Глава 6. Налогообложение имущества предприятий
После изучения данной главы вы сможете:
• дать характеристику имущественных налогов;
• объяснить порядок расчета налога на имущество;
• рассказать о перспективах имущественных налогов с учетом положений Налогового кодекса;
• охарактеризовать налог на недвижимость.
Налог на имущество предприятий
Налог на имущество предприятий, являясь важнейшим налогом в системе имущественного налогообложения в Российской Федерации, до настоящего времени не играет сколько-нибудь заметной роли в формировании доходной базы соответствующих бюджетов. Согласно действующему законодательству, налог на имущество зачисляется равными долями в бюджеты субъектов РФ, а также местные бюджеты, однако его доля в системе бюджетных доходов занимает не более 3,5 %. В перспективе роль имущественных налогов так и бюджетной системе должна повыситься. Основное достоинство имущественных налогов заключается в высокой степени стабильности налогооблагаемой базы, а значит, они менее всего подвержены колебаниям в течение налогооблагаемого периода и не зависят от результатов финансово-хозяйственной деятельности предприятий, что позволяет рассматривать их в качестве стабильных доходных источников бюджетов соответствующих уровней. Наиболее перспективным является переход от традиционного имущественного налогообложения, во многом базирующегося на принципах взимания «платы за фонды», к налогообложению недвижимости, когда в качестве объекта обложения выступают не только запасы и затраты, но и стоимость земельных участков.
В настоящее время плательщиками налога на имущество являются:
• предприятия, организации и учреждения, включая предприятия с иностранными инвестициями, считающиеся юридическими лицами по законодательству РФ;
• филиалы и другие обособленные подразделения предприятий» имеющие отдельный баланс и расчетный (текущий) счет;
• иностранные юридические лица, международные объединения и их обособленные подразделения, имеющие имущество на территории РФ.
Предприятия, в состав которых входят территориально обособленные подразделения, не имеющие отдельного баланса и расчетного (текущего) счета, перечисляют налог в бюджет по месту нахождения филиала. Сумма налога, зачисляемого головным предприятием в бюджет по месту нахождения филиала, определяется как произведение налоговой ставки, действующей на территории того субъекта РФ, где расположен филиал, и стоимости имущества филиала. В этом случае сумма налога, подлежащего уплате в бюджет по месту расположения главного предприятия, определяется как разница между суммой, исчисленной в целом по предприятию, и суммой, уплаченной по месту нахождения территориально обособленного филиала.
Объектом налогообложения являются основные средства, нематериальные активы, запасы и затраты, находящиеся на балансе налогоплательщика. Основные средства, нематериальные активы, малоценные и быстроизнашивающиеся предметы учитываются по остаточной стоимости.
Для предприятий, осуществляющих какие-либо работы в рамках договора о совместной деятельности, установлен особый порядок налогообложения имущества, как объединенного, так и созданного либо приобретенного в результате этой деятельности. Поскольку объединенное имущество не является самостоятельным объектом налогообложения, оно учитывается при расчете налога на имущество у того участника договора, который передал это имущество дня осуществления совместной деятельности. Что же касается созданного или приобретенного в результате совместной деятельности имущества, то оно учитывается у каждого участника в соответствии с установленной долей по договору.
Для целей налогообложения определяются:
• налогооблагаемый период;
• среднегодовая стоимость имущества;
• налогооблагаемая база.
Налогооблагаемым периодом является календарный год, отчетными периодами – I квартал отчетного года, I полугодие и 9 месяцев.
Если предприятие учреждено не с начала года, то налогооблагаемый период определяется в зависимости от конкретного срока учреждения предприятия:
• при учреждении в первой половине квартала (до 15-го числа 2-го месяца каждого квартала) период создания принимается за полный квартал;
• при учреждении во второй половине квартала налогооблагаемый период начинается с 1-го числа месяца, следующего за кварталом учреждения.
Например, предприятие было зарегистрировало 15 февраля 2000 г., т. е. в первой половине I квартала (15-го числа второго месяца квартала), его налогооблагаемый период начинается с начала первого квартала.
Среднегодовая стоимость имущества рассчитывается на основе данных о стоимости имущества, включаемого в налогооблагаемую базу на 1-е число первого месяца каждого квартала года за соответствующий налогооблагаемый период. Расчет производится по формулам, приведенным в табл. 6.1.
Таблица 6.1
| Налогооблагаемый период | Формулы расчета |
| I квартал | (1/2 стоимости имущества на 1.01. отчетного года + ½ стоимости на 1.04.):4 |
| I полугодие | (1/2 стоимости имущества на 1.01. отчетного года + полная стоимость имущества на 1.04 + 1/2 стоимости имущества на 1.07) : 4 |
| 9 месяцев | (1/2 стоимости имущества на 1.01 отчетного года + полная стоимость имущества на 1.04, 1.07 + 1/2 стоимости имущества на 1.10): 4 |
| год | (1/2 стоимости имущества на 1.01 отчетного года + полная стоимость на 1.04, 1.07, 1.10 + 1/2 стоимости имущества на 1.01 следующего за отчетным года) : 4 |
Налогооблагаемая база рассчитывается на основе данных об отражаемых в активе баланса остатках по следующим счетам бухгалтерского учета:
§ 01 «Основные средства» и 03 «Доходные вложения в материальные ценности» (за вычетом суммы износа);
§ 04 «Нематериальные активы» (за вычетом суммы износа, учитываемого на счете 05 «Амортизация нематериальных активов»);
§ 10 «Материалы»;
§ 12 «Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы» (за минусом сумм износа, учитываемого на счете 13 «Износ малоценных и быстроизнашивающихся предметов»);
§ 15 «Заготовление и приобретение материалов»;
§ 16 «Отклонение в стоимости материалов»;
§ 20 «Основное производство»;
§ 21 «Полуфабрикаты собственного производства»;
§ 23 «Вспомогательные производства»;
§ 29 «Обслуживание производства и хозяйства»;
§ 30 «Некапитальные работы»;
§ 31 «Расходы будущих периодов»;
§ 36 «Выполненные этапы по незавершенным работам»;
§ 40 «Готовая продукция»;
§ 41 «Товары»;
§ 44 «Издержки обращения»;
§ 45 «Товары отгруженные».
В налогооблагаемой базе учитываются также прочие запасы и затраты, отражаемые по статье «Прочие запасы и затраты» раздела II актива баланса. В расчетах налогооблагаемой базы остаточная стоимость основных фондов (средств) исчисляется плательщиками по восстановительной стоимости, начиная с даты переоценки. При определении налогооблагаемой базы учитывается стоимость имущества, освобождаемого от налога в соответствии с действующим законодательством.
Льготы по налогу на имущество можно разделить на две группы. К первой из них относятся льготы, связанные с полным освобождением каких-либо организаций от данного налога. В частности, от налога освобождается имущество:
§ бюджетных учреждений и организаций, органов законодательной (представительной) и исполнительной власти, органов местного самоуправления, Пенсионного фонда РФ, Фонда социального страхования РФ, Государственного фонда занятости населения РФ, Федерального фонда обязательного медицинского страхования;
§ коллегий адвокатов и их структурных подразделений;
§ предприятий по производству, переработке и хранению сельскохозяйственной продукции, выращиванию, лову и переработке рыбы и морепродуктов при условии, что выручка от указанных видов деятельности составляет не менее 70 % общей суммы выручки от реализации продукции (работ, услуг);
§ специализированных протезно-ортопедических предприятий;
§ используемое исключительно для нужд образования и культуры. К нуждам образования и культуры относится имущество, используемое для дошкольных и других учреждений образования, учебно-производственных комбинатов и учебных участков, учебно-опытных, опытных хозяйств, мастерских, цехов, ведущих подготовку и переподготовку рабочих и специалистов; оздоровительных спортивных лагерей и лагерей труда и отдыха для детей и учащейся молодежи; центров, клубов и кружков (в сфере образования); предприятий и организаций, выпускающих или реализующих учебно-техническую продукцию, наглядные пособия и оборудование для учебных заведений, осуществляющих снабжение, ремонт и хозяйственное обслуживание учреждений образования (в доле, относящейся к указанной продукции, работам и услугам); курсовой сети по профессиональной подготовке и переподготовке населения; детских экскурсионно-туристических организаций, а также других учреждений и организаций, деятельность которых отвечает целям образования: стационарных и передвижных клубов (домов и дворцов культуры); библиотек; музеев; зоопарков; парков культуры и отдыха; социально-культурных специализированных и многофункциональных комплексов и объединений; научно-методических центров творчества и культурно-просветительной работы; театров, стационарных и передвижных цирков; филармоний; кинопроката; кинотеатров; киноустановок; киностудий; планетариев; религиозных объединений и организаций, национально-культурных обществ; предприятий народных художественных промыслов. К народным художественным промыслам относятся все виды производства художественных изделий утилитарного или декоративного назначения, основанные на преемственности, исторически сложившихся традициях народного декоративно-прикладного искусства. В свою очередь, к изделиям народных художественных промыслов относятся изделия признанного художественного достоинства, при изготовлении которых применяется ручной или механизированный творческий труд художников и мастеров, развиваются традиции народного искусства, сохраняются стилистические особенности данного промысла, а к предприятиям народных художественных промыслов – предприятия, в объеме промышленной продукции которых изделия народных художественных промыслов составляют не менее 50 % (пункт 2 Указа Президента Российской Федерации от 7 октября 1994 г. № 1987 «О мерах государственной поддержки народных художественных промыслов»);
§ используемое для образования страхового и сезонного запасов на предприятиях, связанных с сезонным (природно-климатическим) циклом поставок и работ, а также запасов, созданных в соответствии с решениями федеральных органов исполнительной власти, соответствующих органов государственной власти субъектов РФ и органов местного самоуправления. К таким запасам относятся, в частности:
– материальные ценности предприятий, законсервированные в соответствии с указанным порядком;
– материальные ценности жилищно-строительных, дачно-строительных и гаражных кооперативов, садоводческих товариществ;
– материальные ценности общественных объединений, ассоциаций, осуществляющих свою деятельность за счет целевых взносов граждан и отчислений предприятий и организаций из оставшейся в их распоряжении после уплаты налогов и других обязательных платежей.
Общественные объединения, ассоциации, осуществляющие предпринимательскую деятельность, в том числе по ведению приносящих доход внереализационных операций, таких как сдача в аренду имущества или хранение средств на депозитных счетах в банках, являются плательщиками налога на имущество в общеустановленном порядке. Уплата налога производится за период осуществления предпринимательской деятельности. Не рассматривается как предпринимательская деятельность:
§ отраженное в договоре на расчетно-кассовое обслуживание обязательство банка по уплате общественным объединениям и ассоциациям процента за остаток средств на расчетном (текущем) счете;
§ операции общественных организаций инвалидов, а также других предприятий, учреждений и организаций, в которых инвалиды составляют не менее 50 % от общего числа работников. (Под общим числом работников понимается среднесписочная численность предприятия, учреждения и организации, в которую включаются работники, состоящие в штате, а также совместители (без внутренних) и работники, выполняющие работу по договору подряда и другим договорам гражданско-правового характера);
§ научно-исследовательских учреждений, предприятий и организаций Российской академии наук, Российской академии медицинских наук, Российской академии сельскохозяйственных наук, Российской академии образования, Российской академии архитектуры и строительных наук, Российской академии художеств, составляющих их научно-исследовательскую, опытно-производственную или экспериментальную базу;
§ государственных научных центров, а также научно-исследовательских, конструкторских учреждений (организаций), опытных и опытно-экспериментальных предприятий независимо от организационно-правовых форм и форм собственности, в объеме работ которых за отчетный год научно-исследовательские, опытно-конструкторские и экспериментальные работы составляют не менее 70 %, а также их филиалов и других аналогичных подразделений, имеющих отдельный баланс и расчетный (текущий) счет, при соблюдении указанных условий;
§ используемое (предназначенное) исключительно для отдыха или оздоровления детей в возрасте до 18 лет;
§ предприятий, учреждений, исполняющих уголовные наказания в виде лишения свободы;
§ Российского фонда федерального имущества, фондов имущества субъектов РФ, районов (за исключением районов в городах), городов (за исключением городов районного подчинения);
§ специализированных предприятий (по перечню, утверждаемому Правительством Российской Федерации), производящих медицинские и ветеринарные иммунобиологические препараты, предназначенные для борьбы с эпидемиями и эпизоотиями;
§ органов управления и подразделений Государственной противопожарной службы при осуществлении ими своих функций, установленных законодательством РФ;
§ иностранных и российских юридических лиц, используемых на период реализации целевых социально-экономических программ (проектов) жилищного строительства, создания, строительства и содержания центров профессиональной переподготовки военнослужащих, лиц, уволенных с военной службы, и членов их семей, осуществлющих за счет займов, кредитов и безвозмездной финансовой помощи, предоставляемых международными организациями и правительствами иностранных государств, иностранными юридическими и физическими лицами в соответствии с межправительственными и межгосударственными соглашениями, а также соглашениями, подписанными по поручению Правительства Российской Федерации уполномоченными им органами государственного управления;
§ профессиональных аварийно-спасательных служб, профессиональных аварийно-спасательных формирований.
Вторая группа льгот связана с освобождением от налога отдельных видов имущества, принадлежащего предприятию. Для целей налогообложения стоимость имущества предприятия уменьшается на балансовую стоимость (за вычетом суммы износа по соответствующим объектам):
§ объектов жилищно-коммунальной и социально-культурной сферы, полностью или частично находящихся на балансе налогоплательщиков. К объектам жилищно-коммунальной сферы, в частности, относятся: жилой фонд; гостиницы (без туристических); дома и общежития для приезжих; коммунальное хозяйство; объекты внешнего благоустройства; улично-дорожная сеть; искусственные сооружения; объекты инженерной защиты города; зеленые насаждения общего пользования; уличное освещение; сооружения санитарной уборки городов; здания и подсобные сооружения дорожно-мостового, зеленого хозяйства и инженерной защиты городов; сооружение и оборудование пляжей и переправ; элементы простейшего водоснабжения; объекты коммунального и бытового водоснабжения; очистные сооружения водопровода и канализации со всем оборудованием, механизмами, арматурой и емкостями, все виды водозаборных сооружений, артезианские скважины, сети водопровода и канализации с сооружениями на них, насосные и воздуходувные станции, водонапорные башни; объекты газо-, тепло- и электроснабжения населения и для коммунально-бытовых нужд; районные и другие тепловые сети; районные и другие котельные; участки, цехи, базы, мастерские, гаражи, специальные машины и механизмы, складские помещения, предназначенные для технического обслуживания и ремонта объектов жилищно-коммунального хозяйства. К объектам социально-культурной сферы относятся: объекты культуры и искусства, образования, физкультуры и спорта, здравоохранения, социального обеспечения и непроизводственных видов бытового обслуживания населения. Под балансовой стоимостью объекта понимеются .стоимость его имущества по статьям актива баланса, отражающим объект налогообложения;
§ объектов, используемых исключительно для охраны природы, пожарной безопасности или гражданской обороны;
§ имущества, используемого для производства, переработки и хранения сельскохозяйственной продукции, выращивания, лова и переработки рыбы;
§ ледоколов, судов с ядерными энергетическими установками и судов атомно-технологического обслуживания; магистральных трубопроводов, железнодорожных путей сообщения, в том числе подъездных путей, принадлежащих железной дороге, автомобильных дорог общего пользования, линий связи и энергопередачи, а также сооружений, предназначенных для поддержания в эксплуатационном состоянии указанных объектов; спутников связи;
§ земли;
§ специализированных судов, механизмов и оборудования, необходимых для использования не более трех месяцев в году для обеспечения нормального функционирования различных видов транспорта, а также автомобильных дорог общего пользования;
§ эталонного и стендового оборудования территориальных органов Комитета Российской Федерации по стандартизации, метрологии и сертификации;
§ мобилизационного резерва и мобилизационных мощностей.
В целях правильного применения льгот предприятия обязаны обеспечить раздельный учет имущества.
Законодательные (представительные) органы субъектов РФ, органы местного самоуправления могут устанавливать для отдельных категорий плательщиков дополнительные льготы по налогу в пределах сумм, зачисляемых в бюджеты субъектов Российской Федерации.
Расчет налога осуществляется на основе среднегодовой стоимости имущества за соответствующий налогооблагаемый период и ставки налога, установленной на текущий календарный год органами законодательной (представительной) власти субъектов РФ. Предельный размер ставки устанавливается Законом Российской Федерации. В настоящее время предельный размер ставки налога на имущество в целом по России составляет 2 %.
Сумма налога исчисляется предприятиями ежеквартально нарастающим итогом с начала года с учетом стоимости имущества, освобождаемого от налога в соответствии с предоставленными льготами.
Налог на недвижимость
Проектом специальной части Налогового кодекса предусмотрена поэтапная замена действующих ныне имущественных налогов на налог на недвижимость, который должен вводиться на региональном уровне. Конкретный порядок налогообложения недвижимости на территории субъектов РФ будет устанавливаться законами, принимаемыми законодательным (представительным) органом власти субъектов Российской Федерации. С момента введения в действие закона о налоге на недвижимость на территории соответствующего субъекта РФ прекращается действие законов, определяющих порядок исчисления и уплаты налога на имущество организаций, земельного налога и налога на имущество физических лиц.
Плательщиками налога признаются организации и физические лица, которые являются собственниками недвижимости, выступающей в качестве объектов налогообложения. Объектами налогообложения признаются находящиеся на территории субъекта РФ земельные участки, здания, строения, сооружения (в том числе подземные), жилые и нежилые помещения, а также доли в таких объектах недвижимости, находящихся в долевой собственности, а также объекты незавершенного строительства. Порядок включения объектов незавершенного строительства в состав налогооблагаемой недвижимости определяется органами власти субъектов РФ, ответственными за проведение политики в области строительства, архитектуры, градостроительства и жилищно-коммунального хозяйства.
Не относятся к объектам налогообложения следующие виды недвижимости:
1) недвижимость органов государственной власти и управления, ЦБ РФ и его учреждений, органов местного самоуправления, бюджетных организаций;
2) недвижимость, находящаяся в собственности, пользовании или на ином законном основании у религиозных организаций или организаций инвалидов;,
3) недвижимость, находящаяся в собственности иностранных государств или международных организаций в соответствии с действующими международными договорами, одной из сторон которых является РФ;
4) недвижимость мобилизационного назначения, испытательные полигоны, снаряжательные базы, аэродромы и иные объекты особого назначения;
5) недвижимость предприятий (организаций) государственного резерва.
Налоговая база в отношении каждого объекта налогообложения определяется исходя из оценки его рыночной стоимости, которая производится ежегодно на подведомственной территории специальной организацией по оценке и налоговому учету недвижимости, создаваемой органом власти субъекта РФ.
Проектом Налогового кодекса предусмотрена налоговая льгота в отношении объектов жилого назначения: налогооблагаемая база на недвижимость жилого назначения должна составлять не более 10 % от оценки рыночной стоимости. Вместо данной налоговой льготы законодательные (представительные) органы власти субъектов РФ вправе установить иные налоговые льготы, обеспечивающие социальные гарантии для населения.
Налог на недвижимость рассчитывается по ставкам, определяемым документами законодательных (представительных) органов власти субъектов Российской Федерации. В то же время, согласно проекту Налогового кодекса, максимальная ставка налога не может превышать 2 %. При этом допускается установление дифференцированных налоговых ставок в зависимости от использования недвижимости, категорий налогоплательщиков или иных обстоятельств, предусмотренных законом о налоге, принимаемом законодательным (представительным) органом власти субъекта РФ. Однако установление индивидуальных налоговых ставок для отдельных налогоплательщиков не допускается.
Сумма налога определяется ежегодно в отношении каждого объекта налогообложения исходя из налоговой базы, исчисленной по состоянию на 1 января соответствующего налогового периода. Сумма налога определяется налоговыми органами по месту нахождения объекта налогообложения.
При переходе права собственности, владения или пользования объектом налогообложения от одного лица к другому, приводящем к смене налогоплательщика в отношении этого объекта, в течение календарного года налог уплачивается первоначальным и последующим налогоплательщиками в долях, пропорциональных налоговым периодам. При получении объекта налогообложения в порядке наследования либо дарения обязанность по исполнению налогового обязательства в отношении полученного объекта в части, не исполненной первоначальным налогоплательщиком, возлагается на нового собственника.
В отношении вновь созданных либо уничтоженных (полностью разрушенных) объектов налогообложения налог уплачивается в доле, пропорциональной продолжительности соответствующего налогового периода в отношении указанного объекта. При этом первым днем налогового периода в отношении вновь созданного объекта признается день регистрации права собственности на него. Извещение об уплате налога вручается каждому налогоплательщику налоговым органом не позднее 31 марта текущего налогового периода. Порядок и сроки уплаты налога устанавливаются законом о налоге, принимаемым законодательным (представительным) органом власти субъекта РФ.
Контрольные вопросы
1. В чем состоят достоинства и недостатки имущественных налогов?
2. Что является объектом налогообложения налогом на имущество предприятий?
3. Как рассчитывается среднегодовая стоимость имущества? Какие льготы по налогу на имущество вы знаете?
4. Кто является плательщиком налога на недвижимость?
5. Что является объектом обложения налогом на недвижимость? Как определяется налоговая база для уплаты налога на недвижимость?
Список литературы
1. Налоговый кодекс РФ. Часть I.
2. Налоговый кодекс РФ. Специальная часть. КС. - «Интернет»: Http/www. consultant, ru.
3. Закон РФ «О налоге на имущество предприятий» от 13.12.91 г. № 2030-1 (с изменениями и дополнениями).
4. Инструкция ГИС РФ «О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на имущество предприятий» от 08.06.95 г. № 33 (с изменениями дополнениями).
Дополнительная литература:
1. Бюджетная система РФ: Учебник / М. В. Романовский и др.; Под ред. М. В. Романовского, О. В. Врублевской, 2-е изд., испр. и перераб. - М.: Юрайт, 2000.
2. Налоги и налоговое право: Учебное пособие / Под ред. А. В. Брызгалина. - М.: Аналитика-Пресс, 1997.