Управленческий учет для менеджеров
М.В.Чувашлова
Управленческий учет для менеджеров
Учебно-практическое пособие для дистанционного и заочного образования
Ульяновск – 2003
ББК.65.050 (9)2
Редакционный Совет:
Д.т.н., доц Белый Е.М., к.э.н., доц.Заббарова О.А., к.э.н., доц. Иванова Т.Ю., д.э.н., проф. Капканщиков С.Г., д.э.н., проф. Кац И.Я., к.э.н., доц. Рожкова Е.В., к.э.н., доц. Фролова А.И., д.э.н., проф. Соколов А.П.
Чувашлова М.В. Управленческий учет для менеджеров: учебно-практическое пособие. - Ульяновск, 2003.-100с.
В пособии излагаются теоретические основы управленческого учета, раскрывается его роль в управлении предприятием, исследуются сущность и содержание затрат на производство, рассматриваются основные системы управленческого учета, а также проблемы организации управленческого учета на предприятии.
Пособие предназначено для студентов и слушателей, обучающихся с использованием дистанционных и заочных образовательных технологий.
Рекомендовано к изданию научно-методической комиссией факультета управления Ульяновского государственного университета
ÓЧувашлова Марина Владимировна
ÓУльяновский государственный университет
Программа дисциплины «Управленческий учет для менеджеров»
Тема 1. Основы управленческого учета
Сущность управленческого учета. Цели и задачи управленческого учета. Взаимосвязь и различие финансового и управленческого учета. Методы и принципы управленческого учета. Роль бухгалтера-аналитика в управленческом процессе.
Литература: 5,6, 8,14, 24.
Тема 2: Основные принципы организации учета затрат на производство.
Особенности технологии и организации производства и их влияние на построение учета затрат. Понятие затрат, издержек, расходов, задачи их учета. Расходы организации в соответствии с ПБУ 10/99 «Расходы организации». Расходы организации в соответствии с налоговым кодексом Российской Федерации. Общие принципы организации учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции. Объекты учета затрат на производство и объекты калькулирования.
Литература: 2, 3, 8,11.
Тема 3. Классификация затрат.
Классификация затрат для определения себестоимости и полученной прибыли. Классификация затрат для принятия управленческих решений. Классификация затрат в целях контроля и регулирования производственной деятельности центров ответственности.
Литература:5,10, 24, 14.
Тема 4. Основные системы управленческого учета.
Система учета полных затрат на производство. Система затрат по сокращенной номенклатуре статей («директ-костинг»). Система учета фактической себестоимости. Система учета «Стандарт-кост».
Литература: 4, 14, 24.
Тема 5: Учет прямых затрат на производство.
Общие принципы учета материальных затрат. Методы оценки списания материалов. Методы контроля за использованием материалов в производстве. Учет затрат на рабочую силу.
Литература: 1, 8, 11.
Тема 6: Учет расходов по обслуживанию производства и управлению.
Учет расходов на содержание и эксплуатации машин и оборудования. Учет и распределение общепроизводственных расходов. Учет и распределение общехозяйственных расходов.
Литература: 3, 11.
Тема 7: Методы учета затрат и калькулирования себестоимости продукции, работ, услуг.
Понятие о методе учета затрат и калькулирования себестоимости продукции, работ, услуг. Позаказный метод учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции, работ, услуг. Попроцессный метод учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции, работ, услуг. Попередельный метод затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции, работ, услуг. Нормативный метод затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции, работ, услуг.
Литература: 5, 24, 25, 26.
Тема 8. Бюджетирование на предприятии.
Основы планирования и бюджетирования. Формирование общего бюджета предприятия. Оперативный и финансовый бюджет. Гибкий и жесткий бюджет. Бюджет денежных средств.
Литература: 5,18, 24.
Тема 9. Анализ затрат и результатов при принятии краткосрочных управленческих решений.
Понятие релевантности. Релевантный подход в управлении. Анализ отклонений от нормативных (стандартных затрат). Анализ безубыточности производства.
Литература: 5, 8,24.
Тема 1. Основы управленческого учета
Тема 2: Основные принципы организации учета затрат на производство.
Рис. 5. Элементы системы управления трудовыми ресурсами.
1. Затраты на оплату труда производственных рабочих, непосредственно занятых в процессе производства продукции. Сюда входит оплата работ по сдельным нормам, расценкам и повременно оплачиваемые работы.
2. Выплаты стимулирующего характера - это надбавки за качество работы и высокое мастерство, за стаж работы, вознаграждение за выслугу лет, различного рода премии связанные с производственной деятельностью.
3. Непроизводительные выплаты - это оплата простоев, оплата за брак не по вине рабочего, доплаты за отклонения от нормальных условий работы, за работу в ночное время, за сверхурочные.
4. Затраты по найму и отбору рабочей силы.
5. Затраты по нормированию и планированию численности и труда;
6. Затраты, связанные с профессиональной ориентацией, обучением и переобучением.
7. Затраты на оплату труда вспомогательных рабочих, занятых ремонтом оборудования и транспортных средств, подготовкой и обслуживанием рабочих мест.
8. Затраты на оплату труда работников связанных с управлением производственными подразделениями.
9. Затраты на подготовку руководящих кадров;
10. Затраты на оплату труда специалистов и руководителей, занятых в управлении предприятием.
Предложенная группировка затрат на рабочую силу в большей степени отвечает целям управления затратами и исчисления себестоимости, а также целям контроля и регулирования расходов.
Начисление прямой заработной платы оформляется следующими бухгалтерскими записями:
Дебет сч. 20 «Основное производство»
Дебет сч. 23 «Вспомогательные производства»
Кредит сч.70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»
Кредит сч.69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению».
Рис 7. Структура общего бюджета.
Разработка бюджета продаж – наиболее сложный этап в процессе бюджетирования, так как объем продаж и выручка от них определяются не только производственными возможностями предприятия, но и возможностями сбыта на реальном рынке, который подвержен влиянию неконтролируемых факторов, часто с большой долей неопределенности.
Факторы, влияющие на прогноз объема продаж – это: объем продаж предшествующих периодов, производственная мощность, зависимость продаж от общеэкономических показателей, уровня занятости, цен, уровня личных доходов, рентабельность продукции, изучение рынка, рекламная кампания, ценовая политика, качество продукции, конкуренция, сезонные колебания.
Существует два основных метода оценки, лежащих в основе разработки бюджета продаж:
· статистический прогноз на основе математического анализа общеэкономических условий, конъюнктуры рынка, кривых роста;
· экспертная оценка, полученная путем сбора мнений управляющих и персонала отдела сбыта.
2. Бюджет коммерческих расходов.
В бюджет коммерческих расходов (расходов на продажу) включают издержки текущего характера, связанные с реализацией продукции, маркетинговой деятельностью (исследование рынка, мероприятия по стимулированию сбыта, реклама, заключение договоров с потребителями и т.п.)
Эти затраты необходимо подразделить на постоянные и переменные. Так, например, затраты на комиссионные, транспортные затраты являются переменными. Затраты на рекламу являются постоянными.
3. Производственный бюджет
Бюджет производства определяет, сколько единиц продукции необходимо произвести для выполнения бюджета реализации и для поддержания запасов готовой продукции на запланированном уровне. Бюджет производства составляется как в натуральных, так и в денежных единицах.
На основе информации о желаемом уровне запасов готовой продукции и количества единиц продаж разрабатывают производственный график.
4. Бюджет закупки и использования материалов
Плановые потребности закупки материалов и их использования могут быть подготовлены как в одном документе, так и в отдельных самостоятельных бюджетах. Многие организации предпочитают единый документ.
Бюджет потребности в материалах составляют в натуральном и стоимостном выражении. Его цель – определение количества материалов, необходимых для производства запланированного объема продукции и количества материалов, которые необходимо закупить в течение планируемого периода.
В этом бюджете определяются:
· сроки закупки;
· количество сырья, материалов и полуфабрикатов, которые необходимо приобрести для выполнения производственных планов.
Использование материалов определяется производственным бюджетом и предполагаемыми изменениями в уровне материальных запасов. Умножая количество единиц материалов на их прогнозные закупочные цены, получают бюджет закупки материалов.
5. Бюджет трудовых затрат.
Этот бюджет определяет необходимое рабочее время, требуемое для выполнения запланированного объема производства, получаемое умножением количества единиц продукции или услуг на норму затрат труда в часах на единицу. В этом же документе или в отдельном определяются затраты труда в денежном выражении, путем умножения нужного количества рабочего времени на различные ставки оплаты труда.
6. Бюджет общепроизводственных расходов.
Данный бюджет представляет собой детализированный план предполагаемых производственных затрат отличных от прямых затрат материалов и прямых затрат труда, которые должны быть понесены для выполнения производственного плана в будущем периоде.
Этот бюджет имеет две цели:
· интегрировать все бюджеты общепроизводственных расходов, разработанные менеджерами по производству и его обслуживанию;
· аккумулируя эту информацию, предоставить данные для вычисления нормативов этих расходов на предстоящий учетный период.
При составлении данного бюджета следует учитывать, что общепроизводственные расходы включают в себя цеховые затраты и расходы на содержание и эксплуатацию оборудования. Поэтому в качестве предварительных работ необходима классификация общепроизводственных расходов на постоянные и переменные. Для этого исследуются их зависимость от объема выпущенной продукции. Если накладные расходы не изменяются при сокращении или увеличении производственной программы, то такие расходы будут считаться постоянными. Если подобная зависимость существует, то это переменные расходы.
7. Бюджет общих и административных расходов.
Этот бюджет представляет собой детализированный план текущих расходов, отличных от расходов, непосредственно связанных с производством и сбытом, но необходимых для поддержания деятельности организации в целом в будущем периоде. Разработка такого бюджета нужна для обеспечения информации к подготовке бюджета денежных средств, а также для целей контроля этих расходов. Большую часть элементов этого бюджета составляют постоянные затраты.
8. Прогнозный отчет о прибылях и убытках.
Прогноз отчета о прибылях и убытках аккумулирует в себе информацию из всех других бюджетов: сведения о выручке, переменных и постоянных затратах, а следовательно, позволяет прогнозировать, какую прибыль предприятие получит в планируемом периоде.
На основании бюджета прибылей и убытков проводят анализ и делают выводы об оптимальности представленной системы бюджетов и необходимости корректировок.
Все оперативные бюджеты тесно взаимосвязаны и составляют базу для финансового бюджета.
Финансовый бюджет – это план, в котором отражаются источники финансовых средств и направления их использования. Он включает в себя бюджет капитальных затрат и денежных средств организации, а также подготовленные на их основе совместно с прогнозным отчетом о прибылях и убытках прогнозный бухгалтерский баланс и отчет о финансовом положении.
Бюджет капитальных затрат
Определение направлений капитальных вложений и получение инвестиционных ресурсов для них является комплексной задачей всего управленческого учета. Проблема состоит в том, чтобы решить, какие долгосрочные активы приобрести или построить на основе выбранного критерия, что связано с определением рентабельности инвестиций. Информация, касающаяся долгосрочных капиталовложений, влияет на бюджет денежной наличности, затрагивая вопросы выплаты процентов за кредиты, прогнозный отчет о прибыли и убытках, прогнозный баланс, изменяя сальдо на счетах основных средств и других долгосрочных активов. Следовательно, все решения по капитальным расходам должны планироваться и включаться в общий бюджет организации.
Составление бюджета денежных средств будет рассмотрено в отдельном параграфе.
Последним шагом в подготовке общего бюджета является разработка прогноза финансового положения или прогнозного бухгалтерского баланса.
Бюджеты можно классифицировать по различным основаниям. В зависимости от целей сравнения и анализа показателей деятельности предприятия бюджеты делятся на статичные и гибкие.
Статичный (жесткий) – бюджет, рассчитанный на конкретный уровень деловой активности организации, где доходы и расходы планируются исходя из одного уровня продаж. Гибкий бюджет – бюджет, скорректированный и рассчитанный с учетом фактически достигнутого объема продаж. Если в статическом бюджете затраты планируются, то в гибком они рассчитываются.
По срокам составления выделяют текущие бюджеты (на год), оперативные (квартал или месяц) и скользящие. Разработка скользящего бюджета состоит в добавлении бюджета на предстоящий период, как только истекает срок предыдущего периода, за счет чего обеспечивается непрерывность процесса планирования.
В зависимости от поставленных задач и уровня детализации различают также генеральные (главные) и частные бюджеты. Классификация бюджетов представлена в таблице 2.
Таблица 2.
Бюджет денежных средств.
Бюджетирование потока денежных средств – это комплекс мер и инструментов прогнозирования и систематического регулирования кругооборотом денежных средств предприятия. Бюджет денежных средств разрабатывают после того, как оперативные бюджеты и прогнозный отчет о прибылях и убытках уже завершены.
Бюджет движения денежных средств(или смета денежных средств, или прогноз денежных потоков) представляет собой план финансирования, который составляется на год с разбивкой по месяцам. В нем суммированы все потоки средств как результат планируемых операций на всех фазах формирования главного бюджета.
В целом бюджет денежных средств показывает ожидаемое конечное сальдо на счете денежных средств и финансовое положение для каждого месяца (квартала). Бюджет денежных средств показывает, использует ли предприятие больше денежных средств, чем зарабатывает. Таким образом, могут быть запланированы периоды набольшего и наименьшего наличия денежных средств. Очень большое сальдо на счете денежных средств означают, что средства не были использованы с наиболее возможной эффективностью. Низкий уровень указывает на то, что организация не в состоянии расплатиться по своим текущим обязательства.
Бюджет денежных средств состоит из двух частей – ожидаемые поступления денежных средств и ожидаемые выплаты. Для определения ожидаемых поступлений за период используется информация из бюджета продаж, данные о продажах в кредит или с немедленной оплатой. Также планируется приток денежных средств и из других источников.
Суммы ожидаемых платежей берутся из различных оперативных бюджетов. Ответственный за подготовку бюджета денежных средств должен владеть информацией о том, какие затраты на материалы и рабочую силу предусмотрены за период, какие товары или услуги необходимо приобрести, а также будут ли они оплачены сразу или возможна отсрочка платежей. Важно знать политику платежей предприятия. Помимо регулярных текущих платежей, денежные средства могут быть использованы на приобретение оборудования и других активов, возврат займов и иных долгосрочных обязательств.
Бюджет движения денежных средств отражает денежные потоки: притоки и оттоки, в том числе и все направления расходования средств. Направления движения денежных средств принято рассматривать в разрезе основных видов деятельности: текущей, инвестиционной, финансовой.
1. Текущая деятельность. Денежный поток от текущей деятельности – это выручка от реализации продукции, работ, услуг, а также авансы от покупателей и заказчиков. Денежный отток – уплата по счетам поставщиков и прочих контрагентов, выплата зарплаты, отчисления во внебюджетные фонды, расчеты с бюджетом, выплата по процентам и т.д.
2. Инвестиционная деятельность. Поступления денежных средств: продажа основных средств, ценных бумаг из портфеля краткосрочных финансовых инвестиций, нематериальных активов, получение погашенного должником займа. Расходование денежных средств: покупка основных средств, ценных бумаг, нематериальных активов, предоставление кредита другим компаниям и т.д.
3. Финансовая деятельность. Приток средств вследствие получения долгосрочных и краткосрочных займов, выпуск в обращение акций, облигаций, их отток – за счет выплаты дивидендов, выкупа собственных акций, в виде возврата займов (как краткосрочных, так и долгосрочных) и т.п.
При составлении прогноза движения денежных средств рассчитываются остатки денежных средств предприятия на начало и конец каждого месяца. Потоки поступлений и выплат структурно разбиваются на денежную и неденежную составляющую и сравниваются между собой. Таким образом, определяется не только избыток или недостаток денежных средств, но и структурное соответствие доходов и расходов предприятия.
Благодаря такому построению бюджета движения денежных средств планирование охватывает весь оборот денежных средств предприятия. Это дает возможность проводить анализ и оценку поступлений и расходов денежных средств и принимать решения о возможных способах финансирования в случае возникновения дефицита средств.
Специальный заказ
Руководство часто сталкивается с проблемой - принять или нет специальный заказ по цене ниже нормальной рыночной и иногда даже по цене ниже себестоимости. Такие заказы обычно состоят из большого количества однородной продукции, которая продается оптом (упакована в большой контейнер). Так как руководство не ожидало такого заказа, он не может быть включен в годовые планы продаж и расходов. И так как эти заказы являются случайными, одноразовыми событиями, то они не могут быть включены в прогнозы доходов и расходов на последующие годы. Кроме того, компания может их принять, только в случае, если позволяют производственные мощности.
ООО «Титаник» производит спортивное оборудование. ООО «Айсберг» располагает разветвлённой сетью магазинов. ООО «Айсберг» предложило ООО «Титаник» специальный заказ на производство 30 000 теннисных мячей с отгрузкой оптом в упаковке по 500 мячей в один ящик. ООО «Айсберг» предлагает цену 7,35 р. за один мяч.
Бухгалтерия ООО «Титаник» предоставила следующие данные:
| Прогнозный годовой объём производства | 400 000 мячей; |
| Годовой объём текущего года | 410 000 мячей; |
| Максимальная производственная мощность ООО | 450 000 мячей; |
| Дополнительные данные: | |
| прямые затраты на материалы | 2,7 р/ед |
| прямые затраты на оплату труда | 1,8 р/ед |
| общепроизводственные расходы: | |
| переменные | 1,5 р/ед |
| постоянные | 300000 р /400000 ед = 0,75 р/ед |
| затраты на упаковку единицы | 0,9 р/ед |
| затраты на рекламу | 180000 р /400000 ед = 0,45 р/ед |
| прочие постоянные коммерческие и административные расходы | |
| 360000 р /400000 ед = 0,9 р/ед | |
| ИТОГО | 9 р/ед |
| цена продажи за единицу | 12 р |
| суммарные оценочные затраты на упаковку оптом (30000 ед по 500 в ящик) | |
| 7500 р |
Должен ли ООО «Титаник» принимать заказ ООО «Айсберг»?
На первый взгляд складывается впечатление, что не следует принимать этот специальный заказ, так как предлагаемая цена 7,35 за один мяч меньше не только регулярной цены компании (12 руб), но даже меньше полной себестоимости (9 руб).
Проведём сравнительный анализ специального заказа:
Таблица 4
Рис 8. Определение критической точки графическим методом.
Зона от 0 до критической точки называется зоной убытков, а от критической точки и далее в сторону увеличения объема производства – зоной прибыли. Также данный метод позволяет продемонстрировать запас прочности предприятия, это разница между фактическим или планируемым объемом производства и объемом производства в критической точке.
М.В.Чувашлова
Управленческий учет для менеджеров
Учебно-практическое пособие для дистанционного и заочного образования
Ульяновск – 2003
ББК.65.050 (9)2
Редакционный Совет:
Д.т.н., доц Белый Е.М., к.э.н., доц.Заббарова О.А., к.э.н., доц. Иванова Т.Ю., д.э.н., проф. Капканщиков С.Г., д.э.н., проф. Кац И.Я., к.э.н., доц. Рожкова Е.В., к.э.н., доц. Фролова А.И., д.э.н., проф. Соколов А.П.
Чувашлова М.В. Управленческий учет для менеджеров: учебно-практическое пособие. - Ульяновск, 2003.-100с.
В пособии излагаются теоретические основы управленческого учета, раскрывается его роль в управлении предприятием, исследуются сущность и содержание затрат на производство, рассматриваются основные системы управленческого учета, а также проблемы организации управленческого учета на предприятии.
Пособие предназначено для студентов и слушателей, обучающихся с использованием дистанционных и заочных образовательных технологий.
Рекомендовано к изданию научно-методической комиссией факультета управления Ульяновского государственного университета
ÓЧувашлова Марина Владимировна
ÓУльяновский государственный университет
Программа дисциплины «Управленческий учет для менеджеров»