Контроль використання бюджетів та аналіз відхилень

Однією з найважливіших частин процесу бюджетування є система контролю за ступенем виконання поточних бюджетів. Співставлення та аналіз бюджетних і фактичних результатів - це не тільки підстава для висновку про результати діяльності того чи іншого підрозділу підприємства, але й інформація для оцінки якості складання бюджетів. В свою чергу менеджери, які займаються складанням бюджетів мають змогу отримати дані, що сигналізують про необхідність перегляду норм та розцінок, які було покладено в основу під час їх формування та затвердження. Контроль за якістю виконання бюджету відбувається як після бюджетного циклу та і протягом бюджетного періоду шляхом співставлення фактичних та бюджетних показників. Різниця між фактичними витратами та бюджетними зветься відхиленням, а процес розрахунку значення відхилень та виявлення причин їх утворення – аналізом відхилень.

Перш ніж звернутися до процесу аналізу відхилень, нагадаємо що з точки зору обсягу виробництва та реалізації продукції який був покладений в його основу бюджети поділяються на статичні та гнучкі (див. розд. 10.1).

Зведений загальний бюджет зазвичай розробляється для фіксованого прогнозного рівня виробництва, тобто є фактично статичним.

З метою організації системи контролю за виконанням бюджету, та починаючи процес аналізу відхилень, потрібно самі бюджетні дані скоригувати на фактичний обсяг виробництва продукції тобто розробити гнучкий бюджет, який висвітлює рівень бюджетних показників за умов різних обсягів виробництва в зазначеному діапазоні релевантності витрат.

Формула гнучкого бюджету- це рівняння, яке коректно визначає загальні бюджетні витрати для будь якого рівня виробничої діяльності [27, с194].

Тобто у загальному вигляді гнучкий бюджет витрат прораховується шляхом множення змінних витрат на одиницю (за нормативами які покладені у статичний бюджет) на кількість вироблених одиниць з додаванням до цієї суми бюджетних постійних витрат.

Нагадаємо, що бюджетні постійні витрати у сумарному значенні є незмінними й тому однакові у всієї родини гнучких бюджетів. Такий підхід визначає більш тісний взаємозвязок між причиною і відхиленням та статичним бюджетом і фактичними результатами діяльності підприємства у бюджетному році.

Першим кроком в оцінці діяльності підприємства і проведенні аналізу відхилень є саме виявлення центрів відхилень. Визначення відхилень допомагає виявити області ефективності або неефективності всієї діяльності чи окремих підрозділів та функцій підприємства. Окрім визначення суми відхилення, шляхом співставлення бюджетних і фактичних даних важливо з'ясувати причину цього відхилення. Коли причина відома, керівник може зробити відповідні дії для коригування ситуації, яка призвела до виникнення відхилення.

Бюджетні (нормативні) витрати гнучкого бюджету — це запланований рівень витрат, що показує, якими мають бути витрати за означеного обсягу виробництва. Отже, якщо за результатами співставлення фактичні витрати вище нормативних, то таке відхилення вважається несприятливим (негативним), у протилежному випадку відхилення буде сприятливим (позитивним).

Взагалі, сприятливим вважається відхилення, що позитивно впливає на операційний прибуток підприємства. Звісно, несприятливим відхиленням є відхилення, що здійснює негативний вплив на операційний прибуток. Якщо, наприклад фактичні доходи підприємства перевищують запланований їх рівень, відхилення є сприятливим, інакше — несприятливим. По відхиленнях показників витрат ситуація зворотна.

Організовуючи систему контролю виконання бюджетів слід пам’ятати про економічну доцільність отримання інформації. Отже аналіз відхилень може проводитися вибірково. На великих підприємствах тотальна система аналізу відхилень витрат за всіма складовими є дуже кропіткою та економічно недоцільною роботою. Тому перш ніж розпочати процес аналізу відхилень підприємство має визначитися, про які саме пули витрат, у яких підрозділах чи на який продукт воно хоче отримати інформацію. Практика, коли вивчаються лише такі витрати, відхилення яких є надзвичайно високим або стабільно високим, або з невизначеної протягом певного часу динамікою називається управлінням за відхиленнями. Згідно цій системі аналізуються лише відхилення що перевищують певний ліміт, який встановлюється керівництвом, наприклад ±5%.

Отже, відхилення можна обчислювати для цілих категорій витрат таких, як спільні виробничі витрати, витрати прямих матеріалів або іншого елементу виробничих витрат, чи для будь-якого пулу у середині категорій, наприклад для кожної статті витрат.

За розповсюдженою практикою більшість аналітиків всі відхилення підрозділяють на три види:

1.відхилення витрат прямих матеріалів;

2.відхилення прямих трудових витрат;

3.відхилення виробничих накладних витрат.

Розглянемо порядок визначення та аналізу цих видів витрат.

Загальне відхилення прямих витрат на основні матеріали визначається як різниця між фактичними і нормативними витратами прямих матеріалів, тобто воно може бути розраховане за формулою:

Відхилення прямих витрат на основні матеріали = фактична кількість витраченого матеріалу * фактична ціна — нормативна кількість витраченого матеріалу для фактичного випуску продукції * нормативна ціна(10.2)

Загальне відхилення може бути розкладене на дві частини: відхилення за ціною (цінове відхилення) і відхилення за використанням (за обсягом) прямих матеріалів.

Відхилення за ціною прямих матеріалів визначається за формулою:

Відхилення за ціною = (фактична ціна - нормативна ціна) * фактична кількість використання(10.3)

Відхилення за використанням прямих матеріалів може бути знайдене за формулою:

Відхилення за використанням = (фактична кількість використаного матеріалу — нормативна кількість використаного матеріалу на фактичний випуск продукції) * нормативна ціна(10.4)

Таке відхилення свідчить про результати діяльності менеджерів у виробничих підрозділах.

Якщо всі обчислення правильні, то сумарне значення розглянутих відхилень (Відхилення за використанням та відхилення за ціною матеріалів) має дорівнювати загальному відхиленню прямих витрат на основні матеріали.

Зазвичай, менеджер по закупівлях несе відповідальність за відхилення за ціною, тому якщо підприємству необхідно виявити витрати за центром закупок то цінове відхилення визначається за формулою:

Відхилення за ціною на придбані матеріали = фактично придбана кількість матеріалу *( фактична ціна - нормативна ціна) (10.5)

Аналітикам, які визначають такі відхилення, слід пам’ятати, що позитивне відхилення за придбанням не завжди є добрим знаком, тобто має позитивний ефект для підприємства. В деяких випадках дешевші матеріали мають таку погану якість, що в результаті очікувані норми відходів істотно перевищуються, провокуючи при цьому несприятливе (негативне) відхилення за використанням матеріалів. Тому маючи сигнали за центрами закупівлі та виробництва потрібно більш детально розбиратися в причинах та наслідках таких явищ підключаючи до цього аналізу технічні служби підприємства, отже, кожна конкретна ситуація повинна оцінюватися відповідно певним обставинам.

Слід пам’ятати, що відхилення за ціною на придбані матеріали та відхилення за використаннямне будуть дорівнювати загальному відхиленню прямих витрат на основні матеріали, бо зазвичай не всі придбані матеріали використовуються у виробництві у поточному періоді.

Інколи відхилення витрат легко інтерпретувати у вигляді графічної схеми. На рис 10.1 представлений аналіз відхилень прямих матеріалів.

Нормативна кількість для фактичного випуску * нормативна ціна

Рис. 10.1. Аналіз відхилень прямих матеріалів

Розглянемо процес виявлення та кількісного визначення відхилення прямих трудових витрат. Загальне відхилення прямих трудових витрат визначається як різниця між фактичними витратами праці і нормативними витратами праці на виготовлення одиниці продукції за винятком браку (як остаточного так і виправного). Тобто воно може бути визначено за формулою:

Загальне відхилення прямих трудових витрат = фактично відпрацьовані людино-години * фактична ставка оплати праці — нормативні людино-години на одиницю виробу * фактичний обсяг виробництва * нормативна ставка оплати праці(10.6)

Розглянемо визначення відхилень прямих трудових витрат на умовному прикладі:

Фактично відпрацьовані людино-години	900 люд.-год.
Нормативний час для фактичного обсягу виробництва	1050 люд.-год.
Фактична ставка( враховуючи нарахування до соціальних фондів)	20 грн.
Нормативна (бюджетна) ставка (враховуючи нарахування до соціальних фондів)	15 грн.

Загальне відхилення прямих трудових витрат:

Негативне).

Для оцінки виконання бюджету (плану) керівництво повинне знати, яка частина загальноговідхилення прямих трудових витрат обумовлена зміною витрат робочого часу, а яка частина — зміною ставок оплати праці (тобто ціною праці).

Відхилення за ставкою оплати прямої праці розраховується за формулою:

Відхилення за ставкою оплати прямої праці = (фактична ставка - нормативна ставка)* фактично відпрацьовані людино-години (10.7)

Розрахуємо це відхилення у нашому прикладі.

Відхилення за ставкою оплати прямої праці =

Грн. (негативне).

Відхилення за продуктивністю прямої праці характеризує якість організації виробничого процесу у підрозділі, тобто якість виробничого менеджменту. Воно може бути розраховане за формулою:

Відхилення за продуктивністю прямої праці = (фактично відпрацьовані людино-години — нормативний час для фактичного обсягу виробництва) * нормативна ставка оплати праці(10.8)

У нашому прикладі воно становить:

Відхилення за продуктивністю прямої праці =

Грн. (позитивне).

Очевидно, що загальне трудове відхилення дорівнює сумі (різниці) двох його відхилень, що у нашому прикладі становить:

4500(негативне) - 2250(позитивне) = 2250(негативне).

За відхилення за ставкою оплати прямої працізазвичай відповідальність несе відділ кадрів. Це відхилення виникає, коли наймається працівник з оплатою вище або нижче, ніж передбачалося в плані, або визначені роботи виконуються більш високо (або менш) оплачуваним працівником чи у разі зміни тарифної ставки внаслідок зростання мінімальної заробітної плати, що гарантується на державному рівні.

Завідхилення за продуктивністю прямої праці відповідають цехові менеджери. Несприятливе відхилення за продуктивністю може статися, якщо недосвідченому, нижче оплачуваному працівникові доручається робота, що вимагає більшої кваліфікації або внаслідок помилок чи порушень технологічного процесу виробництва. Все це є сферою впливу виробничих менеджерів (начальника цеха, начальника дільниці, бригадира) тому й відповідальність за наслідки цих відхилень має покладатися саме на них Таким чином, керівництво повинне аналізувати кожну ситуацію відповідно до обставин, що склалися. На рис. 10.2 представлений аналіз відхилень прямих трудових витрат.

Рис. 10.2. Аналіз відхилень прямих трудових витрат

Наступним етапом розрахунку та аналізу відхилень є визначення відхилення виробничих накладних витрат.

Контроль виконання бюджету виробничих накладних витрат є значно важчим завданням, ніж контроль за прямими виробничими витратами, оскільки відповідальність за більшість з них дуже важко покласти на одну відповідальну особу або навіть центр витрат однозначно. Більшість постійних виробничих накладних витрат не можуть бути проконтрольовані менеджерами конкретних підрозділів. Але якщо змінні виробничі накладні витрати можуть бути прив'язані до конкретних операційних підрозділів, певний контроль стає можливим.

Також за рівнем складності відрізняється і аналіз відхилень виробничих накладних витрат. Аналіз таких відхилень має три етапи: на першому обчислюється загальне відхилення виробничих накладних витрат, яке потім аналізується за двома складовими –другий етап. Однією складовою є проведення аналізувідхилень змінних виробничих накладних витрат,іншою -аналізу відхилень постійних виробничих накладних витрат.На третьому етапі деталізуються відхилення змінних витрат на відхилення за використанням та відхилення за ефективністю, а відхилення постійних витрат як відхилення за ціною та відхилення за обсягом виробництва.

На рис. 10.3 представлений аналіз відхилень виробничих накладних витрат.

Рис. 10.3. Схема відхилень за виробничими накладними витратами

Загальне відхилення виробничих накладних витрат (ВНВ) визначається як різниця між фактичними ВНВ, що мали місце у поточному бюджетному періоді, і нормативними ВНВ, нарахованими (віднесеними на вироблену продукцію) з використанням коефіцієнтів змінних і постійних ВНВ.

Зважаючи на складність цих нових понять паралельно з формулами наведемо приклад цифрових розрахунків.

Припустимо, що підприємство „SVL”займається виготовленням одного виду продукції - втулок для машинобудівних підприємств. Виробництво кожної втулки за бюджетом потребує 4 години прямої праці. Підприємство планує бюджетні змінні ВНВ у розмірі 5,75 грн. на одну людино-годину прямої праці, а постійні ВНВ на бюджетний період 260000 грн. (формула гнучкого бюджету). Нормальна потужність підприємства, взята за основу під час складання бюджету, дорівнює 80000 годин прямої праці на бюджетний рік. Протягом бюджетного року фактично понесені ВНВ склали 740000 грн., з них змінні 494460 грн. Протягом року було витрачено фактично 82410 людино-годин, та вироблено 20100 одиниць продукції

Перш ніж знаходити відхилення ВНВ, необхідно обчислити спільну нормативну ставку розподілу ВНВ, який складається з двох частин. Перша частина — це нормативна (бюджетна) ставка розподілу змінних ВНВ, вона дорівнює 5,75 грн. на людино-годину прямої праці. Друга частина - нормативна (бюджетна) ставка віднесення постійних ВНВ, якай знаходиться діленням бюджетних постійних ВНВ (260000 грн.) на нормальну потужність (80000 годин). В результаті отримуємо ставку у розмірі 3,25 грн. на людино-годину прямої праці. Таким чином спільна бюджетна (нормативна) ставка ВНВ дорівнюватиме 9,00 грн. на одну годину прямої праці (5,75грн. + 3,25грн.).

Загальне відхилення ВНВ з урахуванням вище наведеної формули обчислюється таким чином:

Загальне відхилення ВНВ = Фактично понесені ВНВ - Бюджетні (нормативні на фактично вироблений обсяг продукції) ВНВ(10.9)

У нашому прикладі:

Загальне відхилення ВНВ = 740000 - 9,0*20100*4=16400 грн. (негативне).

Як зазначалося вище отримане загальне відхилення може бути розділене на дві складові частини: контрольоване відхилення змінних виробничих накладних витрат івідхилення постійних виробничих накладних витрат (відхилення ВНВ за обсягом виробництва).

Відхилення за змінними ВНВ (Контрольоване відхилення ВНВ) є різницею між фактично понесеними змінними ВНВ і бюджетними (нормативні на фактично вироблений обсяг продукції) ВНВ(10.10)

Іншими словами, порівнюються фактичні і бюджетні ВНВ виходячи з одного рівня виробництва (фактичного) для того, щоб оцінити результати діяльності виробничих менеджерів, не залежні від зміни рівня виробництва.

Таким чином, контрольоване відхилення ВНВ в нашому прикладі розраховується наступним чином:

494460-5,75*20100*4=32160 грн.(негативне).

В нашому прикладі, контрольоване відхилення ВНВ несприятливе, оскільки фактично підприємство понесло у бюджетному році більші витрати, ніж планувало.

Відхилення за постійними ВНВ визначається як різниця між фактичними ВНВ і бюджетними ВНВ, віднесеними на фактично вироблену продукцію за нормативною ставкою для постійних ВНВ(10.11)

Таким чином у нашому прикладі:

Грн. (позитивне).

Таким чином розраховане загальне відхилення ВНВ дорівнює сумі (різниці у разі різної спрямованості відхилень)Відхилення за постійними ВНВ та Відхилення за змінними ВНВ, у нашому прикладі:

32160(негативне) -15760 ( позитивне) = 16400 грн. (негативне).

Після загального визначення відхилень змінних та постійних виробничих накладних витрат, перейдемо до третього етапу в аналізі відхилень ВНВ, а саме до розгляду факторів, які спричинили такі коливання.

Відхилення змінних ВНВ поділяються на:

- відхилення за використанням;

- відхилення за ефективністю.

Відхилення за використанням за розрахунком та змістом нагадують собою цінове відхилення. Їх спричиняє різниця в бюджетній та фактичній ставці розподілу ВНВ. Ставка ВНВ в широкому економічному розумінні нагадує „ціну” витрат, оскільки ставка розподілу ВНВ виражає, яку кількість грошових одиниць додає у собівартість виробленої продукції одиниця бази розподілу, за яку найчастіше обирається час праці основних виробничих робітників. Наприклад, ставка змінних ВНВ на підприємстві дорівнює 5,6 грн. на одну людино-годину прямої праці. Це означає, що кожна година, яку перебуває в обробці виріб додає до його собівартості 5,6 грн. Припустимо, що у нашому випадку виріб перебував за визначеною нормою в обробці 6 годин, значить, ВНВ, які підприємство має віднести на цей виріб дорівнюють:

5,6грн*6люд.-год. = 33.6 грн.

Розглянемо, у разі чого може змінюватися ставка розподілу змінних ВНВ.

Вочевидь, подібні зміни у обсязі розподілених змінних ВНВ можуть відбуватися внаслідок зміни загальної їх вартості у бюджетному періоді. Наприклад, для розрахунків ставки ВНВ змінні витрати підприємства плануються у звітному бюджетному періоді в обсязі 112000 грн., у той час як бюджетні дорівнюють 20000 людино-годин прямої виробничої праці (за технологічними процесами) - тоді ставка ВНВ становить 112000 грн./20000 людино-годин = 5,6 грн. Припустимо, що фактичні ВНВ за бюджетний період складають 131200 грн., у той час як обсяг прямої праці, перерахований за гнучким бюджетом склав 20500 людино-годин. Тоді фактична ставка ВНВ (тобто в широкому розумінні „ціна”) становить 128000/20000 = 6,4 грн. Як бачимо, внаслідок зміни суми фактичних ВНВ, змінюється ставка ВНВ, а фактичні витрати, які ми маємо віднести саме на означений виріб становлять:

6,4*6 люд.-год. = 38,4 год. Тобто відхилення фактичних ВНВ від запланованих в бюджеті за рахунок зміни бюджетної ставки становить 4,8 грн. (38 грн. – 33.6 грн. = 4.8 грн.). Таким чином, розрахунок відхилення змінних ВНВ за використанням (цінове) відхилення може бути розраховане за формулою:

Відхилення змінних ВНВ за використанням = Фактичні змінні ВНВ - Бюджетні скориговані для фактичного обсягу виробництва змінні ВНВ = Фактичні змінні ВНВ - (Фактичні людино-години * нормативну ставку ВНВ для змінних витрат)(10.12)

Повернемося до нашого наскрізного прикладу аналізу відхилень загальних ВНВ підприємства „SVL”, дані про діяльність якого було наведено вище. Нагадаємо, що загальне відхилення змінних ВНВ у нашому прикладі склало 32160 (негативне), визначимо як на нього вплинуло коливання ставки розподілу ВНВ тобто, відхилення змінних ВНВ за використанням використовуючи вище наведену формулу (10.12):

відхилення змінних ВНВ за використанням =

494460 грн. – 5,75 грн. * 82410 люд.-год. = 494460 грн. -473857,5грн. = 20602,5 грн. (негативне).

Відхилення за ефективністюявляє собою оцінку впливу зміни продуктивності праці на загальний обсяг віднесених на виріб змінних ВНВ. І з тим не можливо не погодитися, бо якщо за базу розподілу ВНВ обрано людино-години - в залежності від того скільки годин прямої праці буде витрачено на виробництво - прямо залежатиме й обсяг змінних ВНВ. Тобто це відхилення за суттєвістю подібне до відхилення за продуктивністю праці.

Відхилення за ефективністю розраховується як різниця між бюджетними скоригованими ВНВ для фактично використаного часу на пряму працю та бюджетними ВНВ, які ґрунтуються на нормативних годинах для фактичного випуску. Формалізовано це може бути визначено наступним чином:

Відхилення за ефективністю = (Фактичні люд.-год. прямої праці -(фактичний обсяг виробництва* бюджетні люд.-год. прямої праці на одиницю))*бюджетну ставку змінних ВНВ(10.13)

Повертаючись до нашого наскрізного прикладу про діяльність підприємства „SVL” розрахуємо суму відхилення за ефективністю. Підставляючи дані в формулу(10.13) отримуємо:

відхилення за ефективністю =

(82410 люд.-год. - (20100од.*4люд.-год.))*5,75грн. = (82410 люд.-год. - 80400 люд.-год.)*5,75грн. = 11557,5 грн. (негативне).

Сумадвох цихвідхиленьза використанням та за ефективністю мають дорівнювати загальному відхиленню змінних витрат,яке у нашому випадку складає 32160 (негативне).Перевіримо правильність проведених розрахунків:

20602,5 грн.(негативне) + 11557.5 грн. (негативне) = 32160 грн. (негативне).Таким чином можемо зробити висновок, що розрахунки проведено вірно.

Відхилення постійних ВНВ поділяються на:

відхилення за використанням (цінове);

відхилення, що зумовлене зміною обсягу виробництва.

Відхилення за використанням постійних виробничих накладних витрат (цінове відхилення постійних ВНВ)практично тотожне за економічною змістовністю до такого ж відхилення змінних витрат, тобто обумовлене зміною ставки розподілу постійних ВНВ у результаті зміни її загальної вартості. Розрахунок цінового відхилення здійснюється за тією ж формулою що й змінних витрат, за відмінністю використання під час розрахунку базової ставки розподілу постійних ВНВ. Таким чином розрахункова формула має наступний загальний вигляд:

Відхилення постійних ВНВ за використанням = Фактичні постійні ВНВ - - Бюджетні скориговані для фактичного обсягу виробництва постійні ВНВ = Фактичні постійні ВНВ - (Фактичні людино-години * нормативну ставку ВНВ для постійних витрат)(10.14)

Проведемо розрахунок цінового відхилення постійних ВНВ у нашому прикладі:

Цінове відхилення постійних ВНВ = 245540*грн. - (82410 люд.-год. * 3,25 грн. на люд.- год.) = 22292,5 грн. ( позитивне).

*У нашому прикладі фактичні постійні ВНВ розраховано як різницю між фактичними загальними ВНВ та фактичними змінними ВНВ, тобто 740000 – 494460 = 245540 грн. На практиці дані про фактично понесені підприємством ВНВ можуть бути отримані з первинних, або бухгалтерських документів, якщо за вимогами облікової політики підприємства розподіл ВНВ на постійні та змінні здійснюється на дату їх визнання у бухгалтерському обліку.

Нагадаємо, що оцінка відхилень як сприятливих (позитивних) або несприятливих (негативних) ґрунтується на співставленні фактичних та бюджетних ВНВ. У разі перевищення останніх, відхилення є сприятливим (позитивним), інакше - негативним.

Відхилення, що зумовлене зміною обсягу виробництва (відхилення за обсягом)являє собою різницю між бюджетними скоригованими постійними ВНВ для фактично витраченого часу (або іншої фактичної бази розподілу) та бюджетними постійними ВНВ, що базуються на бюджетних нормах часу для фактичного випуску (або бюджетних нормах покладених в основу розрахунку ставки розподілу постійних ВНВ).Таким чином, за умов використання в якості бази розподілу годин прямої праці - відхилення постійних ВНВ за обсягом може бути розраховане за наступною формулою:

Відхилення постійних ВНВ за обсягом діяльності = (фактично відпрацьовані люд. – год. - (фактичний обсяг виробництва * бюджетну ставку використання люд.-год. на одиницю виробу)) * бюджетну ставку розподілу ВНВ(10.15)

У нашому прикладі:

Відхилення постійних ВНВ за обсягом діяльності =

(82410люд.-год. - 20100 одиниць продукції * 4 люд.- год.)*3,25 грн. на люд.- год. = 6523,5 грн. (негативне).

Загальна сума двох відхилень постійних ВНВ (відхилення постійних ВНВ за обсягом діяльності та відхилення постійних ВНВ за ціною) має дорівнювати загальному відхиленню постійних ВНВ(постійних виробничих накладних витрат фактичних та розрахованих виходячи з гнучкого бюджету, тобто скоригованих на фактичний обсяг виробництва з урахуванням нормативів, покладених у бюджет). З метою перевірки вірності розрахунків обчислимо дотримання цього рівняння у нашому прикладі:

Загальне відхилення постійних ВНВ =

22292,5 грн. (позитивне) + 6523,5 грн. (негативне) = 15760 (позитивне).

Дотримання рівняння свідчить про відсутність помилок у розрахунках.

Таким чином, проведення поглибленого аналізу відхилень бюджетних показників від результатів фактичної діяльності за основними пулами виробничих витрат, як прямих так і накладних, за факторами що їх спричинили, дає змогу менеджерам прийняти своєчасні обґрунтовані управлінські рішення для запобігання зменшення запланованого обсягу виробництва підприємства у поточному бюджетному періоді. Окрім цього, аналіз виконання бюджетів дає змогу виявити „вузькі міста” виробництва та управління підприємством та визначити центри витрат, в яких відбувається незаплановане зростання витрат та розробити систему мотивування „винного” підрозділу до їх зменшення. І в той же час, проведений аналіз відхилень накопичує інформацію щодо необхідності (у разі обґрунтованості відхилень) перегляду нормативів або розцінок, які будуть використані під час складання майбутніх бюджетів.