К ответственности при налоговых проверках
Итак, пока решение о привлечении (об отказе в привлечении) к ответственности не вступило в силу, вы можете подать в вышестоящий налоговый орган апелляционную жалобу (абз. 3 п. 1 ст. 138, ст. 139.1 НК РФ).
Примечание
О том, в какой налоговый орган подается жалоба, см. разд. 25.1.1.1 "Вышестоящий налоговый орган, в который подается жалоба налогоплательщиком (его представителем)".
О вступлении итогового решения по налоговой проверке в силу читайте в разд. 23.10 "Вступление итогового решения по налоговой проверке в законную силу".
Такое обжалование дает вам преимущество: подача жалобы отсрочит вступление решения в силу. Оно вступит в силу только со дня принятия вышестоящим налоговым органом решения по жалобе или со дня принятия решения об оставлении жалобы без рассмотрения (но не ранее истечения срока подачи апелляционной жалобы) (абз. 2 п. 9 ст. 101, ст. 101.2 НК РФ). Кроме того, вышестоящий налоговый орган может и вовсе отменить решение нижестоящего и принять по делу новое решение, которое вступит в силу со дня его принятия (п. 2 ст. 101.2 НК РФ). Значит, до наступления указанных моментов вам еще некоторое время можно будет не исполнять решение по проверке.
А в случае частичной или полной отмены решения по проверке либо принятия нового решения в вашу пользу не придется возвращать из бюджета излишне взысканные суммы недоимки (пеней, штрафов).
В то же время имейте в виду, что пени в любом случае будут рассчитаны за все календарные дни, когда обязанность по уплате налога была просрочена и за вами числилась недоимка (п. 4 ст. 69, п. 3 ст. 75 НК РФ). Поэтому отсрочка исполнения не всегда может быть в вашу пользу.
На подачу апелляционной жалобы у вас есть один месяц с момента вручения вам решения (п. 5 ст. 6.1, п. 9 ст. 101 НК РФ).
Примечание
Подробнее о дате, когда итоговое решение по проверке считается врученным налогоплательщику, вы можете узнать в разд. 23.9 "Вручение налогоплательщику решения по результатам налоговой проверки".
Течение срока начинается на следующий день после даты вручения (п. 2 ст. 6.1 НК РФ), а его окончание приходится на соответствующий дате вручения день следующего месяца (п. 5 ст. 6.1 НК РФ). Если в следующем месяце нет соответствующего числа, срок истечет в последний день данного месяца. При этом если последний день срока подачи жалобы выпадет на выходной (нерабочий) день, то днем окончания такого срока будет считаться следующий за ним рабочий день (п. 7 ст. 6.1 НК РФ). Подать жалобу можно до 24 часов последнего дня срока (п. 8 ст. 6.1 НК РФ). После закрытия налогового органа это можно сделать по почте.
Например, решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения было вручено налогоплательщику 12 августа 2014 г.
Апелляционная жалоба может быть подана в вышестоящий налоговый орган до 24 часов 12 сентября 2014 г.
Обратите внимание!
Вопрос, можно ли восстановить пропущенный срок на подачу апелляционной жалобы, в законодательстве не разрешен.
Однако из смысла абз. 3 п. 1 ст. 138, п. 2 ст. 139.1 НК РФ следует, что указанный срок не подлежит восстановлению. Ведь решение, которое уже вступило в силу, обжаловать в апелляционном порядке нельзя.
В любом случае на практике налоговые органы срок на апелляционное обжалование не восстанавливают.
Апелляционная жалоба на решение подается в вышестоящий налоговый орган не напрямую, а через вынесший это решение налоговый орган.
Это значит, что именно ваша инспекция, руководитель которой (его заместитель) вынес решение по проверке, должна передать жалобу со всеми материалами в управление ФНС России по вашему региону. Сделать это налоговики должны в течение трех дней со дня поступления жалобы (п. 1 ст. 139.1 НК РФ).
При этом НК РФ никак не регулирует ситуацию, когда апелляционная жалоба направляется налогоплательщиком по ошибке непосредственно в вышестоящий налоговый орган. На практике часто такие жалобы остаются без рассмотрения. Иногда вышестоящий налоговый орган принимает такую жалобу к рассмотрению, но не в апелляционном, а в обычном порядке.
При этом решение вступает в силу в обычном порядке (п. 5 ст. 6.1, п. 9 ст. 101 НК РФ). Следовательно, налоговый орган, который вынес данное решение, будет иметь все основания для обращения его к исполнению (ст. 101.3 НК РФ).
Жалоба подается в письменной форме (п. п. 1, 6 ст. 139.2 НК РФ).
Кроме того, ст. 139.2 НК РФ предъявляет некоторые требования к ее содержанию. Так, в апелляционной жалобе должны быть указаны (п. п. 2, 6 ст. 139.2 НК РФ):
- наименование и адрес организации, подающей жалобу (для физического лица - Ф.И.О. и место жительства) (пп. 1 п. 2 ст. 139.2 НК РФ). Кроме того, имеет смысл указать ваши ИНН, КПП, номер телефона (факса), адрес электронной почты и иные сведения, способствующие своевременному рассмотрению жалобы (п. 3 ст. 139.2 НК РФ, Информация ФНС России от 09.02.2011 "О содержании жалобы, подаваемой в налоговый орган");
- наименование, дата и номер обжалуемого решения налогового органа (пп. 2 п. 2 ст. 139.2 НК РФ);
- точное наименование налогового органа, решение которого вы обжалуете (пп. 3 п. 2 ст. 139.2 НК РФ);
- основания, по которым вы считаете, что ваши права нарушены (пп. 4 п. 2 ст. 139.2 НК РФ).
Здесь следует отразить сведения о проведенной проверке (вид проверки, период ее проведения, проверяемые налоги и др.), а также пункты решения, с которыми вы не согласны.
Кроме того, нужно указать сумму, взыскание которой вы оспариваете, то, на что ссылается налоговый орган по конкретному эпизоду, а также привести аргументы в свою пользу.
Сумму оспариваемых требований налоговая служба рекомендует указывать в разрезе налога, вычета, в котором отказано, пени, штрафа (Информация ФНС России от 09.02.2011 "О содержании жалобы, подаваемой в налоговый орган").
Аргументы следует формулировать кратко и четко со ссылками на статьи Налогового кодекса РФ. Не забудьте, что ссылаться нужно на нормы в редакции, которая действовала в спорный период, а не в тот период, когда составляется жалоба.
Постарайтесь подобрать судебные акты, подтверждающие вашу правоту. Желательно, чтобы они были изданы арбитражными судами вашего судебного округа, Высшим Арбитражным Судом РФ или Верховным Судом РФ.
Обратите внимание!
В соответствии с Законом РФ о поправке к Конституции РФ от 05.02.2014 N 2-ФКЗ Высший Арбитражный Суд РФ упразднен, а вопросы осуществления правосудия, отнесенные к его ведению, переданы в юрисдикцию Верховного Суда РФ (ч. 1, 2 ст. 2 Закона N 2-ФКЗ).
Вместе с тем арбитражные суды Российской Федерации и после упразднения ВАС РФ могут в своих решениях ссылаться на сохранившие силу постановления Пленума ВАС РФ по вопросам судебной практики и постановления Президиума ВАС РФ. Кроме того, они могут ссылаться на постановления Пленума Верховного Суда РФ по вопросам судебной практики и постановления Президиума Верховного Суда РФ. Такие выводы можно сделать из анализа положения абз. 7 ч. 4 ст. 170 АПК РФ в редакции Федерального закона от 28.06.2014 N 186-ФЗ, которая действует с 6 августа 2014 г. (п. 10 ст. 1, ст. 4 указанного Закона).
Таким образом, и после завершения деятельности ВАС РФ при обжаловании решения налогового органа, вынесенного по итогам проверки, вы можете подкреплять свои доводы позицией ВАС РФ, изложенной в постановлениях Пленума и Президиума ВАС РФ, которые не утратили силу.
При возможности сошлитесь на разъяснения Минфина России, ФНС России или регионального УФНС России. Если вам по спорному эпизоду давала письменные разъяснения ваша инспекция, обязательно сошлитесь и на них.
Однако не стоит надеяться на формальные доказательства вашей правоты, чрезмерно увлекаться толкованием норм права и ссылками на практику. Лучший аргумент - наличие подтверждающих вашу правоту документов (регистров бухгалтерского учета, первичных и иных документов);
- ваши требования (пп. 5 п. 2 ст. 139.2 НК РФ). Здесь вы можете попросить вышестоящий налоговый орган отменить решение инспекции в полном объеме или в части отдельных эпизодов.
Имейте в виду, что требовать полной отмены решения можно, даже если доводы, опровергающие выводы инспекции, приведены в жалобе не по всем пунктам предъявленных вам нарушений. В этом случае обжалованным будет считаться решение в целом, а обязательная досудебная процедура будет соблюдена в отношении всех его эпизодов. При последующем обращении в суд вы сможете оспорить любую часть решения, включая те разделы, доводы по которым в вышестоящий налоговый орган вы не заявляли.
С такой позицией согласился ВАС РФ (п. 67 Постановления Пленума от 30.07.2013 N 57, Постановление Президиума от 19.04.2011 N 16240/10). Нижестоящие суды придерживаются аналогичной точки зрения (Постановления ФАС Московского округа от 12.04.2012 N А40-123929/10-107-687, ФАС Дальневосточного округа от 21.10.2011 N Ф03-5165/2011, ФАС Волго-Вятского округа от 19.07.2011 N А29-11750/2009).
Примечание
Приведенная судебная практика основана на нормах Налогового кодекса РФ, действовавших до вступления в силу Закона N 153-ФЗ, который внес существенные изменения в процедуру обжалования ненормативных актов налоговых органов.
Поскольку аналогичные нормы об обязательном досудебном обжаловании решений налоговых органов, принятых по итогам налоговых проверок, действуют и после вступления в силу указанного Закона, полагаем, что выводы, сделанные судами, актуальны и сейчас.
Жалоба должна быть подписана самим налогоплательщиком либо его представителем (п. п. 1, 6 ст. 139.2 НК РФ). Права уполномоченного представителя необходимо документально подтвердить, приложив к жалобе соответствующую доверенность (п. п. 4, 6 ст. 139.2 НК РФ). Если к жалобе прилагается копия доверенности, то она должна быть заверена (Постановление ФАС Дальневосточного округа от 24.12.2009 N Ф03-7521/2009). Также целесообразно заверить жалобу печатью.
К жалобе вы вправе приложить обосновывающие ее документы (п. п. 5, 6 ст. 139.2 НК РФ).
В их составе ФНС России рекомендует приложить (Информационное сообщение от 15.02.2011 "О документах, которые рекомендуется приложить к жалобе, подаваемой в налоговый орган"):
- документы, подтверждающие обстоятельства, на которых вы основываете свои требования;
- расчет оспариваемых сумм налогов, сборов, пеней, штрафов, налогового вычета, на который вы претендуете, и иные расчеты.
В тексте жалобы следует привести перечень прилагаемых документов (Информация ФНС России от 09.02.2011 "О содержании жалобы, подаваемой в налоговый орган"). В нем целесообразно указать их названия, реквизиты и количество страниц.
ПРИМЕР