Облік можливих змін у первісній вартості нематеріального активу

У бухгалтерському обліку операції з нематеріальними активами відображається такими записами (табл. 1.25):

Таблиця 1.25 — Облік надходження нематеріальних активів

Господарські операції	Дт	Кт
Надходження чи придбання нематеріальних активів(НА)
1. Відбито витрати підприємства на придбання НА
2. Відбито податковий кредит по ПДВ
3. Оприбуткування НА
4. Оплата з рахунка постачальників за отримані НА
Створення нематеріальних активів(НА)
1. Відбито вартість матеріалів, використаних для створення НА
2. Нарахована заробітну плату працівникам, зайнятих створенням НА
3. Відбито суму нарахувань на фонд оплати праці працівників		651,652,653
4. Відбито первісну вартість створених НА
Безоплатне одержання
1. Відбито справедливу вартість безоплатно отриманих НА
2. Нарахована знос безоплатно отриманих НА підприємствами:
використовують 8-й клас рахунків
не використовують 8-й клас	91,92,93,941
3. Одночасно відбивається дохід від безоплатно отриманих НА

Амортизація нематеріальних активів

Відбувається протягом терміну їх корисного використання нематеріального активу, але не більше 20 років. Підприємство самостійно вибирає метод нарахування амортизації, виходячи з умов одержання майбутніх економічних вигод, якщо такі умови визначити неможливо, то застосовується прямолінійний метод.

Нарахування амортизації проводиться за повні місяці так само, як і для основних засобів. Термін корисного використання нематеріальних активів може бути переглянутий підприємством наприкінці звітного періоду, якщо очікується істотне зменшення їх корисності.

Переоцінка нематеріальних активів

Сума дооцінки залишкової вартості об’єкта нематеріальних активів відображається у складі іншого додаткового капіталу, а сума уцінки — у складі витрат звітного періоду (табл. 1.26).

Таблиця 1.26 — Переоцінка нематеріальних активів

Господарські операції	Дт	Кт
Дооцінка нематеріальних активів(НА)
1. Дооцінка первісна вартість НА
2. Відбита дооцінка накопиченої амортизації
Уцінка нематеріальних активів (НА)
1. Відбито суму уцінки балансової вартості НА
2. Відбито суму уцінки накопиченої амортизації (НА)
Уцінка нематеріальних активів (НА)
1. Сума уцінки накопиченої амортизації
1. Відбита сума уцінки залишкової вартості

У подальшому переоцінка нематеріальних активів відбувається за наведеною нижче схемою:

ПОДАЛЬША ПЕРЕОЦІНКА (на дату останньої переоцінки)
Подальша уцінка (зменшення корисності)	Подальша дооцінка (відтворення корисності)
У разі перевищення суми попередніх дооцінок над сумою попередніх уцінок залишкової вартості об’єкта: а) Сума останньої уцінки, але не більше перевищення відноситься на зменшення іншого додаткового капіталу; б) Різниця (якщо сума останньої уцінки більша за перевищення) включається до витрат звітного періоду	У разі перевищення суми попередніх уцінок над сумою попередніх дооцінок залишкової вартості об’єкта: а) Сума останньої дооцінки, але не більше перевищення включається до доходів звітного періоду; б) Різниця (якщо сума останньої дооцінки більша за перевищення) відноситься на збільшення іншого додаткового капіталу

Подальша переоцінка нематеріальних активів

При зменшенні корисності нематеріальних активів втрати від зменшення корисності об’єкта включаються до складу витрат звітного періоду з одночасним збільшенням його зносу.

Суми відтворення корисності об’єкта нематеріальних активів, але не більше ніж суми попереднього зменшення корисності визнаються доходом і одночасно зменшується сума зносу.

Вибуття нематеріальних активів може відбуватися шляхом продажу, безоплатної передачі, обміну (на подібні й неподібні) та неможливості одержання у подальшому економічних вигод від використання (табл. 1.27).

Таблиця 1.27 — Вибуття нематеріальних активів

Реалізація нематеріальних активів (НА)
1. Відбито дохід від реалізації НА
2. Відбито податкові зобов’язання по ПДВ
3. Списано суму зносу реалізованих НА
4. Списано залишкову вартість НА
5. Сформовано фінансовий результат
списано дохід від реалізації НА
списано залишкову вартість НА
6. Отримано кошти
Ліквідація нематеріальних активів (НА)
1. Списано знос ліквідованих НА
2. Списано залишкову вартість ліквідованих НА
3. Відбито суму податкового зобов’язання
4. Віднесені на фінансові результати витрати, понесені в зв’язку з ліквідацією

При вибутті раніше переоцінених об’єктів перевищення сум попередніх дооцінок над сумою попередніх уцінок залишкової вартості об’єкта включається до складу нерозподіленого прибутку з одночасним зменшенням додаткового капіталу.

Запитання для контролю засвоєння знань

1. Що включає в себе первісна вартість придбаних шляхом обміну подібних нематеріальних активів?

2. Чи визнається нематеріальним активом витрати на дослідження, рекламу, підвищення ділової репутації?

3. Що включає в себе первісна вартість придбаних шляхом обміну неподібних нематеріальних активів?

4. Що таке переоцінена первісна вартість необоротних активів?

5. Які методи застосовують при нарахуванні амортизації нематеріальних активів?

6. Що означає зменшення корисності нематеріальних активів?

7. Як в обліку відображається сума дооцінки нематеріальних активів?

8. Як в обліку відображається сума уцінки нематеріальних активів?

9. Протягом якого терміну нараховується амортизація нематеріального активу?

10. Як в обліку відображаються втрати від зменшення корисності об’єкта нематеріальних активів?

Запаси

Нормативні документи:

П(С)БО 9 «Запаси», затверджене наказом Міністерства фінансів України від 20 жовтня 1999р. № 246;

Типова інструкція про порядок списання будинків, що прийшли в непридатність, споруд, машин, устаткування, транспортних засобів та іншого майна стосовного основних фондів, затверджена Міністерством фінансів СРСР 1.07.1985 №10;

Положення «Про порядок збору і здачі відходів і брухту дорогоцінних металів» від 23.06.94 №54/11/161/91/15;

Положення «Про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку», затверджене наказом Міністерства фінансів України від 24.05.95 №88;

Закон України «Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні»;

План рахунків бухгалтерського обліку, затверджений наказом Міністерства фінансів України 30.11.99 №291;

Положення (стандарт) бухгалтерського обліку №6 «Виправлення помилок і змін у фінансовій звітності» 28.05.99 №137;

Положення (стандарт) бухгалтерського обліку «Нематеріальні активи» від 18.10.1999р. №242;

Інструкція про інвентаризацію основних засобів, нематеріальних активів, матеріальних цінностей, коштів, документів, розрахунків від 11.08.94 №69;

Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку від 24.05.95 №88;

Наказ Міністерства статистики України про затвердження типових форм первинного обліку №352 від 29.12.95;

Порядок визначення розмірів збитку від розкрадань, нестачі, знищення матеріальних цінностей від 22.10.96 №116.

Терміни і визначення

Запаси — це активи, які:

утримуються для подальшого продажу при умовах звичайної господарської діяльності;

знаходяться у процесі виробництва з метою подальшого продажу продукту виробництва;

утримуються для споживання при виробництві продукції, виконанні робіт і наданні послуг, а також управлінні підприємством.

Чиста вартість реалізації — очікувана ціна реалізації запасів в умовах звичайної діяльності за вирахуванням витрат на завершення їх виробництва і реалізацію.

Загальна характеристика і класифікація запасів

До оборотних активів відносяться кошти і їхні еквіваленти, а також інші активи, призначені для реалізації і споживання протягом операційного циклу (або 12 місяців з дати балансу).

Всі інші активи, що не є оборотними, відносяться до необоротних активів, тобто термін їхнього відображення в балансі перевищує 12 місяців або більше нормального операційного циклу. В основу такого розподілу активів покладений часовий критерій, термін, протягом якого активи повинні бути реалізовані чи використані в господарській діяльності підприємства.

Вартісного критерію розподілу активів на оборотні й необоротні ПБО не передбачено. Підприємство самостійно здійснює розподіл активів на оборотні й необоротні, виходячи з часового критерію.

Облік запасів у обліку проводиться згідно з ПБО 9 «Запаси», який затверджений наказом Міністерства фінансів України від 20 жовтня 1999р. №246.

Умовами визнання (відображення в балансі) придбаних або отриманих запасів є (див. схему):

Шляхи одержання запасів	Умови визнання запасів
Придбання Виготовлення Обмін	а) Якщо існує імовірність того, що підприємство в майбутньому одержить економічні вигоди, пов’язані з використанням запасів;   б) Вартість запасів може бути вірогідно визначена.

Умови визнання запасів

Запаси визнаються активом, якщо існує імовірність того, що підприємство одержить в майбутньому економічні вигоди, пов’язані з їх використанням, і їхня вартість може бути вірогідно визначена.

Відповідно до ПБО 9 запаси — це активи, що:

призначені для подальшого продажу;

знаходяться у процесі виробництва з метою подальшого продажу продукту виробництва;

призначені для споживання при виробництві продукції, виконанні робіт і наданні послуг.

Термін «запаси» аналогічний уживаному раніше терміну «товарно-матеріальні цінності».

Одиницею бухгалтерського обліку запасів є їхнє найменування чи однорідна група (див. схему):

Запаси — це активи, що: - утримуються для подальшого продажу при умовах звичайної господарської діяльності;   - перебувають у процесі виробництва з метою подальшого продажу продукту виробництва;   - утримуються для споживання при виробництві продукції, виконанні робіт і наданні послуг, а також керуванні підприємством

Для цілей бухгалтерського обліку запаси включають:   - сировину, основні й допоміжні матеріали, що комплектують вироби та інші матеріальні цінності, призначені для виробництва продукції, виконання робіт, надання послуг, обслуговування виробництва та адміністративних потреб — рахунок 20; - незавершене виробництво у вигляді незавершених обробкою і збиранням деталей, вузлів, виробів і незавершених технологічних процесів — рахунок 23; - готову продукцію, виготовлену на підприємстві, призначену для продажу і відповідною якісним характеристикам, передбаченим у договорі або ін. документі — рахунок 26; - товари у вигляді матеріальних цінностей, що придбані й утримуються з метою подальшого продажу — рахунок 28; - малоцінні й швидкозношувані предмети (МШП), використовувані протягом більше одного року або нормального операційного циклу, якщо він більше року — рахунок 22; - молодняк тварин і тварин на відгодівлі, продукцію сільського й лісового господарства — рахунки 21,27.

Структура запасів

Норми П(С)БО 9 не поширюються на такі роботи:

а) незавершені роботи з будівельних контрактів;

б) фінансові активи;

в) молодняк тварин і продукцію сільського й лісового господарства.

Для узагальнення інформації про наявність і рух приналежних підприємству запасів Планом рахунків передбачений 2-й клас, що містить в собі наступні рахунки і субрахунки:

201 «Сировина і матеріали»;

202 «Покупні напівфабрикати і комплектуючі вироби»;

203 «Паливо»;

204 «тара і тарні матеріали»;

205 «будівельні матеріали»;

206 «матеріали, передані в переробку»;

207 «запасні частини»;

208 «матеріали сільськогосподарського призначення»;

209 «інші матеріали»;

22 «малоцінні й швидкозношувані предмети»;

23 «виробництво»;

24 «брак у виробництві»;

25 «напівфабрикати»;

26 «готова продукція»;

27 «продукція сільськогосподарського виробництва»

28 «товари»:

281 «товари на складі»;

282 «товари в торгівлі»;

283 «товари на комісії»;

284 «тара під товарами»;

285 «торгова націнка».

Облік надходження запасів

Одним з основних принципів ведення бухгалтерського обліку і складання фінансової звітності є принцип обачності, відповідно до якого методи оцінки запасів, застосовувані в бухгалтерському обліку, не повинні допускати завищеної оцінки активів і доходів підприємства. Відповідно до цього принципу відображення запасів у бухгалтерському обліку повинне відбуватися за меншою з двох вартостей — за первісною вартістю чи за чистою вартістю реалізації. Цей принцип випливає з того, що відповідно до П(С)БО балансова вартість запасів не повинна перевищувати надходження коштів, які очікують одержати від їхнього продажу.

Запаси на підприємстві можуть надходити в результаті:

придбання за плату;

виготовлення власними силами;

внесення в статутний фонд;

безоплатного одержання;

обміну (на подібні й неподібні).

Запаси, що надійшли, зараховуються на баланс за первісною вартістю.

Придбання запасів за плату

Первісною вартістю таких запасів буде собівартість запасів, що включає наступні складові:

- суму, що сплачується за договором з постачальником;

- суму, що сплачується за інформаційне, посередницьке сприяння, а також за послуги в зв’язку з придбанням цих запасів;

- ввізне мито;

- непрямі податки у зв’язку з придбанням запасів, не відшкодовані підприємству;

- витрати на заготівлю, вантажно-розвантажувальні роботи;

- страхування ризиків;

- інші витрати, пов’язані з придбанням запасів, а також доведенням їх до стану, в якому вони придатні для використання.

До первісної вартості не включається:

- наднормативний збиток і нестача запасів;

- відсотки за користування позиками;

- витрати на збут і загальногосподарські витрати, що безпосередньо не зв’язані з придбанням і доставкою запасів, доведенням їх до стану, придатного до використання.

Кореспонденція рахунків при придбанні запасів відображається записом (табл. 1.28).

Таблиця 1.28 — Придбання запасів
(перша подія — одержана передплата за матеріали)

Господарські операції	Дт	Кт
Проведена передплата постачальнику матеріалів
Нараховано податковий кредит по ПДВ
Одержані матеріали від постачальника	201, 202
Відображений податковий кредит
Проведено залік заборгованості

(перша подія – одержані матеріали)

Господарські операції	Дт	Кт
Одержані матеріали від постачальника	201,
Нараховано податковий кредит по ПДВ
Поведено оплату постачальнику

Виготовлення запасів власними силами

Первісна вартість запасів, що виготовлені власними силами, являє собою виробничу собівартість, що визначаться за П(С)БО 16 «Витрати». Відповідно до цього у виробничу собівартість включаються:

- прямі витрати на оплату праці;

- прямі матеріальні витрати;

- інші прямі витрати.

Перелік і склад статей калькулювання виробничої собівартості встановлюється підприємством.

В обліку операцій по надходженню запасів, зроблених власними силами, відбиваються наступні проводки (табл. 1.29):

Таблиця 1.29 — Надходження запасів, зроблених власними силами

Господарські операції	Дт	Кт
Надходження до складу зроблених власними силами: матеріалів
запчастин
малоцінних і швидкозношуваних предметів

Внесення запасів до статутного фонду

Первісною вартістю запасів, внесених до статутного фонду підприємства, є погоджена засновниками справедлива вартість.

У стандарті визначення справедливої вартості не наводиться. Виходячи з практики обліку, така оцінка найбільш схожа з поняттям експертної оцінки і звичайної ціни в оподаткуванні.

Що стосується справедливої вартості запасів, внесених до статутного фонду, то в якості такої може бути прийнята вартість, зафіксована у статутних документах.

Внесення запасів до статутного фонду підприємства супроводжується такими записами (табл. 1.30):

Таблиця 1.30

Господарські операції	Дт	Кт
Внесення запасів до статутного фонду підприємства	201, 202, 22 281

Безоплатна передача

Первісна вартість запасів, отриманих підприємством безоплатно, відповідає їхній справедливій вартості. При цьому робиться запис: Дебет рахунків обліку запасів. Кредит рахунків доходу.

Обмін запасів

Первісна вартість одиниці запасів, отриманих у результаті обміну, залежить від того, обмін якими (подібними чи неподібними) активами має місце.

Первісною вартістю запасів, придбаних у результаті обміну на подібні, є балансова вартість переданих запасів.

Якщо балансова вартість переданих запасів перевищує справедливу вартість, то первісною вартістю отриманих запасів є справедлива вартість. Різниця між балансовою і справедливою вартістю включається до складу витрат звітного періоду.

Первісною вартістю запасів, придбаних в обмін на неподібні, є справедлива вартість отриманих запасів, збільшена (зменшена) на суму грошових коштів чи їх еквівалентів, передану (отриману) в результаті обміну.

Сума доходу визначається за справедливою вартістю активу, зменшеною (збільшеною) на суму відповідно переданих чи отриманих коштів або їх еквівалентів.

У бухгалтерському обліку обмін запасами відображається такими записами (табл. 1.31):

Таблиця 1.31 — Обмін запасів (перша подія — одержання матеріалу)

Господарські операції	Дт	Кт
Одержано матеріалу від постачальника (перша подія)	202, 202, 22
Нараховано податковий кредит
Проведено відвантаження матеріалів (друга операція)		702*
Нараховано податкові зобов’язання по ПДВ
Списана первісна вартість товару
Списаний дохід на фінансові результати
Проведено залік заборгованостей

* наводиться бартер з неподібними активами

Оцінка запасів

Як правило, запаси в обліку відбиваються за первісною вартістю. Але зустрічаються ситуації, коли реальна вартість внаслідок пошкодження, старіння буває менше первісної вартості. Відповідно до ПБО такі запаси повинні бути відбиті за вартістю, що не перевищує суму, яка очікується від їхнього продажу, тобто за чистою вартістю реалізації. Під чистою вартістю реалізації запасів розуміють очікувану ціну реалізації в умовах звичайної діяльності. Вона визначається на індивідуальній основі по кожній одиниці запасів шляхом вирахування з очікуваної ціни продажу очікуваних витрат на виробництво і збут, тобто це ціна, за якою запаси можуть бути реалізовані в даний момент.

Придбані або виготовлені запаси зараховуються на баланс за їхньою первісною вартістю (див. схему).