Види діяльності підприємства
Як видно з наведеної схеми, діяльність підприємства підрозділяється на звичайну і надзвичайну.
Відповідно до П(С)БО 3 «Звіт про фінансові результати» під звичайною діяльністю розуміють будь-яку основну діяльність підприємства, а також операції, що її забезпечують або які виникають унаслідок здійснення такої діяльності.
Прикладами звичайної діяльності є виробництво і реалізація продукції, виконання робіт, надання послуг, реалізація оборотних активів. До операцій, що супроводжують звичайну діяльність, відносяться курсові різниці, економічні санкції по господарських договорах, відсотки, дивіденди та ін.
Надзвичайною діяльністю вважають такі операції або події, які відрізняються від звичайної діяльності і про які не передбачається, що вони будуть повторюватися періодично або в кожному наступному звітному періоді. Прикладами подій і операцій, щодо надзвичайної діяльності, є: стихійні лиха (землетруси, зсуви, смерчі та ін.), пожежі, техногенні аварії і т.п.
Надзвичайність події або операції визначається насамперед характером діяльності підприємства, а не очікуваної частоти їхнього виникнення.
Звичайна діяльність підприємства відповідно до П(С)БО підрозділяється на операційну, фінансову і інвестиційну.
Операційна діяльність
Операційна діяльність — це основна діяльність підприємства, а також інші види діяльності підприємства, які не є інвестиційною і фінансовою діяльністю.
Відповідно до П(С)БО 3 до основної діяльності відносять операції, пов’язані з виробництвом, реалізацією продукції (товарів, робіт, послуг), що є метою створення підприємства і забезпечують основну частку його доходу. Для виробничого підприємства такими є операції з виробництва і реалізації продукції (робіт, послуг), для будівельної організації — з виконання будівельно-монтажних робіт, для страхової компанії — з надання послуг по страхуванню та ін.
Але операційна діяльність містить у собі не тільки основну, але й інші види діяльності, що не відносяться до фінансової і інвестиційної.
Говорячи про угруповання рахунків, слід відзначити, що рахунки витрат від звичайної діяльності підрозділяються на три групи:
— рахунки, що відносяться до операційної діяльності;
— рахунки, що відносяться до фінансової діяльності;
— рахунки, що відносяться до інвестиційної діяльності.
Наприклад, для відображення витрат підприємства по основному виду діяльності передбачені рахунки 90 «Собівартість реалізації», 91 «Загальновиробничі витрати», 92 «Адміністративні витрати», 93 «Витрати на збут».
Для відображення операцій, що відносяться до операційної діяльності підприємства, у Плані рахунків передбачений, крім перерахованих вище (призначених для відображення операцій, пов’язаних з основною діяльністю), ще рахунок 94 «Інші витрати операційної діяльності».
Визнання доходів
П(С)БО 15 «Доходи» визначає методологічні основи формування в бухгалтерському обліку доходів підприємства і розкриття інформації у фінансовій звітності. Норми цього стандарту застосовуються підприємствами всіх форм власності, крім банків і бюджетних організацій. Вони не поширюється на доходи, пов’язані з договорами оренди, дивідендами, нарахованими за фінансові інвестиції, що розраховуються методом участі в капіталі, а також не поширюються на доходи, пов’язані зі зміною справедливої вартості фінансових активів і фінансових зобов’язань, а також у зв’язку з ліквідацією цих активів. Не поширюються вони на зміну вартості поточних активів.
Дохід визнається при збільшенні активу чи зменшенні зобов’язання, що обумовлюють зростання власного капіталу за умови, що оцінка доходу може бути вірогідно визначена. Цей критерій визнання застосовується по кожній операції.
Не визнаються доходами такі надходження: ПДВ, акцизний збір, інші податки й обов’язкові платежі, що підлягають перерахуванню в бюджетні й позабюджетні фонди.
Так само не визнається сума надходження по договорах комісії, агентських та інших договорах на користь комітента, суми попередньої оплати чи аванси, застава на погашення позички, а також надходження, що належать іншим особам.
Визнані доходи класифікують за такими групами:
- дохід чи виторг від реалізації продукції, робіт, послуг;
- інші операційні доходи;
- фінансові доходи;
- надзвичайні доходи.
Така класифікація прийнята відповідно до П(С)БО №3 «Звіт про фінансові результати».
Дохід чи виторг від реалізації продукції (робіт, послуг) визнається за наявності таких умов:
- покупцю передані ризики й вигоди, пов’язані з правом власності на продукцію чи товар;
- підприємство не здійснює надалі управління і контроль за реалізованою продукцією;
- сума доходу може бути вірогідно визначена;
- є імовірність, що в результаті операції відбудеться збільшення економічних вигод підприємства і витрати, пов’язані з цією операцією, можуть бути вірогідно визначені.
Дохід не визнається, якщо здійснюється обмін продукцією, товарами, роботами, що є подібними за призначенням і мають однакову справедливу вартість.
Дохід, пов’язаний з наданням послуг, визнається, виходячи зі ступеня завершення операції на дату балансу, у випадку, якщо він може бути вірогідно визначений.
Якщо дохід чи виторг від надання послуг не може бути вірогідно оцінений і немає імовірності відшкодування цих витрат, то дохід не визнається, а витрати не визнаються витратами звітного періоду. Якщо надалі сума доходу буде вірогідно оцінена, то він буде визнаний за цією оцінкою.
Дохід від реалізації продукції не коригується на величину сумнівної і безнадійної дебіторської заборгованості. Сума такої заборгованості визнається витратами підприємства відповідно до П(С)БО №10 «Дебіторська заборгованість».
Цільове фінансування не визнається доходом, поки не має підтвердження того, що воно буде отримано підприємством і що підприємство виконає умови фінансування.
Отримане цільове фінансування визнається доходом того періоду, в якому були зроблені витрати.
Доходи, що виникають у результаті використання активів іншими сторонами, визнаються у вигляді відсотків, роялті й дивідендів.
Облік доходів
Для обліку й узагальнення інформації про доходи і результати діяльності підприємства призначений 7-й клас рахунків. Рахунки з 70 по 78 — це рахунки, на яких відбиваються доходи. Рахунок 79 призначений для узагальнення інформації про фінансові результати діяльності підприємства. Рахунки 7-го класу є пасивними, крім 79 «Фінансові результати» і субрахунку 704 «Вирахування з доходу».
Для обліку доходів від реалізації продукції (товарів, послуг) планом рахунків передбачено застосування рахунку 70 «Доходи від реалізації». Цей рахунок має такі субрахунки:
701 «Дохід від реалізації готової продукції»;
702 «Дохід від реалізації товарів»;
703 «Дохід від реалізації робіт і послуг»;
704 «Вирахування з доходу».
По кредиту субрахунків 701-703 відображається збільшення (отримання) доходу, по дебету — належна сума непрямих податків (акцизного збору, податку на додану вартість та інших, передбачених законодавством); суми, що отримуються підприємством на користь комітента, принципала, повірені перестрахувальниками частки страхових платежів; результат зміни резервів незароблених премій (у страхових організаціях); списання у порядку закриття на рахунок 79 «Фінансові результати».
У табл. 2.37 наведена кореспонденція за субрахунками 701-703.
Таблиця 2.37 — Бухгалтерські проводки з обліку доходів від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг)
| Господарські операції | Д-т | К-т |
| Отримано довгостроковий вексель в рахунок оплати реалізованої готової продукції | ||
| Отримані в касу грошові кошти за реалізовану готову продукцію | ||
| Відображений дохід від реалізації готової продукції | ||
| Відображене зменшення кредиторської заборгованості перед постачальниками і підрядчиками шляхом реалізації їм готової продукції | ||
| Відображена сума непрямих податків, пов’язаних з реалізацією готової продукції | ||
| Відображений дохід від реалізації товарів за готівку | ||
| Відображений дохід, визнаний у момент відвантаження товарів вітчизняним, або іноземним покупцям, плата за які відстрочена | 361,362 | |
| Відображено дохід від продажу товарів іншим дебіторам | ||
| Відображено дохід від реалізації товарів, відвантажених покупцеві в рахунок отриманого авансу | ||
| Відображений дохід від реалізації товарів поточного періоду, переведений зі складу доходів майбутніх періодів | ||
| Нараховані податки і обов’язкові платежі в зв’язку з реалізацією робіт (послуг) | ||
| Списано на фінансовий результат дохід від реалізації робіт (послуг) | ||
| Відображений дохід, отриманий від реалізації робіт (послуг) | ||
| Відображення вартості поверненого товару | ||
| Відображена сума знижки після дати реалізації товару | ||
| Відображене податкове зобов’язання з ПДВ у вартості поверненого товару (в сумі знижки) (методом «сторно») | ||
| Відкоригований фінансовий результат на суму відрахувань з доходу |
Відповідно до п.11 П(С)БО 15 оцінку ступеня завершеності операції по наданню послуг виконуються методом:
— вивчення проведеної роботи;
— визначення питомої ваги обсягу послуг, наданих на певну дату, у загальному обсязі послуг, що повинні бути надані;
— визначення питомої ваги витрат, понесених підприємством у зв’язку з наданням послуг, у загальній очікуваній сумі таких витрат.
Оцінка ступеня завершеності операцій з надання послуг
на підставі вивчення виконаної роботи
Оцінка ступеня завершеності на підставі вивчення виконаної роботи близька до звичного підписання акта виконаних робіт, наданих послуг. Підписавши акт, сторони тим самим підтверджують факт вивчення наданих послуг і визначення ступеня їхньої готовності, оцінивши в конкретну суму.
Цей метод оцінки ступеня завершеності операцій з надання послуг доцільно застосовувати при наданні таких видів послуг, результат яких можна оцінити шляхом їхнього огляду. Він визначається або після закінчення (надання) робіт (послуг), або після завершення визначеного етапу робіт (послуг).
Оцінка ступеня завершеності операцій з надання послуг
шляхом визначення питомої ваги обсягу послуг, наданих на певну дату,
у загальному обсязі послуг, що повинні бути надані
Відповідно до цього методу оцінки ступеня завершеності операцій з надання послуг дохід на конкретну дату визначається в такий спосіб. Спочатку треба встановити питому вагу обсягу послуг, наданих на певну дату, в загальному обсязі послуг, що повинні бути надані. Цей показник являє собою співвідношення обсягу фактично наданих послуг на дату балансу до загального обсягу послуг.
Далі шляхом перемножування загальної вартості наданих послуг на питому вагу обсягу послуг визначають дохід від надання послуг на певну дату.
Застосування цього методу визначення доходу доцільно в тому випадку, якщо на певну дату можна визначити обсяг наданих послуг (у натуральному або грошовому вираженні).
Приклад. Юридична фірма уклала договір на абонентське консультаційне обслуговування на три місяці. Вартість послуги — 1,20 грн., (у т.ч. 0,20грн. ПДВ) за одну хвилину консультації. На рік передбачено 10 год. консультацій, тобто 600 хв. Загальна вартість послуги склала 720 грн., (у т.ч. ПДВ 120 грн.) (1,20 х 600).
Припустимо, що абонентом було використано:
у 1-му місяці — 300 хв. (5 год.) консультацій;
у 2-му місяці — 180 хв. (3 год.) консультацій;
у 3-му місяці — 120 хв. (2 год.) консультацій.
Визначимо питому вагу обсягу послуг, наданих на певну дату, у загальному обсязі послуг, що повинні бути надані:
1-й місяць: 300 хв. : 600 хв. х 100% = 50%;
2-й місяць: 180 хв. : 600 хв. х 100% = 30%;
3-й квартал: 120 хв. : 600 хв. х 100% = 20%.
Виходячи із ступеня завершеності наданих послуг, визначимо дохід:
на кінець 1-го місяця — 720 х 50 : 100 = 360 (грн.), у тому числі ПДВ 60грн.;
на кінець 2-го місяця — 720 х 30 : 100 = 216 (грн.), у тому числі ПДВ 36грн.;
на кінець 3-го місяця — 720 х 20 : 100 = 144 (грн.), у тому числі ПДВ 24грн.
Таблиця 2.38 — Визнання доходу при наданні послуг у бухгалтерському обліку
| Господарські операції | Д-т | К-т | Сума |
| 1-й місяць | |||
| Надійшла передплата за консультаційні послуги | |||
| Відображені податкові зобов’язання з ПДВ | |||
| Визнаний дохід від надання консультаційних послуг (підписаний проміжній акт) | |||
| Списані податкові зобов’язання з ПДВ | |||
| Проведено залік заборгованостей | |||
| Списана собівартість наданих консультаційних послуг | |||
| 2-й місяць | |||
| Визнаний дохід від надання консультаційних послуг (підписаний проміжній акт) | |||
| Списані податкові зобов’язання з ПДВ | |||
| Проведено залік заборгованостей | |||
| Списана собівартість наданих консультаційних послуг | |||
| 3-й місяць | |||
| Визнаний дохід від надання консультаційних послуг (підписаний проміжній акт) | |||
| Списані податкові зобов’язання з ПДВ | |||
| Проведено залік заборгованостей | |||
| Списана собівартість наданих консультаційних послуг |
Оцінка ступеня завершеності операцій з надання послуг
шляхом визначення питомої ваги витрат, понесених підприємством у зв’язку з наданням послуг, у загальній очікуваній сумі таких витрат.
Питома вага витрат, які понесе підприємство в зв’язку з наданням послуг, у загальній очікуваній сумі таких витрат визначається шляхом розподілу суми витрат, здійснених на певну дату, на загальну суму витрат. При цьому сума витрат, здійснених на певну дату, включає тільки ті витрати, що формують виробничу собівартість послуг.
Дохід при наданні послуг на певну дату визначають шляхом множення загальної вартості послуг на показник питомої ваги витрат, які несе підприємство в зв’язку з наданням послуг, у загальній очікуваній сумі таких витрат.
Цей метод визначення доходу від надання послуг на певну дату доцільно застосовувати при наданні таких видів послуг, по яких:
— можна найбільш вірогідно визначити загальну суму очікуваних витрат, які понесе підприємство в зв’язку з наданням послуги;
— сума понесених витрат у зв’язку з наданням послуг знаходиться в прямо пропорційній залежності від обсягу наданих послуг.
Приклад. Підприємство «Квітка» уклало договір з підприємством «Перець» на надання послуг з капітального ремонту промислового устаткування, вартість якого складає 6000 грн., у тому числі ПДВ 1000 грн. Очікувана сума витрат — 3000 грн. Термін виконання договору — 3 місяці. За умовами договору оплата за капітальний ремонт промислового устаткування проводиться в такий спосіб:
у перших числах першого місяця — 1200 грн.;
у перших числах другого місяця — 2400 грн.;
після закінчення капітального ремонту — 2400 грн.
Після закінчення першого місяця сума фактичних витрат склала 750 грн., у другому — 1200 грн., у третьому — 1050 грн.
Визначимо ступінь завершеності робіт у підприємства «Квітка»:
1-й місяць, питома вага фактичних витрат за місяць склала 25%:
(750 : 3000 х 100 ).
Дохід на кінець місяця, виходячи з питомої ваги витрат, складе:
6000 х 25 : 100 = 1500 (грн., у тому числі ПДВ 250 грн.).
2-й місяць, питома вага фактичних витрат за місяць склала 40%:
(1200 : 3000 х 100).
Дохід на кінець місяця, виходячи з питомої ваги витрат, складе:
6000 х 40 : 100 = 2400 (грн., у тому числі ПДВ 400 грн.).
3-й місяць, питома вага фактичних витрат за місяць склала 35 %:
(1050 : 3000 х 100).
Дохід на кінець місяця, виходячи з питомої ваги витрат, складе:
6000 х 35 : 100 = 2100 (грн., у тому числі ПДВ - 350 грн.).
У регістрах бухгалтерського обліку операції відбивають наступними записами (табл. 2.39).
Таблиця 2.39 — Визнання доходу при наданні послуг у бухгалтерському обліку
| Господарські операції | Д-т | К-т | Сума |
| 1-й місяць | |||
| Надійшов аванс від замовника | |||
| Відображені податкові зобов’язання з ПДВ | |||
| Визнаний дохід від надання послуг з капітального ремонту промислового устаткування (підписано проміжний акт) | |||
| Списано податкові зобов’язання з ПДВ | |||
| Відбиті податкові зобов’язання з ПДВ | |||
| Зроблено залік заборгованостей | |||
| Списана собівартість наданих послуг | |||
| 2-й місяць | |||
| Надійшов аванс від замовника | |||
| Відбиті податкові зобов’язання з ПДВ | |||
| Визнаний дохід від надання послуг з капітального ремонту промислового обладнання (підписано проміжний акт) | |||
| Списано податкові зобов’язання з ПДВ | |||
| Зроблено залік заборгованостей | |||
| Списана собівартість наданих послуг | |||
| 3-й місяць | |||
| Визнаний дохід від надання послуг з капітального ремонту промислового устаткування (підписано проміжний акт) | |||
| Відбиті податкові зобов’язання з ПДВ | |||
| Зроблено остаточний розрахунок за надані послуги з капітального ремонту промислового устаткування | |||
| Списана собівартість наданих послуг |
Крім розглянутих вище методів оцінки ступеня завершеності операцій з надання послуг, п.12 П(С)БО 15 передбачена можливість визначення доходу, пов’язаного з наданням послуг, шляхом рівномірного його нарахування за певний період. Цей метод визначення доходу застосовують в тому випадку, якщо надані послуги складаються у виконанні невизначеної кількості операцій за певний період часу.
Припустимо, що підприємством «Цукерка» був укладений договір з підприємством «Огірок» на навчання працівників. Вартість навчання склала 3600 грн. (у тому числі ПДВ 600 грн.), термін навчання — 3 місяці. Зроблено попередню оплату послуг за навчання.
Таким чином, сума доходу, пов’язаного з наданням послуг по навчанню, що підлягає визнанню, складе 1200 грн. (у тому числі ПДВ 200 грн.) щомісяця.
Протягом 3-х місяців підприємство «Огірок» поетапно робитиме наступні записи в бухгалтерському обліку (табл. 2.40):
Таблиця 2.40 — Визнання доходу при наданні послуг у бухгалтерському обліку
| Господарські операції | Д-т | К-т | Сума |
| 1-й місяць | |||
| Одержано передплату за навчання | |||
| Відображено податкові зобов’язання з ПДВ | |||
| Визнано дохід від надання послуг (підписано проміжний акт) | |||
| Списані податкові зобов’язання з ПДВ | |||
| Проведено залік заборгованостей | |||
| Списано собівартість наданих послуг |
Якщо дохід (виторг) від надання послуг не може бути вірогідно визначений, то згідно з п.13 П(С)БО 15 він відбивається в бухгалтерському обліку в розмірі визначених витрат, що підлягають відшкодуванню.
Припустимо, що підприємство «Яблучко» уклало договір з підприємством «Кавун» на надання маркетингових послуг, результатом яких є докладні звіти про стан попиту і пропозицій на різні види продукції в регіонах країни. Виконання даного договору розраховано на три місяці. Припустимо, що протягом першого місяця надання маркетингових послуг полягає в дослідженні ринку збуту. По закінченні цього місяця результат операцій, пов’язаних з наданням послуг, оцінити практично неможливо, що робить проблематичним визначення доходу, пов’язаного з наданням послуг. Припустимо, що договором передбачено, що підприємством «Яблучко» по закінченні першого місяця будуть відшкодовані витрати, понесені підприємством «Кавун» у зв’язку зі здійсненням маркетингових досліджень. З цього випливає, що підприємство «Кавун» по закінченні першого місяця визнає дохід, пов’язаний з наданням маркетингових послуг, у розмірі витрат, що підлягають відшкодуванню.
У регістрах бухгалтерського обліку визнання доходу за результатами першого місяця відбивається наступними записами (табл. 2.41).
Таблиця 2.41 — Визнання доходу при наданні послуг у бухгалтерському обліку
| Господарські операції | Д-т | К-т |
| Визнано дохід, пов’язаний з наданням маркетингових послуг у розмірі понесених витрат плюс ПДВ | ||
| Відображені податкові зобов’язання з ПДВ | ||
| Списання собівартості наданих послуг (у розмірі понесених витрат) | ||
| Надійшла оплата за надані послуги |
Кожне підприємство, виходячи зі специфіки наданих послуг, з метою визнання доходу, пов’язаного з наданням послуг на дату балансу самостійно встановлює метод визначення ступеня завершеності послуг, дохід від виконання і надання яких визнається за ступенем завершеності. Обрані підприємством методи повинні бути визначені в його обліковій політиці.
Бухгалтерський облік відстрочених податкових активів і зобов’язань
Бухгалтерський облік відстрочених активів ведуть на рахунку 17 «Відстрочені податкові активи». На ньому виконують облік суми податку з прибутку, що належить відшкодуванню в наступних звітних періодах, у результаті:
- тимчасової різниці між балансовою вартістю активів або зобов’язань і оцінкою цих активів або зобов’язань, визначеною з метою оподаткування;
- перенесення податкових збитків, не використаних для зменшення податку з прибутку в звітному періоді.
По дебету рахунка 17 відбиваються суми перевищення податку з прибутку, що підлягають сплаті в поточному періоді, над витратами, пов’язаними з нарахуванням податку з прибутку в поточному звітному періоді, а по кредиту — зменшення відстрочених податкових активів за рахунок витрат, пов’язаних з нарахуванням податку з прибутку в поточному звітному періоді.
Сума відстрочених податкових активів визначаться відповідно до П(С)БО 17 «Податок на прибуток». Аналітичний облік відстрочених податкових активів ведуть по видах активів і зобов’язань, між оцінками яких, з метою оподаткування, виникла різниця. У випадку, якщо сума податку з прибутку, що підлягає сплаті, менше витрат, пов’язаних з нарахуванням податків, застосовують рахунок 54 «Відстрочені податкові зобов’язання».
Облік інших операційних доходів
На рахунку 71 «Інші операційні доходи» узагальнюється інформація про інші доходи від операційної діяльності підприємства в звітному періоді.
До інших операційних доходів відносяться:
- доходи від реалізації інших оборотних активів(крім фінансових інвестицій);
- доходи від операційної оренди активів;
- доходи від операційних курсових різниць по операціях в іноземній валюті;
- сума одержаних штрафів, пені, неустойок та інших санкцій за порушення господарських договорів, які визнані боржниками або одержали рішення господарського суду;
- доходи від списання кредиторської заборгованості, по яких минув строк позивної давнини;
- відшкодування раніше списаних активів;
- сума одержаних грантів і субсидій;
- інші доходи від операційної діяльності.
По кредиту рахунка 71 «Інший операційний дохід» відображається збільшення (одержання) доходу, по дебету — суми непрямих податків (податку на додану вартість, акцизного збору та інших зборів (обов’язкових платежів) і списання в порядку закриття на рахунок 79 «Фінансові результати».
Рахунок 71 «Інший операційний дохід» має наступні субрахунки:
711 «Дохід від реалізації іноземної валюти»;
712 «Дохід від реалізації інших оборотних активів»;
713 «Дохід від операційної оренди активів»;
714 «Дохід від операційної курсової різниці»;
715 «Отримані штрафи, пені, неустойки»;
716 «Відшкодування раніше списаних активів»;
717 «Дохід від списання кредиторської заборгованості»;
718 «Отримані гранти і субсидії»;
719 «Інші доходи від операційної діяльності».
На субрахунку 711 «Дохід від реалізації іноземної валюти» узагальнюється інформація про доходи від реалізації іноземної валюти.
На субрахунку 712 «Дохід від реалізації інших оборотних активів» узагальнюється інформація про доходи від реалізації оборотних активів (виробничих запасів, малоцінних і швидкозношуваних предметів і т.п.).
На субрахунку 713 «Дохід від операційної оренди активів» узагальнюється інформація про доходи від оренди (крім фінансової) майна, якщо ця діяльність не є метою створення підприємства.
На субрахунку 714 «Дохід від операційної курсової різниці» узагальнюється інформація про доходи від курсових різниць по активах і зобов’язаннях підприємства, пов’язаних з операційною діяльністю.
На субрахунку 715 «Отримані штрафи, пені, неустойки» узагальнюється інформація про штрафи, пені, неустойки та інші санкції за порушення господарських договорів, визнаних боржником або тих, по яких отримані рішення суду, арбітражного суду про їхнє стягнення, а також про суми по відшкодуванню понесених збитків.
На субрахунку 716 «Відшкодування раніше списаних активів» узагальнюється інформація про суми відшкодованої підприємству вартості раніше списаних активів.
На субрахунку 717 «Дохід від списання кредиторської заборгованості» узагальнюється інформація про доходи від списання кредиторської заборгованості, що виникла в ході операційного циклу, по закінченні терміну позовної давнини.
На субрахунку 718 «Отримані гранти і субсидії» узагальнюється інформація про отримані підприємством гранти, асигнування і субсидії.
На субрахунку 719 «Інші доходи від операційної діяльності» узагальнюється інформація про інші доходи від операційної діяльності, що не одержали відображення на інших субрахунках рахунка 71 «Інший операційний дохід», зокрема про доходи від операцій з тарою, від інвентаризації і т.п.
Бухгалтерський облік доходів від іншої діяльності
Для бухгалтерського обліку доходів від іншої діяльності передбачені рахунки 72 «Дохід від участі в капіталі», 73 «Інші фінансові доходи», 74 «Інші доходи».
Рахунок 72 «Дохід від участі в капіталі» призначений для узагальнення інформації про доходи від інвестицій в асоційовані, дочірні або спільні підприємства, облік яких ведеться за методом участі в капіталі.
Рахунок 72 «Дохід від участі в капіталі» має такі субрахунки:
721 «Дохід від інвестицій в асоційовані підприємства»;
722 «Дохід від спільної діяльності»;
723 «Дохід від інвестицій в дочірні підприємства».
По кредиту рахунка відображається збільшення (одержання) доходу, по дебету — списання в порядку закриття на рахунок 79 «Фінансові результати».
На субрахунку 721 «Дохід від інвестицій в асоційовані підприємства» узагальнюється інформація про доходи, пов’язані зі збільшенням частки інвестора в чистих активах об’єкта інвестування, зокрема внаслідок одержання асоційованими підприємствами доходів або зростання власного капіталу асоційованих підприємств внаслідок інших подій (переоцінка необоротних активів і інвестицій та ін.).
На субрахунку 722 «Дохід від спільної діяльності» узагальнюється інформація про доходи, пов’язані зі збільшенням частки інвестора в чистих активах об’єкта інвестування, зокрема внаслідок одержання спільними підприємствами прибутків або зростання їхнього власного капіталу внаслідок інших подій (переоцінка необоротних активів і інвестицій та ін.).
На субрахунку 723 «Дохід від інвестицій в дочірні підприємства» узагальнюється інформація про доходи, пов’язані зі збільшенням частки інвестора в чистих активах об’єкта інвестування, зокрема внаслідок одержання дочірніми підприємствами прибутків або зростання їхнього власного капіталу в результаті інших подій (переоцінка необоротних активів і інвестицій та ін.).
Аналітичний облік доходів від участі в капіталі ведуть по кожному об’єкту інвестування та іншим ознакам, визначеними підприємством.
Рахунок 73 «Інші фінансові доходи» призначений для обліку доходів, що виникають у процесі фінансової діяльності підприємства, зокрема дивідендів, відсотків та інших доходів від фінансової діяльності, що враховуються не на рахунку 72 «Дохід від участі в капіталі».
Рахунок 73 «Інші фінансові доходи» має такі субрахунки:
731 «Дивіденди отримані»;
732 «Відсотки отримані»;
733 «Інші доходи від фінансових операцій».
По кредиту рахунка відбивається визнана сума доходу, по дебету — списання кредитового обороту на рахунок 79 «Фінансові результати».
На субрахунку 731 «Дивіденди отримані» узагальнюється інформація про дивіденди, що приєднуються від інших підприємств, які не є асоційованими, дочірніми і спільними.
На субрахунку 732 «Відсотки отримані» узагальнюється інформація про відсотки по облігаціях або інших цінних паперах, по яких не ведеться облік на субрахунку 731 «Дивіденди отримані», зокрема винагороди за здані у фінансову оренду необоротні активи та ін.
На субрахунку 733 «Інші доходи від фінансових операцій» узагальнюється інформація про інші доходи від фінансової діяльності, що не одержала відображення на інших субрахунках рахунка 73 «Інші фінансові доходи».
Аналітичний облік фінансових доходів ведуть по об’єктах інвестування.
Рахунок 74 «Інші доходи» призначений для обліку доходів, що виникають у процесі звичайної діяльності, але не зв’язані з операційною і фінансовою діяльністю підприємства.
По кредиту рахунка 74 «Інші доходи» відбиває збільшення (одержання) доходу, по дебету — належна сума непрямих податків (податку на додану вартість, акцизного збору та інших зборів (обов’язкових платежів) і списання в порядку закриття на рахунок 79 «Фінансові результати».
Рахунок 74 «Інші доходи» має такі субрахунки:
741 «Дохід від реалізації фінансових інвестицій»;
742 «Дохід від реалізації необоротних активів»;
743 «Дохід від реалізації майнових комплексів»;
744 «Дохід від неопераційної курсової різниці»;
745 «Дохід від безоплатно отриманих активів»;
746 «Інші доходи від звичайної діяльності».
На субрахунку 741 «Дохід від реалізації фінансових інвестицій» узагальнюється інформація про доходи від реалізації фінансових інвестицій.
На субрахунку 742 «Дохід від реалізації необоротних активів» узагальнюється інформація про доходи від реалізації необоротних активів.
На субрахунку 743 «Дохід від реалізації майнових комплексів» узагальнюється інформація про доходи від реалізації майнових комплексів.
На субрахунку 744 «Дохід від неопераційної курсової різниці» узагальнюється інформація про курсові різниці по активах і зобов’язаннях в іноземній валюті, пов’язаним з фінансовою та інвестиційною діяльністю підприємства.
На субрахунку 745 «Дохід від безоплатно отриманих активів» узагальнюється інформація про доходи від безоплатно отриманих активів. У випадку безкоштовного одержання підприємством необоротних активів дохід визначається за сумою амортизації таких активів одночасно з її нарахуванням.
На субрахунку 746 «Інші доходи від звичайної діяльності» узагальнюється інформація про інші доходи від звичайної діяльності, не відображених на інших субрахунках рахунка 74 «Інші доходи», зокрема від списання кредиторської заборгованості, що не виникла в ході операційного циклу, по закінченні терміну позовної давнини, від вартості негативного гудвілу, що визнається доходом.
Бухгалтерський облік доходів від надзвичайних подій
Рахунок 75 «Надзвичайні доходи» застосовується для відображення доходів, що виникли внаслідок надзвичайних подій. Рахунок 75 «Надзвичайні доходи» має такі субрахунки:
751 «Відшкодування збитків від надзвичайних подій»;
752 «Інші надзвичайні доходи».
По кредиту рахунка відображається визнана сума відшкодування, зокрема від страхових організацій, утрат від надзвичайних подій, по дебету — списання в порядку закриття на рахунок 79 «Фінансові результати».
На субрахунку 751 «Відшкодування збитків від надзвичайних подій» відбивається сума відшкодування утрат від надзвичайних подій, включаючи відшкодування витрат від непередбачених утрат від надзвичайних подій.
На субрахунку 752 «Інші надзвичайні доходи» відображається дохід від інших подій або операцій, що відповідають визначенню надзвичайних подій.
Бухгалтерський облік фінансових результатів
Відповідно до Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 3 «Звіт про фінансові результати» чистий прибуток визначається протягом звітного періоду і включає прибуток, отриманий від усіх видів діяльності:
—чистий дохід (виторг) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг);
—валовий дохід (збиток);
—прибуток (збиток) від операційної діяльності;
—прибуток (збиток) від звичайної діяльності до оподаткування;
—прибуток або збиток від звичайної діяльності;
—прибуток або збиток від надзвичайних подій.
Чистий дохід (виторг) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) визначається шляхом відрахування з доходу (виторгу) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) відповідних податків, зборів, знижок і т.п.
Валовий прибуток (збиток) розраховується як різниця між чистим доходом від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) і собівартістю реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг).
Прибуток (збиток) від операційної діяльності визначається як алгебраїчна сума валового доходу (збитку), іншого операційного доходу, адміністративних витрат, витрат на збут та інші операційні витрати.
Прибуток (збиток) від звичайної діяльності до оподаткування визначається як алгебраїчна сума прибутку (збитку) від основної діяльності, фінансових та інших доходів (доходів), фінансових та інших витрат (збитків).
Прибуток (збиток) від звичайної діяльності визначається як різниця між прибутком від звичайної діяльності, що підлягає оподаткуванню, і сумою податків на прибуток. Збиток від звичайної діяльності дорівнює збитку від звичайної діяльності, що підлягає оподаткуванню, і сумі податків на прибуток.
Збитки (прибутку) від надзвичайних події (стихійного лиха, пожеж, техногенних аварій і т, п.) включають витрати на запобігання утрат від стихійного лиха і техногенних аварій, визначених за винятком суми страхового відшкодування і покриття утрат від надзвичайних ситуацій за рахунок інших джерел; доходи або збитки від інших подій і операцій, що відповідають визначенню надзвичайних подій, відбивають за винятком суми, на яку зменшується податок на прибуток від звичайної діяльності внаслідок цих збитків.
Чистий прибуток (збиток) розраховується як алгебраїчна сума прибутку (збитку) від звичайної діяльності і надзвичайного прибутку, надзвичайного збитку і податків з надзвичайного прибутку.
У бухгалтерському обліку для визначення результатів діяльності підприємства використовується рахунок 79 «Фінансові результати». Цей рахунок призначений для обліку та узагальнення інформації про фінансові результати підприємства від звичайної діяльності і надзвичайних подій.
По кредиту рахунка 79 «Фінансові результати» відбивають суми в порядку закриття рахунків обліку доходів, по дебету — суми в порядку закриття рахунків обліку витрат, а також сума нарахованого податку на прибуток.
Сальдо рахунка при його закритті списується на рахунок 44 «Нерозподілені доходи (непокриті збитки)».
Рахунок 79 «Фінансові результати» має чотири субрахунки:
791 «Результат основної діяльності»;
792 «Результат фінансових операцій»;
793 «Результат іншої звичайної діяльності»;
794 «Результат надзвичайних подій».
По кредиту субрахунка 791 «Результат основної діяльності» відбивають у порядку закриття рахунків суми доходів від реалізації готової продукції, товарів, робіт, послуг та від іншої операційної діяльності (рахунка 70, 71), а по кредиту даного субрахунка відбивають суми в порядку закриття рахунків обліку собівартості реалізованої готової продукції, товарів, робіт, послуг, адміністративних витрат, витрат на збут, інших операційних витрат (90, 92, 93, 94).
По кредиту субрахунка 792 «Результат фінансових операцій» відбивають суми в порядку закриття рахунків обліку доходів від участі в капіталі та інших фінансових доходах, а по дебету субрахунка відбивають суми списання фінансових витрат з рахунків 95 «Фінансові витрати» і 96 «Втрати від участі в капіталі».
На субрахунку 793 «Результат іншої звичайної діяльності» визначається дохід (прибуток) від іншої звичайної діяльності підприємства, по кредиту якого відбивають суми закриття рахунків обліку доходів від інвестиційної та іншої звичайної діяльності підприємства. По дебету цього субрахунка відбивають суми списання витрат з рахунка 97 «Інші витрати».
На субрахунку 794 «Результат надзвичайних подій» визначають дохід (збиток) від надзвичайних подій. По дебету цього субрахунка відбивають суми списання витрат від надзвичайних подій, а по кредиту — списання доходів, отриманих від надзвичайних подій.
Кореспонденція рахунків з обліку фінансових результатів наведена в табл. 2.42.
Таблиця 2.42 — Кореспонденція рахунків з обліку фінансових результатів
| Господарські операції | Дебет | Кредит |
| Закриття субрахунка «Дохід від реалізації готової продукції» | ||
| Закриття субрахунка «Дохід від реалізації товарів» | ||
| Закриття субрахунка «Дохід від реалізації робіт і послуг» | ||
| Закриття субрахунків рахунка 71 «Інший операційний дохід» | 711— 719 | |
| Закриття субрахунків рахунка 72 «Дохід від участі в капіталі» | 721— 723 | |
| Закриття субрахунків рахунка 73 «Інші фінансові доходи» | 731—733 | |
| Закриття рахунка 74 «Інші доходи» | 741—746 | |
| Закриття субрахунків рахунка 75 «Надзвичайні доходи» | 751—752 | |
| Списано собівартість готової продукції | ||
| Списано собівартість товарів | ||
| Списано собівартість робіт і послуг | ||
| Закриття субрахунків рахунка 73 «Інші фінансові доходи» | 731—733 | |
| Закриття субрахунків рахунка 72 «Дохід від участі в капіталі» | 721—723 | |
| Закриття субрахунків рахунка 75 «Надзвичайні доходи» | 751—752 | |
| Закриття рахунка 74 «Інші доходи» | 741—746 | |
| Списано адміністративні витрати | ||
| Списано витрати на збут | ||
| Списані на фінансовий результат інші операційні витрати | ||
| Списано фінансові витрати на фінансові результати | ||
| Списано надзвичайні витрати на фінансовий результат | ||
| Списано надзвичайні доходи на фінансовий результат | ||
| Списаний за даними бухгалтерського обліку податок на прибуток на фінансові результати | ||
| Списано нерозподілений прибуток |
Бухгалтерський облік нерозподіленого прибутку (непокритих збитків)
На рахунку 44 «Нерозподілений прибуток (непокриті збитки)» ведуть облік нерозподіленого прибутку або непокритих збитків поточного і минулого років, а також використаного прибутку в поточному році .
По кредиту рахунка відбивають збільшення прибутку від усіх видів діяльності, а по дебету — збитки і використання прибутку.
Рахунок 44 «Нерозподілені прибутки (непокриті збитки)» має такі субрахунки:
441 «Прибуток нерозподілений»;
442 «Непокриті збитки»;
443 «Прибуток, використаний у звітному періоді».
На субрахунку 441 «Прибуток нерозподілений» відбивають наявність і рух нерозподіленого прибутку.
На субрахунку 442 «Непокриті збитки» відображають непокриті збитки. Їхнє списання здійснюється за рахунок нерозподіленого прибутку, резервного, пайового або додаткового капіталів і т.д.
На субрахунку 443 «Прибуток, використаний у звітному періоді» відбивають розподіл прибутку між власниками (нарахування дивідендів), виплати по облігаціях, відрахування в резервний капітал та інше використання доходу в поточному періоді.
Різниця між доходами і витратами по рахунку 79 «Фінансові результати» складає нерозподілений прибуток і списується на кредит рахунка 441 «Нерозподілений прибуток». У разі одержання збитків сума збитків списується в дебет рахунка 442 «Непокриті збитки».
Наприкінці звітного періоду використаний прибуток списують з дебету рахунка 441 «Прибуток нерозподілений» у кредит рахунка 443 «Прибуток, використаний у звітному періоді».
Кореспонденція рахунків з обліку нерозподіленого прибутку (непокритих збитків) (див. рис. 2.1) наведена в табл. 2.43.
Таблиця 2.43 — Кореспонденція рахунків
з обліку нерозподіленого прибутку (непокритих збитків)
| Господарські операції | Дебет | Кредит |
| Списано нерозподілений прибуток | ||
| Збільшено статутний капітал за рахунок, збільшення номінальної вартості акцій | ||
| Збільшено пайовий капітал за рахунок частини прибутку пайовика | ||
| Нараховано дивіденди за акціями | ||
| Відрахування в резервний капітал | ||
| Списання прибутку, використаного в звітному періоді |
Запитання для контролю засвоєння знань
1. Які критерії визнання доходів згідно з П(С)БО 15?
2. Які види діяльності може здійснювати підприємство згідно з класифікацією П(С)БО 3?
3. Як у бухгалтерському обліку відображають доходи від реалізації продукції, робіт, послуг, товарів?
4. Який порядок оцінки ступеня завершеності операцій з надання послуг на підставі вивчення виконаної роботи?
5. Який порядок оцінки ступеня завершеності операцій з надання послуг шляхом визначення питомої ваги обсягу послуг, наданих на визначену дату, в загальному обсязі послуг, що повинні бути надані?
6. Як проводиться бухгалтерський облік відстрочених податкових активів і зобов’язань?
7. Як здійснюється бухгалтерський облік фінансових результатів?
8. Як проводиться облік інших операційних доходів?
9. Як виконується бухгалтерський облік доходів від надзвичайних подій?
10. Як проводиться бухгалтерський облік нерозподіленого прибутку (непокритих збитків)?
Рис. 2.1 — Схема формування прибутку за бухгалтерськими рахунками