Налогообложения налоговых агентов

п. 2 ст. 161 Налоговыми агентами признаются организации и индивидуальные предприниматели, состоящие на учете в налоговых органах, приобретающие на территории Российской Федерации товары (работы, услуги) у указанных в пункте 1 статьи 161 НК РФ иностранных лиц.   Налоговые агенты обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога вне зависимости от того, исполняют ли они обязанности налогоплательщика, связанные с исчислением и уплатой налога, и иные обязанности, установленные главой 21 НК РФ.
Налоговая база	Налоговые вычеты
Статья НК РФ	Содержание	Статья НК РФ	Содержание
п. 1 ст. 161	При реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых является территория РФ, налогоплательщиками - иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, налоговая база определяется как сумма дохода от реализации этих товаров (работ, услуг) с учетом налога. Налоговая база определяется отдельно при совершении каждой операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ с учетом главы 21 НК РФ.	п.7 ст. 170	Организации, не являющиеся налогоплательщиками либо освобождаемые от исполнения обязанностей налогоплательщика, и индивидуальные предприниматели имеют право включать в принимаемые к вычету в соответствии с главами 25, 26.1 и 26.2 расходы суммы налога, которые были исчислены и уплачены ими в бюджет при исполнении обязанностей налогового агента в соответствии с п. 2 ст. 161, в случаях возврата товаров продавцу (в том числе в течение действия гарантийного срока), отказа от них, изменения условий либо расторжения соответствующих договоров и возврата сумм авансовых платежей
п. 4 ст. 164- ставка налога	При удержании налога налоговыми агентами в соответствии с п.п. 1 - 3 ст. 161 настоящего Кодекса, сумма налога должна определяться расчетным путем	п. 3 ст. 171	Вычетам подлежат суммы налога, уплаченные в соответствии со статьей 173 настоящего Кодекса покупателями - налоговыми агентами. Право на указанные налоговые вычеты имеют покупатели - налоговые агенты, состоящие на учете в налоговых органах и исполняющие обязанности налогоплательщика в соответствии с настоящей главой. Налоговые агенты, осуществляющие операции, указанные в п.4 (бесхозное имущество) и 5 (комиссионеры с участием в расчетах на основе договоров поручения, комиссии и агентских договоров) статьи 161 настоящего Кодекса, не имеют права на включение в налоговые вычеты сумм налога, уплаченных по этим операциям.   Положения настоящего пункта применяются при условии, что товары (работы, услуги), имущественные права были приобретены налогоплательщиком, являющимся налоговым агентом, для целей, указанных в пункте 2 настоящей статьи (для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с гл. 21, за исключением товаров, предусмотренных п. 2 ст. 170 (ст. 149, 147 и 148, 143 и 145, нет объекта – п.2 ст. 146 и банки – НДС на затраты) и для перепродажи), и при их приобретении он уплатил налог в соответствии с настоящей главой.
		п. 5 ст. 171	Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные продавцом покупателю и уплаченные продавцом в бюджет при реализации товаров, в случае возврата этих товаров (в том числе в течение действия гарантийного срока) продавцу или отказа от них. Вычетам подлежат также суммы налога, уплаченные при выполнении работ (оказании услуг), в случае отказа от этих работ (услуг). Вычетам подлежат суммы налога, исчисленные продавцами и уплаченные ими в бюджет с сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), реализуемых на территории Российской Федерации, в случае изменения условий либо расторжения соответствующего договора и возврата соответствующих сумм авансовых платежей. Положения настоящего пункта распространяются на покупателей-налогоплательщиков, исполняющих обязанности налогового агента в соответствии с п. 2 и 3 (аренда имущества) ст. 161.
		п. 1 ст. 172	Налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами и при наличии соответствующих первичных документов
		п. 4 ст. 172	Вычеты сумм налога, указанных в п. 5 ст. 171 Кодекса, производятся в полном объеме после отражения в учете соответствующих операций по корректировке в связи с возвратом товаров или отказом от товаров (работ, услуг), но не позднее одного года с момента возврата или отказа.
п. 5 ст. 161 При реализации товаров, передаче имущественных прав, выполнении работ, оказании услуг на территории Российской Федерации иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, налоговыми агентами признаются состоящие на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие предпринимательскую деятельность с участием в расчетах на основе договоров поручения, договоров комиссии или агентских договоров с указанными иностранными лицами.
п. 5 ст. 161	Налоговая база определяется налоговым агентом как стоимость таких товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них суммы налога.	п. 3 ст. 171	Налоговые агенты, осуществляющие операции, указанные в п. 4 и 5 ст.161, не имеют права на включение в налоговые вычеты сумм налога, уплаченных по этим операциям.
п. 1 ст. 168	При реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав налогоплательщик (налоговый агент, указанный в п. 5 статьи 161 настоящего Кодекса) дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг), передаваемых имущественных прав обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг), имущественных прав соответствующую сумму налога.
п. 15 ст. 167- момент определе-ния налоговой базы	Для налоговых агентов, указанных в п. 5 ст. 161, момент определения налоговой базы определяется в порядке, установленном пунктом 1 ст. 167, в соответствии с которым является наиболее ранняя из следующих дат: 1) день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав; 2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Статья 168. Сумма налога, предъявляемая продавцом покупателю

При исчислении суммы налога в соответствии с пунктами 1 - 3 статьи 161 настоящего Кодекса налоговыми агентами, указанными в пунктах 2 и 3 статьи 161 настоящего Кодекса, составляются счета-фактуры в порядке, установленном пунктами 5 и 6 статьи 169 настоящего Кодекса.

Налоговая база

Налоговая база определяется на дату перечисления иностранцу оплаты за товары (работы, услуги), в том числе предварительной, и рассчитывается как сумма дохода иностранца от реализации товаров (работ, услуг) с учетом налога (п. 1 ст. 161 НК РФ, Письма Минфина России от 09.04.2010 N 03-03-06/2/70, УФНС России по г. Москве от 11.08.2008 N 19-11/75191). При этом налоговая база увеличивается на суммы, связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг) (Письмо Минфина России от 09.04.2010 N 03-03-06/2/70). Как правило, сумма дохода от реализации - это цена товаров (работ, услуг), которая установлена в договоре.

Налоговая база определяется отдельно по каждой сделке с иностранным лицом. Если российская организация стабильно и регулярно покупает товары (работы, услуги) у одного и того же иностранного лица, она не вправе определить общую базу по всем сделкам и затем исчислить с этой базы общую сумму НДС.

Раздельный учет налоговых баз по каждой операции с иностранцами необходим, в том числе для правильного заполнения налоговой декларации по НДС. Соответствующий раздел декларации должен быть заполнен отдельно по каждому иностранному лицу (разд. V "Порядок заполнения раздела 2 декларации "Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, по данным налогового агента" Порядка заполнения декларации).

Если за товары (работы, услуги) расчеты производятся не рублями, а иностранной валютой, то расходы по сделке должны пересчитываться в рубли по курсу Банка России на дату оплаты (п. 3 ст. 153 НК РФ).

Сумму НДС с доходов иностранного лица определяется расчетным методом по ставке 18/118 или 10/110 (п. 4 ст. 164 НК РФ).

Пример № 1.

9 января приобретена у иностранной компании партия товара, местом реализации которого признается территория РФ, на сумму 3000 долл. США. Оплату за товар перечислена 11 января. Товары облагаются на территории РФ по ставке 18%. Компания не состоит на учете в налоговых органах РФ.

1. Определим налоговую базу. Предположим, что 11 января по курсу Банка России 1 долл. США был равен 27,3622 руб. Значит, сумма дохода иностранной компании и налоговая база по сделке равны 82 086,6 руб. (27,3622 руб. x 3000 долл. США).

2. Определим сумму НДС, которую нужно удержать и уплатить в бюджет. Для этого налоговую базу умножим на расчетную ставку НДС. Сумма НДС будет равна 12 522 руб. (82 086,6 руб. x 18/118).