В) незавершені капітальні інвестиції. 3 страница
Вартість, яка амортизується— це первісна або переоцінена вартість необоротних акy тивів за вирахуванням їх ліквідаційної вартості. Під останьою розуміють суму коштів або вартість інших активів, яку підприємство очікує отримати від реалізації (ліквідації) необоротних активів після закінчення строку їх корисного використання (експлуатаy ції), за вирахуванням витрат, пов’язаних з продажем (ліквідацією).
Метод амортизації— це модель, за якою корисність необоротного активу, як очікуy ється, буде спожита.
Згідно з Інструкцією з бухгалтерського обліку основних засобів і нематеріальних активів банків України, вартість усіх необоротних (матеріальних та нематеріальних) акy тивів підлягає амортизації (крім вартості землі і незавершених капітальних інвестицій).
Амортизація не нараховується, якщо балансова вартість необоротних активів дорівy нює їх ліквідаційній вартості. Амортизація не нараховується за об’єктами основних засобів, що є предметами антикваріату.
Амортизація необоротних активів може здійснюватися окремо за складовою частиy ною об’єкта. Для розрахунку амортизації частини об’єктів, що мають однакові строки корисного використання, можуть бути згруповані.
Нарахування амортизації основних засобів і нематеріальних активів здійснюється протягом строку корисного використання (експлуатації) об’єкта, який встановлюється банком під час їх первісного визнання. Амортизація необоротних активів не припиняy ється на період їх реконструкції, модернізації, добудови, дообладнання та консервації. Нарахування амортизації необоротних активів припиняється на одну з двох дат, що настає раніше: на дату переведення активів до категорії необоротних активів, утримуваy них для продажу, або на дату припинення визнання активів.
Строк корисного використання (експлуатації) основних засобів і нематеріальних активів визначається банком самостійно з урахуванням таких факторів:
• очікуваного використання об’єкта з урахуванням його розрахункової потужності або фізичної продуктивності;
• строків корисного використання подібних активів;
• фізичного та морального зносу, що передбачається;
• правових або інших подібних обмежень щодо строків використання об’єкта та інших факторів.
Однією із особливостей нематеріальних активів є те, що вони не мають фізичного строку їх використання, який би визначав верхню межу терміну їх корисної експлуатації. Разом з тим, більшість нематеріальних активів мають правове або контрактне обмеження щодо строy ку їх використання. Наприклад, в США строк корисного використання патентів має правове обмеження — 17 років, а строк корисного використання франшизи визначається у договорі про франшизу. Згідно з українським П(С)БО 8 «Нематеріальні активи», а також Інструкцією з бухгалтерського обліку основних засобів і нематеріальних активів банків України, строк корисного використання нематеріальних активів має бути не більше 20 років.
Строк корисного використання (експлуатації) об’єкта основних засобів і нематеріаy льних активів переглядається в разі зміни очікуваних економічних вигод від його викоy ристання та наприкінці кожного фінансового року.
Нарахування амортизації починається з першого числа місяця, наступного за звітy ним, у якому об’єкт основних засобів і нематеріальних активів став придатним для корисного використання, і припиняється, починаючи з першого числа місяця, наступy ного за місяцем вибуття об’єкта основних засобів і нематеріальних активів.
Амортизація об’єкта основних засобів і нематеріальних активів нараховується виy ходячи з нового строку корисного використання, починаючи з місяця, наступного за місяцем зміни строку корисного використання.
Нарахована сума амортизації необоротних активів відображається в бухгалтерськоy му обліку такими проводками:
• амортизація основних засобів: Дт 7423 «Амортизація»
Кт 4409 «Знос основних засобів»;
• амортизація нематеріальних активів: Дт 7423 «Амортизація»
Кт 4309 «Накопичена амортизація нематеріальних активів»;
• амортизація інших необоротних матеріальних активів: Дт 7423 «Амортизація»
Кт 4509 «Знос інших необоротних матеріальних активів».
Необоротні активи, що повністю амортизовані і використовуються банком у його діяльності, у бухгалтерському обліку відображаються за відповідними рахунками з обліку первісної (переоціненої) вартості активів та нарахованого зносу (накопиченої амортиy зації) до часу списання їх з балансу.
Нарахування амортизації основних засобів і нематеріальних активів здійснюється відповідно до внутрішніх положень банку з обліку основних засобів і нематеріальних активів.
Амортизацію основних засобів (крім інших необоротних матеріальних активів) банy ки нараховують із застосуванням таких методів:
• прямолінійного;
• зменшення залишкової вартості;
• прискореного зменшення залишкової вартості;
• кумулятивного;
• виробничого.
Амортизація інших необоротних матеріальних активів нараховується за прямолінійy ним або виробничим методом.
Прямолінійний метод —це метод, за яким річна сума амортизації визначається діленням вартості, яка амортизується, на строк корисного використання об’єкта осy новних засобів. В основі прямолінійного методу лежить припущення, що вигоди, отримані від необоротного активу впродовж терміну його експлуатації є однаковими в кожному році.
Метод зменшення залишкової вартості— це метод, за яким річна сума амортизації визначається як добуток залишкової вартості об’єкта на початок звітного року або перy вісної вартості на дату, з якої починається нарахування амортизації, та річної норми амортизації. Річна норма амортизації (у процентах) обчислюється як різниця між одиy ницею та результатом кореня ступеня кількості років корисного використання об’єкта в результаті ділення ліквідаційної вартості об’єкта на його первісну вартість.
Метод прискореного зменшення залишкової вартості— це метод, за яким річна сума амортизації визначається як добуток залишкової вартості об’єкта на початок звітного року або первісної його вартості на дату, з якої починається нарахування амортизації, та річної норми амортизації, яка обчислюється залежно від строку корисного викорисy тання об’єкта, і подвоюється.
Кумулятивний метод —це метод, за яким річна сума амортизації визначається як добуy ток вартості, що амортизується, та кумулятивного коефіцієнта. Кумулятивний коефіцієнт розраховується діленням кількості років, що залишаються до кінця строку корисного викоy ристання об’єкта основних засобів, на суму числа років його корисного використання.
Зауважимо, що метод прискореного зменшення залишкової вартості та кумулятивy ний метод відносяться до прискорених методів амортизації, які доцільно застосовувати у випадках, коли економічні вигоди від необоротних активів в перші роки їх експлуатаy ції є більшими, ніж в останні роки. Це дозволяє краще співставити амортизаційні виy трати з отриманими доходами (принцип відповідності доходів та витрат). Окрім цього,
прискорені методи амортизації оправдують себе тоді, коли економічні вигоди від необоy ротних активів є приблизно однаковими упродовж терміну експлуатації, але витрати, що здійснюються для підтримання їх у робочому стані зростають в останні роки. У такому разі в перші роки експлуатації необоротних активів будуть мати місце більші амортиy заційні витрати та невеликі витрати на ремонт, а в останні роки — менші амортизаційні витрати та більші витрати на підтримання об’єктів основних засобів у робочому стані.
Виробничий методпередбачає визначення місячної суми амортизації як добутку факy тичного місячного обсягу продукції (робіт, послуг) та виробничої ставки амортизації. Виробнича ставка амортизації обчислюється діленням вартості, яка амортизується, на загальний обсяг продукції (робіт, послуг), який банк очікує виробити (виконати) із виy користанням об’єкта основних засобів.
Банк має регулярно, наприкінці кожного фінансового року, переглядати методи нарахування амортизації основних засобів на відповідність економічним вигодам, що очікує отримати від їх застосування, та вносити відповідні зміни в облікову політику як зміни облікової оцінки. Норми амортизації відповідно до нового методу амортизації визначаються виходячи із залишкової вартості відповідного об’єкта.
Амортизація малоцінних необоротних матеріальних активів і бібліотечних фондів може нараховуватись у першому місяці використання об’єкта в розмірі 50 процентів його вартості, що амортизується, а решта 50 процентів вартості, що амортизується, — у місяці їх вилучення з активів (списання з балансу) внаслідок невідповідності критеріям визнання їх активом або в першому місяці використання об’єкта в розмірі 100 проценy тів його вартості.
Метод амортизації основних засобів і нематеріальних активів обирається банком самостійно, залежно від умов отримання майбутніх економічних вигод. Якщо для неy матеріальних активів ці умови визначити неможливо, то амортизація нараховується із застосуванням прямолінійного методу.
У разі зміни методу нарахування амортизації новий метод застосовується, починаючи з місяця, наступного за тим, у якому відбулися зміни.
Під час розрахунку вартості, яка амортизується, ліквідаційна вартість нематеріальy них активів прирівнюється до нуля, крім таких випадків:
• якщо є безвідмовне зобов’язання іншої особи щодо придбання цього об’єкта наприкінці строку його корисного використання;
• якщо ліквідаційна вартість може бути визначена на підставі інформації наявного активy ного ринку та очікується, що цей ринок функціонуватиме наприкінці строку корисного використання цього об’єкта.
Нарахування амортизації здійснюється щомісяця. Місячна сума амортизації визнаy чається діленням суми амортизації за повний рік корисного використання на 12.
Застосування різних методів нарахування амортизації розглянемо на прикладі 9.3.
Приклад 9.3.
Банк придбав легковий автомобіль, первісна вартість якого 150000 грн. Строк корисно- го використання автомобіля — 5 років, впродовж яких, очікується, що автомобіль проїде
240000 км. Ліквідаційна вартість автомобіля — 50000 грн. Фактично у першому році екс- плуатації автомобіль проїхав: 1 місяць — 3500 км., 2 місяць — 4000 км., 3 місяць — 3000 км.,
4 місяць — 3800 км., 5 місяць — 4200 км., 6 місяць — 3600 км., 7 місяць — 3300 км., 8 мі- сяць — 4100 км., 9 місяць — 3900 км., 10 місяць — 3500, 11 місяць — 3100 км., 12 місяць —
3200 км. У 2-у році — 47000 км., 3-у році — 45000 км., 4-у році — 42000, 5-у році -48000 км.
1. Нарахування амортизації прямолінійним методом:
Річна сума амортизації (РСА) розраховується за формулою:
PCA = BA
n
де ВА — вартість, що амортизується;
n- кількість років експлуатації об’єкта амортизації.
PCA = 150000 - 50000 = 20000 грн.
5
Місячна сума амортизації = 20 000 грн.: 12 міс. = 1666,67 грн.
2. Нарахування амортизації методом зменшення залишкової вартості: Річна норма амортизації (РНА) обчислюється за формулою:
PHA = (1 − n ЛB ÷ ПB )×100 %
(9.1)
(9.2)
де ЛВ — ліквідаційна вартість; ПВ — первісна вартість;
n- кількість років експлуатації об’єкта амортизації.
PHA = (1 − 5 50000 ÷ 150000 )×100 % = 19,73 %.
Розрахунок річної та місячної суми амортизації методом зменшення залишкової вартості наведено у табл. 9.1.
Таблиця 9.1. Розрахунок річної суми амортизації методом зменшення залишкової вартості
| Рік | Балансова вартість основних засобів на початок року | Річна норма амортизації | Річна сума амортизації | Місячна сума амортизації | Балансова вартість основних засобів на кінець року |
| 1 | 150000 | 19,73 % | 29595 | 2466,25 | 120405 |
| 2 | 120405 | 19,73 % | 23756 | 1979,67 | 96649 |
| 3 | 96649 | 19,73 % | 19069 | 1589,08 | 77580 |
| 4 | 77580 | 19,73 % | 15307 | 1275,58 | 62273 |
| 5 | 62273 | 19,73 % | 12273* | 1022,75 | 50000 |
| Усього нараховано амортизації за 5 років | 100000 |
*Сума, необхідна, щоб зменшити балансову вартість до ліквідаційної вартості.
3. Нарахування амортизації методом прискореного зменшення залишкової вартості:
Річна норма амортизації (РНА) обчислюється за формулою:
PHA = 2 × (100 % ÷ n)
(9.3)
де n — кількість років експлуатації об’єкта амортизації. РНА = 2х(100 %/5 років) = 40 %.
Розрахунок річної суми амортизації методом прискореного зменшення залишкової
вартості наведено у табл. 9.2.
Таблиця 9.2. Розрахунок річної суми амортизації методом прискореного зменшення залишкової вартості
| Рік | Балансова вартість основних засобів на початок року | Річна норма амортизації | Річна сума амортизації | Місячна сума амортизації | Балансова вартість основних засобів на кінець року |
| 1 | 150000 | 40 % | 60000 | 5000 | 90000 |
| 2 | 90000 | 40 % | 36000 | 3000 | 54000 |
| 3 | 54000 | 40 % | 4000* | 333,33 | 50000 |
| 4 | 50000 | - | 0 | 0 | 50000 |
| 5 | 50000 | - | 0 | 0 | 50000 |
Усього нараховано амортизації за 5 років 100000
*Сума, необхідна, щоб зменшити балансову вартість до ліквідаційної вартості.
Як видно з наведених у табл. 9.2. розрахунків, упродовж 4-го та 5-го років експлуатації автомобіля амортизація не нараховується.
4. Нарахування амортизації кумулятивним методом: Кумулятивний коефіцієнт (КК) розраховується за формулою:
KK =
N
n(n + 1)÷ 2
(9.4)
де N — кількість років, які залишаються до кінця терміну корисного використання об’єкта амортизації;
n — кількість років експлуатації об’єкта амортизації.
Розрахунок річної суми амортизації кумулятивним методом наведено у табл. 9.3.
Таблиця 9.3. Розрахунок річної суми амортизації кумулятивним методом
| Рік | Вартість, що амортизується | Кумулятивний коефіцієнт | Річна сума амортизації | Місячна сума амортизації | Балансова вартість основних засобів на кінець року |
| 1 | 100000 | 5/15 | 33333,33 | 2777,78 | 116666,67* |
| 2 | 100000 | 4/15 | 26666,67 | 2222,22 | 90000 |
| 3 | 100000 | 3/15 | 20000 | 1666,66 | 70000 |
| 4 | 100000 | 2/15 | 13333,33 | 1111,11 | 56666,67 |
| 5 | 100000 | 1/15 | 6666,67 | 555,56 | 50000 |
| Усього | - | 15/15 | 100000 | - | - |
*116666,67= 150 000 — 33333,33
5. Нарахування амортизації виробничим методом(табл.9.4.): Виробнича ставка амортизації (ВСА) розраховується за формулою:
BCA = BA
ЗО
де ВА — вартість, що амортизується;
(9.5)
ЗО — загальний обсяг робіт чи послуг, який очікується виконати з використанням необоротного активу.
BCA = 150000 −50000 = 0,417
240000 км
Таблиця 9.4. Розрахунок щомісячної амортизації в перший рік використання автомобіля за виробничим методом
| Місяць | Фактичний місячний обсяг км. | Виробнича ставка амортизації | Місячна сума амортизації | Балансова вартість основних засобів на кінець місяця |
| 1 | 3500 | 0,417 | 1459,5 | 148540,5 |
| 2 | 4000 | 0,417 | 1668 | 146872,5 |
| 3 | 3000 | 0,417 | 1251 | 145621,5 |
| 4 | 3800 | 0,417 | 1584,6 | 144036,9 |
| 5 | 4200 | 0,417 | 1751,4 | 142285,5 |
Закінчення табл. 9.4
| 6 | 3600 | 0,417 | 1501,2 | 140784,3 |
| 7 | 3300 | 0,417 | 1376,1 | 139408,2 |
| 8 | 4100 | 0,417 | 1709,7 | 137698,5 |
| 9 | 3900 | 0,417 | 1626,3 | 136072,2 |
| 10 | 3500 | 0,417 | 1459,5 | 134612,7 |
| 11 | 3100 | 0,417 | 1292,7 | 133320 |
| 12 | 3200 | 0,417 | 1334,4 | 131985,6 |
| Усього | 43200 | - | 18014,4 | - |
У табл. 9.5. наведено результати розрахунку річної суми амортизації різними методами, що дає можливість провести їх порівняльний аналіз.
Таблиця 9.5. Результати розрахунку річної суми амортизації різними методами
| Рік | Прямолінійний метод | Метод зменшення залишкової вартості | Метод прискореного зменшення залишкової вартості | Кумулятивний метод | Виробничий метод |
| 1 | 20000 | 29595 | 60000 | 33333,33 | 18014,4 |
| 2 | 20000 | 23756 | 36000 | 26666,67 | 19599 |
| 3 | 20000 | 19069 | 4000 | 20000 | 18765 |
| 4 | 20000 | 15307 | 0 | 13333,33 | 17514 |
| 5 | 20000 | 12273 | 0 | 6666,67 | 26107,6 |
| Усього | 100000 | 100000 | 100000 | 100000 | 100000 |
Серед розглянутих методів нарахування амортизації виробничий метод найкраще забезпечує дотримання принципу відповідності доходів і витрат. Водночас, досить часy то застосування виробничого методу є надто дорогим, або неможливим (наприклад, у випадку нарахування амортизації будівлі чи комп’ютерів).
У практиці вітчизняних банків найбільш розповсюдженим є прямолінійний метод. Це пояснюється простотою застосування даного методу, а також його позитивним впливом на чистий прибуток банку: у перші роки використання основних засобів аморy тизація, розрахована прямолінійним методом, є менша, ніж при застосуванні прискоy рених методів.
9.7. Визнання зменшення корисності основних засобів та нематеріальних активів
Втрати від зменшення корисності об’єктів основних засобів і нематеріальних актиy вів включаються до складу витрат звітного періоду із збільшенням у балансі суми зносу основних засобів і накопиченої амортизації об’єктів нематеріальних активів. При цьому здійснюється така проводка:
Дт 7499 «Інші витрати»
Кт 4309 «Накопичена амортизація нематеріальних активів», або
4409 «Знос основних засобів».
Втрати від зменшення корисності об’єктів основних засобів і нематеріальних актиy вів, що обліковуються за переоціненою вартістю, спрямовуються на зменшення додатy кового капіталу із включенням різниці між сумою чергової (останньої) уцінки залишy кової вартості об’єкта основних засобів і нематеріальних активів і сумою перевищення до витрат звітного періоду. При цьому виконуються такі бухгалтерські проводки:
• у разі зменшення корисності основних засобів:
1) Дт 5100 «Результати переоцінки основних засобів» Дт 7499 «Інші витрати»
Кт 4400 «Основні засоби»;
2) Дт 4409 «Знос основних засобів»
Кт 5100 «Результати переоцінки основних засобів»;
• у разі зменшення корисності нематеріальних активів:
1) Дт 5101 «Результати переоцінки нематеріальних активів» Дт 7499 «Інші витрати»
Кт 4300 «Нематеріальні активи»;
2) Дт 4309 «Накопичена амортизація нематеріальних активів» Кт 5101 «Результати переоцінки нематеріальних активів».
За наявності ознак, що свідчать про відновлення корисності об’єкта основних засоy бів і нематеріальних активів, сума такого відновлення, але не більша, ніж сума попереy днього її зменшення, відображається як визнання доходу з одночасним зменшенням суми зносу об’єкта основних засобів і накопиченої амортизації об’єктів нематеріальних активів. У такому разі здійснюється проводка:
Дт 4309 «Накопичена амортизація нематеріальних активів», або
4409 «Знос основних засобів» Кт 6499 «Інші доходи».
Відновлення корисності об’єктів основних засобів і нематеріальних активів, що обy ліковуються за переоціненою вартістю, включається до складу доходів звітного періоду з відображенням різниці між сумою чергової (останньої) дооцінки залишкової вартості об’єкта основних засобів і нематеріальних активів і сумою перевищення в складі додатy кового капіталу. При цьому виконуються такі бухгалтерські записи:
• у випадку відновлення корисності основних засобів:
1) Дт 4400 «Основні засоби»
Кт 5100 «Результати переоцінки основних засобів» Кт 6499 «Інші доходи»;
2) Дт 5100 «Результати переоцінки основних засобів» Кт 4409 «Знос основних засобів»;
• у випадку відновлення корисності нематеріальних активів:
1) Д 4300 «Нематеріальні активи»
Кт 5101 «Результати переоцінки нематеріальних активів» Кт 6499 «Інші доходи»;
2) Дт 5101 «Результати переоцінки нематеріальних активів»
Кт 4309 «Накопичена амортизація нематеріальних активів».
9.8. Облік вибуття основних засобів та нематеріальних активів