у складі витрат майбутнього періоду з наступним включенням у витрати виробництва.

Розмір щомісячної суми погашення витрат на освоєння визначається спеціальним розрахунком виходячи з кошторису витрат і кількості виробів, запланованих до випуску за встановлений період списання.

Втрати від браку складаються з вартості повністю забракованих з технологічних причин виробів, зменшеної на їх справедливу вартість, і витрат на виправлення технічно неминучого браку.

Невідшкодована сума втрат від браку списується на виробничу собівартість тієї продукції, по якій був допущений брак.

Для розподілу непрямих витрат підприємства, що виникають у процесі господарської діяльності, варто визначити, що непрямі (накладні) витрати підприємства можуть виникати як в основних, так і в допоміжних підрозділах і носити як виробничий, так і невиробничий характер.

Загальні витрати підприємства, які трактуються як витрати на здійснення діяльності й споживаються декількома підрозділами, повинні бути включені в загальну (повну) собівартість калькуляційної одиниці і їхній розподіл здійснюється в такій послідовності:

1. Оцінка й розподіл загальних витрат між підрозділами підприємства.

2. Перерозподіл витрат обслуговуючих підрозділів між виробничими підрозділами.

3. Розрахунок ставки розподілу накладних витрат для кожного виробничого підрозділу.

4. Розподіл накладних витрат між калькуляційними одиницями.

Базою розподілу накладних витрат обслуговуючих виробництв при включенні їх у витрати виробничих підрозділів є:

для обслуговування устаткування (ремонтні цехи, ремонтні ділянки) - години обслуговування, зарплата обслуговуючого персоналу, вартість обслуговування;

складські витрати (склад готової продукції, матеріалів) - кількість вимог на відпуск матеріалів, вартість матеріалів, відпущених у виробництво, вартість готової продукції, тоннаж готової продукції або матеріалів або інші обсяги й т.ін. ;

витрати, пов'язані с контролем виробничих процесів (ВТК - окремо) - чисельність працівників, людино-години витрачені на контроль, обслуговування ВТК;

витрати, пов'язані з енергозбереженням (служба енергетика, служба головного електрика) - показання лічильників, потужність, зарплата персоналу, кількість відмов;

витрати, пов'язані з обслуговуванням відділу кадрів, маркетингу, менеджменту, тобто обслуговування персоналу - чисельність персоналу або кількість замовлень.

Розподіл витрат обслуговуючих підрозділів ускладнюється тим, що вони, як правило, надають взаємні послуги не тільки основним підрозділам, але й один одному.

Основний виробничий підрозділ - той, діяльність якого пов'язана з виробництвом продукції або виконанням робіт, наданням послуг для замовника.

Обслуговуючий (допоміжний) підрозділ - той, діяльність якого не пов'язана прямо з випуском кінцевого продукту, а пов'язана з наданням послуг іншим підрозділам, як основним, так і допоміжним.

При розподілі витрат допоміжних виробництв можуть бути використані такі методи:

1. Метод прямого розподілу

2. Метод послідовного розподілу

3. Метод розподілу взаємних послуг

4. Метод одночасного розподілу

Розглянемо ці методи на прикладі.

Приклад 1.

Підприємство має 3 основні підрозділи (механічний, збиральний цехи та ковально-штамповий) і 3 обслуговуючих (склад матеріалів, ремонтний цех, цех нестандартного устаткування). Вихідні дані наведені в табл. 7.1.

Таблиця 7.1

Вихідні дані

Показник	Енерге-тичний цех	Склад матері-алів	Меха-нічний цех	Зби-раль-ний цех	Цех нестан-дартно-го устатку-вання	Ковально-штам-повий	Всього
Чисель-ність працівник-ків, осіб
Вартість замовле-них матері-алів, грн.
Вартість спожитої енергії, грн			11917,5	2837,5

Закінчення табл. 7.1

Вартість замовле-ного устатку-вання, грн.
Накладні витрати, грн.

Розподілимо відповідно до обраної бази розподілу витрати допоміжних виробництв між основними підрозділами й іншими допоміжними підрозділами. Ставки розподілу наведені в табл. 7. 2.

Таблиця 7.2