Тема 2. затраты, их поведение, учет и классификация
ТЕМА 2. ЗАТРАТЫ, ИХ ПОВЕДЕНИЕ, УЧЕТ И КЛАССИФИКАЦИЯ
Характеристика и классификация затрат
Производственные мощности
Линейная зависимость и релевантные уровни
Элементы производственных затрат
Себестоимость продукции и расходы отчетного периода
Анализ «затраты — объем — прибыль»
Учет затрат и калькулирование себестоимости продукции — один из важнейших разделов управленческого учета. Именно себестоимость производства единицы продукции является основой для принятия большого числа управленческих решений, например:
• выпуск какой продукции продолжать или прекратить;
• производить или покупать комплектующие изделия;
• какую установить цену на продукцию;
• покупать ли новое оборудование;
• менять ли технологию и организацию производства.
Планирование и контроль цен на продукцию, операционных (текущих) затрат, определение величины предполагаемой прибыли очень важны для любых организаций. Но прежде чем анализировать достигнутые результаты или составлять планы на будущие периоды, необходимо понять классификацию затрат, процесс формирования себестоимости продукции.
В данном разделе подробно рассмотрены основные учетные термины, классификация затрат; определены понятия прямых и постоянных, переменных и косвенных затрат, основных затрат и накладных расходов; особое внимание уделено поведению затрат, т.е. тому, как они изменяются при изменении уровня деловой активности.
Анализ соотношения прибыли и объема продукции (затрат и объема производства) привлекает внимание людей, изучающих менеджмент. Он позволяет понять цели планирования, служит основой для принятия краткосрочных и долгосрочных управленческих решений.
Характеристика и классификация затрат
Обычно подзатратами понимают потребленные ресурсы или деньги, которые нужно заплатить за товары либо услуги. Большое значение для правильной организации учета затрат имеет научно обоснованная их классификация.
Классификация затрат в зависимости от группировочных признаков
Основные затраты и накладные расходы
Основными называются затраты, непосредственно связанные с технологическим процессом производства.
Накладные расходы образуются в связи с организацией, обслуживанием производства и управлением им.
Переменные затраты
Переменные затраты в сумме изменяются в прямой пропорции по отношению к изменению объема производства (уровня деловой активности), но рассчитанные на единицу продукции, являются постоянными. Примеры таких затрат — затраты сырья и основных материалов, заработная плата основных производственных рабочих. Так, чем больше произведено на швейной фабрике костюмов, тем больше количество затраченных материалов и заработная плата швей-мотористок, а расход материалов на один костюм, тарифные ставки и нормы затрат времени на данный момент — величины постоянные.
Постоянные затраты
Постоянные затратыв сумме не изменяются при изменении уровня деловой активности, относительно постоянны, но рассчитанные на единицу, зависят от изменения уровня производства. Если швейная фабрика для реализации своей продукции арендует небольшой магазин, то ежемесячная арендная плата за него — величина постоянная, а сумма арендной платы, приходящейся на один проданный костюм, есть величина переменная, которая будет тем меньше, чем больше продано костюмов.
Изменения переменных и постоянных затрат в зависимости от изменения объема производства (количества единиц выпускаемой продукции, рассчитанных на весь объем производства (суммарные затраты) и на единицу продукции) представлены на графиках.
Полупеременные затраты
Некоторые затраты нельзя классифицировать ни как переменные, ни как постоянные.
Полупеременные затраты имеют одновременно переменные и постоянные компоненты. Часть этих затрат изменяется при изменении объема производства, а часть остается фиксированной в течение периода. Например, месячная плата за телефон включает постоянную сумму абонентской платы и переменную часть, которая зависит от количества и длительности междугородных и международных телефонных разговоров.
Другие виды затрат
Кроме рассмотренных выше, в западном бухгалтерском учете различают следующие виды затрат.
Смешанные затраты — затраты, которые возникают в результате учета на одном счете более чем одного вида затрат, как переменных, так и постоянных. Примером смешанных затрат может служить счет затрат на ремонт и эксплуатацию оборудования.
Альтернативные затраты — величина, которая теряется или приносится в жертву, когда в условиях ограниченных ресурсов выбор одного альтернативного варианта требует отказа от другого. Например, аудитор-консультант, работая в фирме, получает заработную плату 75 ДЕ за час работы. Но четыре часа в неделю он работает в общественной организации, бесплатно давая консультации. Альтернативные затраты равны 300 ДЕ (75 • 4). Альтернативные затраты в бухгалтерских документах не отражаются.
Необратимые затраты — затраты, которые уже были произведены и не могут быть изменены, какое бы в настоящее время решение ни было принято (например, балансовая стоимость оборудования или сумма накопленного износа).
Вмененные затраты — затраты, которые признаются в отдельных ситуациях, а в бухгалтерском учете обычно не признаются.
Вмененные затраты позволяют лучше отразить в учете реальные ситуации.
Примеры переменных, постоянных и полупеременных затрат
Зависимость величин затрат от изменений уровня деловой активности характеризуетповедение затрат.
Производственные мощности
Поскольку переменные затраты увеличиваются (уменьшаются) в прямой пропорции к объему выпуска, для организации очень важно знать производственные мощности.
Производственные мощности — верхний предел объема производства организации при данном реально существующем объеме производственных ресурсов. Другими словами, это объем производства продукции, который организация может выполнить в данный период.
Производственная мощность может выражаться различными способами: общая (суммарная) величина человеко-часов, машино-часов или количество единиц продукции.
При увеличении объема производства (деятельности) сверх производственной мощности могут потребоваться дополнительные производственные площади (здания), оборудование, персонал. При характеристике поведения затрат мы предполагаем производственные мощности постоянными, поскольку поведение затрат может измениться при изменении производственных мощностей.
Различают три вида производственных мощностей: теоретическая (или идеальная), практическая и нормальная.
Теоретическая мощность
Теоретическая мощность — максимальный выпуск продукции, которого может достичь подразделение или организация в целом, если все машины и оборудование будут функционировать в оптимальном режиме без простоев; необходима для определения максимально возможных уровней производства.
Практическая мощность
Практическая мощность — теоретическая мощность за вычетом нормальных рабочих простоев (простоев машин, оборудования для замены инструмента, ремонта, обслуживания, перерывов для рабочих). Практическая мощность, как и теоретическая, редко используется организациями.
Эти величины включают избыточную мощность, которая представляет собой дополнительное оборудование, применяемое только при ремонте основного оборудования или при оживлении рыночной конъюнктуры. Вследствие этого организации чаще ориентируютсянанормальную мощность.
Нормальная мощность
Нормальнаямощность — среднегодовой уровень производственной мощности, необходимый для удовлетворения потребностей ожидаемых продаж. Эта величина уточняется сезонными колебаниями деловой активности.
Нормальная мощность — это реальная мера объема продукции, которую организация, вероятно, произведет, а не объем, который может производить.
При исследовании поведения затрат мы будем исходить именно из нормальной производственной мощности организации.
Прямые материальные затраты
Впрямые материальные затраты включаются затраты сырья и основных материалов.Прямые материальные затраты — это материалы, которые становятся частью готовой продукции, их стоимость прямо и экономично, без особых затрат относят на определенное изделие. Величину прямых материальных затрат нельзя рассчитать умножением количества материалов, которое должно быть использовано на производство конкретного вида продукции, на цену единицы материалов. В некоторых случаях затраты на то, чтобы исчислить стоимость материалов, относящуюся к определенному изделию, оказываются слишком велики. Эти материалы учитываются как вспомогательные, и их затраты относят кнепрямым материальным затратам. Затраты на вспомогательные материалы включаются в общепроизводственные расходы.
Продолжим рассмотрение примера швейной фабрики. Затраты материала (ткани), из которого шьют джинсы, — это прямые материальные затраты. Затраты ниток, молний, пуговиц, кнопок можно подсчитать относительно конкретного вида изделия (модели и размера), но затраты на создание такой системы учета во много раз превзойдут стоимость вспомогательных материалов, поэтому их предпочитают учитывать как непрямые материальные затраты.
Каждая организация исходя из специфики производственного процесса самостоятельно решает, какие материалы относить к основным и рассматривать как прямые затраты, а какие — к вспомогательным и включать в состав общепроизводственных расходов. Так, если в качестве отделочного материала используют золото, то его стоимость слишком велика, чтобы относить ее к общепроизводственным расходам, поэтому она учитывается непосредственно в составе прямых материальных затрат по каждому виду продукции.
Прямые трудовые затраты
Прямые затраты на оплату труда включают в себя все расходы по оплате рабочей силы, которые можно прямо, непосредственно и экономично отнести на определенный вид готовых изделий. Это заработная плата операторов машин и других рабочих, занятых непосредственным изготовлением изделий. Однако с производством связаны и подсобные рабочие, менеджеры и мастера, вспомогательный персонал. Их заработная плата входит в состав производственных затрат. Но эти затраты на оплату труда нельзя прямо и экономично отнести на определенный вид готовых изделий, они называются косвенными (непрямыми) трудовыми затратами. Такие расходы, подобно косвенным (непрямым) материальным затратам, рассматриваются как часть общепроизводственных расходов.
Деление расходов на оплату труда на прямые и косвенные в большой степени зависит от конкретных ситуаций. Если в организации производится один продукт, то заработная плата не только производственных рабочих, но и управленческого персонала может быть классифицирована как прямые затраты.
Дискуссии возникают в связи с такими расходами, как дополнительная заработная плата за время обучения, отпуска, простоев, оплата за сверхурочную работу. Обычно эти расходы классифицируются как косвенные.
Прямые материальные затраты и прямые затраты на оплату труда являются переменными, их величина изменяется прямо пропорционально объёму производства.
Оптимальная цена
Точка оптимальной цены продажи продукции определяет объем производства, позволяющий организации получать максимальную прибыль. В данном примере это объем, равный 700 ед. продукции.
Маржинальная прибыль
Более простой метод определения критической точки построен на концепции маржинальной прибыли.Маржинальная прибыль — превышение выручки от реализации над всеми переменными затратами, связанными с данным объемом продаж. Другими словами, маржинальная прибыль — это разница между выручкой от реализации и переменными затратами:
МП=ВР-ПЗ,
Если из маржинальной прибыли вычесть постоянные затраты, то получим величину прибыли:
П=МП-ФЗ.
Маржинальная прибыль за вычетом постоянных затрат = прибыль
Критическая точка (КТ) может быть определена как точка, в которой маржинальная прибыль минус постоянные затраты равна нулю, или точка, в которой маржинальная прибыль равна постоянным затратам. Уравнение для критической точки в единицах продукции будет следующее:
(МП на единицу · КТ в единицах) - ФЗ = 0.
Преобразуя это уравнение, мы получим следующие равенства:
1. МП на единицу • КТ в единицах = ФЗ.
2. МП на единицу • КТ в единицах: МП на единицу = ФЗ: МП на единицу.
3. КТ в единицах = ФЗ: МП на единицу.
Для нашего примера:
КТ в единицах = 20 000: (90 - 50) = 20 000:40 = 500.
Планирование прибыли
Анализ величин в критической точке с поправкой на фактор прибыли может быть использован как основа для оценки прибыльности деятельности организации. Бухгалтер может для различных альтернативных планов производства рассчитать соответствующую величину возможной прибыли.
Для иллюстрации использования анализа величин в критической точке при планировании прибыли рассмотрим пример.
Пример. Компания желает получить в следующем году прибыль 10 000 ДЕ. Переменные затраты составляют 50 ДЕ за единицу; постоянные — 20 000 ДЕ в год; продажная цена — 90 ДЕ за единицу.
Каков должен быть объем производства, чтобы получить заданный объем прибыли?
ВР=ПЗ+ФЗ+П,
или
90Х=50Х+20000+10000;
40Х=30000;
Х=750(ед.).
Проверим наши вычисления, подставив все данные в уравнение:
ВР=ПЗ+ФЗ+П,
или
(750.90) - (750 • 50) - 20 000 = = 67 500 - 37 500 - 20 000 = 10 000 (ДЕ).
Категория маржинальной прибыли также может быть использована для планирования прибыли. Чтобы сделать это, мы добавим прибыль в числитель уравнения для критической точки:
целевой объем продаж в единицах = (ФЗ + П): МП на единицу.
Для нашего примера:
целевой объем продаж в единицах = (20 000 +10 000). (90 - 50) = =30000:40=750(ед).
Для того чтобы определить целевой объем продаж в ДЕ, нужно разделить постоянные затраты плюс прибыль на процент маржинального дохода. Процент маржинального дохода рассчитывается делением маржинального дохода на единицу на продажную цену единицы продукции.
Для нашего примера:
МП (%) = 40 ДЕ: 90 ДЕ = 0,44444 = 44,444 (%).
Целевой объем продаж = (ФЗ + П): МП (%) = 30 000:0,44444= =67501(ДЕ).
ТЕМА 2. ЗАТРАТЫ, ИХ ПОВЕДЕНИЕ, УЧЕТ И КЛАССИФИКАЦИЯ