Облік нерозподіленого прибутку
Одним із основних показників, що характеризує ефективність діяльності ТОВ «Стіл ЛТД» є нерозподілений прибуток (непокритий збиток). В перекладі із латинської термін «ефект» означає виконання, дія, вплив, результат. Отже, «ефект» означає результат, як наслідок, якісної зміни стану досліджуваного об’єкта під впливом внутрішніх та зовнішніх чинників. Результат діяльності підприємства може бути:
- позитивний – прибуток (у випадку перевищення доходів над витратами, які понесені для отримання таких доходів);
- негативний– збиток (при перевищенні понесених витрат над сумою визнаних доходів).
Нерозподілений прибуток – це частина прибутку, отриманого та реінвестованого у господарську діяльність підприємства й нерозподіленого між його засновниками. У відповідності до вимог чинного законодавства нерозподілений прибуток залишається у розпорядженні товариства та розподіляється за рішенням зборів акціонерів (засновників) на наступні цілі:
- покриття збитків;
- формування та збільшення резервного капіталу;
- збільшення розміру зареєстрованого капіталу;
- нарахування дивідендів власникам простих і привілейованих акцій та засновникам пропорційно до їх часток у зареєстрованому капіталі товариства;
- інші цілі, передбачені установчими документами товариства.
Непокритий збиток– це сума непокритого збитку звітного року та попередніх років. Списання таких збитків здійснюється за рахунок нерозподіленого прибутку, резервного, пайового чи додаткового капіталу. Сума нерозподіленого прибутку (непокритого збитку) визначається за формулою:
НП1 (НЗ1) = ± НП0(НЗ0)± ЧП1(ЧЗ1) –Д1 ВРКІ – ВСКІ - ІВ1 (2.1)
де: НПІНП() – нерозподілений прибуток на кінець та початок звітного періоду відповідно;
Н31 Н3() – непокритий збиток на кінець та початок звітного періоду відповідно;
ЧП1 - чистий прибуток, визначений у Звіті про фінансові результати за звітний період;
ЧЗ1 – чистий збиток, визначений у Звіті про фінансові результати за звітний період;
Д1 – нараховані дивіденди акціонерам (засновникам) у звітному періоді; ВРКІ - відрахування до резервного капіталу у звітному періоді за рахунок
чистого прибутку;
ВСКІ – відрахування до зареєстрованого капіталу у звітному періоді за рахунок чистого прибутку;
ІВ1 – інші відрахування з прибутку, у відповідності до вимог чинного законодавства та установчих документів.
Нерозподілений прибуток (непокритий збиток) відображається у першому розділі пасиву Балансу, при цьому на суму нерозподіленого прибутку збільшується розмір власного капіталу, а сума непокритого збитку наводиться у дужках й вираховується при визначенні підсумку даного розділу.
Для обліку та узагальнення інформації про операції з нерозподіленим прибутком (непокритим збитком) призначено балансовий рахунок № 44 «Нерозподілений прибуток (непокритий збиток)» (табл. 2.7).
До рахунка № 44«Нерозподілений прибуток (непокритий збиток)» відкриваються наступні субрахунки:
- № 441 «Прибуток нерозподілений», який призначений для узагальнення інформації про наявність та рух нерозподіленого прибутку;
- № 442 «Непокриті збитки», який призначений для узагальнення інформації про непокриті збитки;
- № 443 «Прибуток, використаний у звітному періоді», який призначений для узагальнення інформації про розподіл прибутку між власниками (нарахування дивідендів), відрахування до резервного капіталу та інше використання прибутку у поточному періоді.
Таблиця 2.7 – Характеристика рахунка № 44 «Нерозподілений прибуток (непокритий збиток)»
| Назва та номер рахунка | Призначення рахунка | Відображення інформації за операціями стовно нерозподілених прибутків (непокритих збитків) | |||
| На рахунку №44 | В обліково- обліковому регістрі | У звітності | |||
| за дебетом | за кредитом | ||||
| 44 «Нерозподілений прибуток(непокритий збиток)» | Для обліку нерозподілених прибутків чи непокритих збитків поточного та минулих років, а також використаного у поточному році прибутку | Відображається визнання збитків та використання прибутку | Відображається збільшення прибутку від усіх видів діяльності | Журнал 7, Відомість 7.2 | Рядок 1420 Балансу (форма 1); графа 7 Звіту про власний капітал |
Порядок відображення в системі рахунків бухгалтерського обліку нерозподіленого прибутку (непокритого збитку) наведено у таблиці 2.8.
Таблиця 2.8 – Кореспонденція рахунків, субрахунків з обліку нерозподіленого прибутку (непокритого збитку)
| № з/п | Зміст господарських операцій | Кореспонденція рахунків | |
| Дебет | Кредит | ||
| Визначено фінансовий результат діяльності підприємства: | |||
| чистий прибуток | |||
| збиток | |||
| Направлено частину одержаного прибутку на: | |||
| збільшення зареєстрованого капіталу | |||
| збільшення резервного капіталу | |||
| нарахування дивідендів акціонерам (засновникам) | |||
| Погашено непокриті збитки за рахунок: | |||
| додаткового капіталу | |||
| резервного капіталу | |||
| нерозподіленого прибутку | |||
| Суму прибутку, використаного у звітному періоді, віднесено на: | |||
| зменшення нерозподіленого прибутку | |||
| збільшення непокритого збитку (у випадку недостатності прибутку) |
Власники підприємств реалізовують своє право на прибуток підприємства через розподіл прибутку підприємства. Дане право власників описане в ст. 88 Господарського кодексу України та в ст. 10 Закону України «Про господарські товариства» – брати участь у розподілі прибутку товариства та одержувати його частку (дивіденди). Власники підприємства мають право отримати дивіденди пропорційно частці у корпоративних правах. Частка у корпоративних правах кожного учасника зазначена в статуті підприємства.
Бухгалтерський облік нарахованих та сплачених дивідендів наведено в таблиці 2.9.
Таблиця 2.9 – Відображення в бухгалтерському обліку нарахування та виплати дивідендів
| № з/п | Зміст господарської операції | Бухгалтерський облік | |
| Д-т | К-т | ||
| Юридичним особам — резидентам | |||
| 1. | Нараховано дивіденди | ||
| 2. | Виплачено дивіденди | ||
| 3. | Одночасно перерахований до бюджету авансовий внесок з податку на прибуток | ||
| Юридичним особам — нерезидентам | |||
| 1. | Нараховано дивіденди | ||
| 2. | Нараховано податок з доходу, отриманого нерезидентом із джерелом його походження із України у вигляді дивідендів 15%* | 641/податок на репатріацію | |
| 3. | Виплачено дивіденди | ||
| 4. | Одночасно перераховано до бюджету авансовий внесок з податку на прибуток | ||
| 5. | Перераховано до бюджету податок з доходу нерезидента у вигляді дивідендів | 641/податок на репатріацію | |
| Фізичним особам | |||
| 1. | Нараховано дивіденди | ||
| 2. | Нараховано ПДФО у вигляді дивідендів | 641/ПДФО | |
| 3. | Утримано військовий збір 1,5% | ||
| 4. | Виплачено дивіденди | ||
| 5. | Перераховано до бюджету ПДФО | 641/ПДФО | |
| * Якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів, п. 160.2 ПКУ. |
Досить чітко визначення дивідендів викладене в Податковому Кодексі України (п.14.1.49), де дивіденди – платіж, що здійснюється юридичною особою емітентом корпоративних прав, інвестиційних сертифікатів чи інших цінних паперів на користь власника таких корпоративних прав, інвестиційних сертифікатів та інших цінних паперів, що засвідчують право власності інвестора на частку (пай) у майні (активах) емітента, у зв’язку з розподілом частини його прибутку, розрахованого за правилами бухгалтерського обліку.
Податки мають бути сплачені до або одночасно із виплатою дивідендів. Дивіденди, що сплачені коштами не є об’єктом оподаткування ПДВ.
З 01 січня 2015 року дивіденди віднесено до переліку доходів фізичних осіб, з яких утримується військовий збір. Ставка військового збору 1,5%.
Щодо фізичних осіб емітент корпоративних прав щодо нарахування дивідендів є податковим агентом та утримує ПДФО за ставкою:
- 5% для простих корпоративних прав якщо дивіденди нараховуються/виплачуються платником податку на прибуток на загальних засадах (ст. 167.2.5), крім інститутів спільного інвестування;
- 20% підприємствами – неплатниками податку на прибуток, в тому числі платниками єдиного податку;
- 15-20% для привілейованих (дивіденди за привілейованими корпоративними правами оподатковуються як зарплата) за ст..57.11.4.
Щодо нарахування дивідендів власнику – юридичній особі, крім випадків, передбачених ст.57.11.4 Податкового кодексу України, емітент корпоративних прав, нараховує та вносить до бюджету авансовий внесок із податку в розмірі ставки, встановленої п. 136.1 ст. 131 (з 01.01.2015 р. – 18%). Податкового кодексу, нарахованої на суму дивідендів, що фактично виплачуються, без зменшення суми такої виплати на суму такого податку. Зазначений авансовий внесок вноситься до бюджету до/або одночасно з виплатою дивідендів.
Авансовий внесок не нараховується в разі нарахування дивідендів:
- фізичним особам;
- на користь власників корпоративних прав материнської компанії, що сплачуються в межах сум доходів такої компанії, отриманих у вигляді дивідендів від інших осіб. Якщо сума виплат дивідендів на користь власників корпоративних прав материнської компанії перевищує суму отриманих такою компанією дивідендів, дивіденди, сплачені в межах такого перевищення, підлягають оподаткуванню за правилами, встановленими підпунктом 57.11.2 ПКУ. З метою оподаткування материнська компанія веде наростаючим підсумком облік дивідендів, отриманих нею від інших осіб, та дивідендів, сплачених на користь власників корпоративних прав такої компанії, і відображає у податковій звітності дивіденди в порядку, визначеному центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику;
- платником податку на прибуток, прибуток якого звільнений від оподаткування відповідно до положень ПКУ, у розмірі прибутку, звільненого від оподаткування у період, за який виплачуються дивіденди.
Виплата дивідендів юридичній особі
Така виплата не тягне за собою жодних додаткових утримань, тобто підприємство-емітент має сплатити лише авансовий внесок на дивіденди. При виплаті дивідендів юрособам-нерезидентам слід утримувати податок на репатріацію. Адже відповідно до пп. 153.3.8 ПКУ «авансовий внесок із податку, сплачений у зв’язку з нарахуванням/сплатою дивідендів, є невід’ємною частиною податку на прибуток та не може розцінюватися як податок, який справляється при репатріації дивідендів (їх сплаті на користь нерезидентів) відповідно до норм статті 160 цього Кодексу або чинних міжнародних договорів України».
Для юридичної особи, яка одержує дивіденди, такі доходи не включаються до загального складу доходів (крім постійних представництв нерезидентів) (пп. 136.1.12 та пп. 153.3.6 ПКУ).
Виплачуючи дивіденди юридичним особам – нерезидентам, слід пам’ятати про вимогу пп. 153.3.8 ПКУ та сплачувати авансовий внесок при виплаті дивідендів нерезидентам – юридичним особам незалежно від того, чи утримуватиметься додатково податок із сум дивідендів відповідно до п. 160.2 ПКУ як з доходу з джерелом його походження з України.
Виплата дивідендів фізичній особі
При виплаті дивідендів фізособам слід керуватися нормами розділу IV «Податок на доходи фізичних осіб» ПКУ. Підприємству – платнику дивідендів при виплаті дивідендів фізособам (резидентам чи нерезидентам) сплачувати авансовий внесок з податку на прибуток не треба (пп. 153.3.5 ПКУ).
На підставі пп. 164.2.8 ПКУ дохід у вигляді дивідендів включається до складу загального місячного (річного) оподатковуваного доходу фізособи. Дивіденди обкладаються податком на доходи фізосіб за ставкою відповідно до п. 167.2 ПКУ.
При реінвестиції дивідендів (сума дивідендів не виплачується, а йде на збільшення статутного капіталу) ПДФО з такої суми нарахованих дивідендів не утримується.
У разі виплати дивідендів фізособам-нерезидентам слід керуватися нормою пп. 170.10.1 ПКУ, де зазначено, що доходи «...з джерелом їх походження в Україні, що нараховуються (виплачуються, надаються) на користь нерезидентів, оподатковуються за правилами та ставками, визначеними для резидентів (з урахуванням особливостей, визначених деякими нормами цього розділу для нерезидентів)». Тобто, виплата дивідендів фізособам-нерезидентам оподатковується за ставкою, визначеною у п. 167.2 ПКУ, тобто 5%. Відповідно до п. 3.2 ПКУ, у разі якщо міжнародний договір, згода на обов’язковість якого надана ВРУ, встановлює правила, які відрізняються від передбачених ПКУ, то застосовуються правила міжнародного договору. Таким чином, при нарахуванні та виплаті дивідендів на користь фізичних осіб-нерезидентів ПДФО може утримуватися за ставкою, передбаченою міжнародним договором, а вона буває іншою, ніж 5%, яка передбачена нормами ПКУ.
На емітента корпоративних прав, який виплачує дивіденди, покладається обов’язок податкового агента. Доходи у вигляді дивідендів оподатковуються під час їх виплати та за їх рахунок. Податок слід перерахувати до бюджету в момент виплати дивідендів. Якщо місяці нарахування та виплати дивідендів не збігаються, то рекомендовано, хоча прямої норми в ПКУ й немає, сплатити ПДФО у строки, встановлені для місячного податкового періоду, тобто протягом 30 календарних днів, наступних після закінчення місяця, у якому були нараховані доходи.
Про нараховані (виплачені) дивіденди слід повідомляти податкові органи. Підприємство звітує у строки, встановлені ПКУ для податкового кварталу, тобто протягом 40 календарних днів, наступних за останнім календарним днем звітного кварталу. I відповідно до пп. «б» п. 176.2 ПКУ подає «...податковий розрахунок суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, а також суми утриманого з них податку до органу державної податкової служби за місцем свого розташування. Такий розрахунок подається незалежно від того, виплачує чи ні доходи платникам податку зазначена особа протягом звітного періоду» [31]. Тобто платник податку, він же й податковий агент, відображає суму нарахованих та виплачених дивідендів у податковому розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку (форма №1ДФ), а також суму утриманого з них податку за ознакою доходу «109».
Сума дивідендів не є об’єктом утримань та нарахувань і для єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування (далі – єдиний внесок).
Базою нарахування єдиного внеску відповідно до ст. 7 Закону про ЄСВ як для роботодавця, так і для працівника є, зокрема, сума «...нарахованої заробітної плати за видами виплат, які включають основну та додаткову заробітну плату, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, у тому числі в натуральній формі, що визначаються відповідно до Закону України «Про оплату праці». Відповідно до п. 3.35 Інструкції зі статистики заробітної плати – дивіденди належать до інших виплат, що не належать до фонду оплати праці. Тобто зі сум дивідендів, які виплачуються фізособам, утримується лише ПДФО, військовий збір, а єдиний внесок не утримується і не нараховується.
Приклад 4. У лютому 2015 року прийнято рішення виплатити дивіденди своєму засновнику (фізособі) за підсумками 2014 р. Тоді ж виплачено дивіденди у сумі 10000,00 грн. Авансовий внесок з податку на прибуток не нараховується. ПДФО утримується за ставкою 5%. Облік операції у таблиці 2.10.
Таблиця 2.10 – Бухгалтерський і податковий облік нарахування дивідендів
| № з/п | Зміст господарської операції | Бухгалтерський облік | Сума, грн. | |
| Д-т | К-т | |||
| 1. | Прийнято рішення про виплату дивідендів | 10000,00 | ||
| 2. | Утримано ПДФО зі суми нарахованих дивідендів | 641/ПДФО | 500,00 | |
| 3. | Утримано військовий збір із суми нарахованих дивідендів | 150,00 | ||
| 4. | Сплачено ПДФО та військовий збір | 641/ПДФО | 500,00 150,00 | |
| 5. | Виплачено дивіденди на зарплатну картку директора-засновника з рахунка у банку | 9350,00 | ||
| 6. | Закрито субрахунок 443 | 10000,00 |
Нарахування дивідендів в бухгалтерському обліку за рахунок резервного капіталу відображається наступним записом:
Дт 43 «Резервний капітал»
Кт 671 «Розрахунки за нарахованими дивідендами»