Техника составления бухгалтерского баланса
В форме Бухгалтерского баланса, утвержденной Приказом Минфина России от 02.07.2010 N 66н, разд. I выглядит следующим образом (с учетом кодов строк, приведенных в Приложении N 4 к Приказу N 66н).
┌───────┬─────────────────────────────────┬────┬───────┬───────────┬───────────┐
│Пояс- │ Наименование показателя │ Код│На ____│ На 31 │ На 31 │
│нения │ │ │20__ г.│ декабря │ декабря │
│ │ │ │ │ 20__ г. │ 20__ г. │
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼───────┼───────────┼───────────┤
│ 1 │ 2 │ 3 │ 4 │ 5 │ 6 │
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼───────┼───────────┼───────────┤
│ │ АКТИВ │ │ │ │ │
│ │ │ │ │ │ │
│ │ I. ВНЕОБОРОТНЫЕ АКТИВЫ │ │ │ │ │
│ │Нематериальные активы │1110│ │ │ │
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼───────┼───────────┼───────────┤
│ │Результаты исследований и │1120│ │ │ │
│ │разработок │ │ │ │ │
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼───────┼───────────┼───────────┤
│ │Основные средства │1130│ │ │ │
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼───────┼───────────┼───────────┤
│ │Доходные вложения в материальные │1140│ │ │ │
│ │ценности │ │ │ │ │
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼───────┼───────────┼───────────┤
│ │Финансовые вложения │1150│ │ │ │
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼───────┼───────────┼───────────┤
│ │Отложенные налоговые активы │1160│ │ │ │
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼───────┼───────────┼───────────┤
│ │Прочие внеоборотные активы │1170│ │ │ │
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼───────┼───────────┼───────────┤
│ │Итого по разделу I │1100│ │ │ │
└───────┴─────────────────────────────────┴────┴───────┴───────────┴───────────┘
│ │ II. ОБОРОТНЫЕ АКТИВЫ │ │ │ │ │
│ │Запасы │1210│ │ │ │
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼───────┼───────────┼───────────┤
│ │Налог на добавленную стоимость по│ │ │ │ │
│ │приобретенным ценностям │1220│ │ │ │
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼───────┼───────────┼───────────┤
│ │Дебиторская задолженность │1230│ │ │ │
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼───────┼───────────┼───────────┤
│ │Финансовые вложения (за │1240│ │ │ │
│ │исключением денежных │ │ │ │ │
│ │эквивалентов) │ │ │ │ │
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼───────┼───────────┼───────────┤
│ │Денежные средства и денежные │1250│ │ │ │
│ │эквиваленты │ │ │ │ │
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼───────┼───────────┼───────────┤
│ │Прочие оборотные активы │1260│ │ │ │
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼───────┼───────────┼───────────┤
│ │Итого по разделу II │1200│ │ │ │
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼───────┼───────────┼───────────┤
│ │БАЛАНС │1600│ │ │ │
└───────┴─────────────────────────────────┴────┴───────┴───────────┴───────────┘
┌───────┬─────────────────────────────────┬────┬───────┬───────────┬───────────┐
│Пояс- │ Наименование показателя │ Код│На ____│ На 31 │ На 31 │
│нения │ │ │20__ г.│ декабря │ декабря │
│ │ │ │ │ 20__ г. │ 20__ г. │
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼───────┼───────────┼───────────┤
│ 1 │ 2 │ 3 │ 4 │ 5 │ 6 │
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼───────┼───────────┼───────────┤
│ │ ПАССИВ │ │ │ │ │
│ │ │ │ │ │ │
│ │ III. КАПИТАЛ И РЕЗЕРВЫ │ │ │ │ │
│ │Уставный капитал (складочный │1310│ │ │ │
│ │капитал, уставный фонд, вклады │ │ │ │ │
│ │товарищей) │ │ │ │ │
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼───────┼───────────┼───────────┤
│ │Собственные акции, выкупленные у │1320│ ( ) │ ( ) │ ( ) │
│ │акционеров │ │ │ │ │
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼───────┼───────────┼───────────┤
│ │Переоценка внеоборотных активов │1340│ │ │ │
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼───────┼───────────┼───────────┤
│ │Добавочный капитал (без │1350│ │ │ │
│ │переоценки) │ │ │ │ │
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼───────┼───────────┼───────────┤
│ │Резервный капитал │1360│ │ │ │
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼───────┼───────────┼───────────┤
│ │Нераспределенная прибыль │1370│ │ │ │
│ │(непокрытый убыток) │ │ │ │ │
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼───────┼───────────┼───────────┤
│ │Итого по разделу III │1300│ │ │ │
└───────┴─────────────────────────────────┴────┴───────┴───────────┴───────────┘
│ │ IV. ДОЛГОСРОЧНЫЕ ОБЯЗАТЕЛЬСТВА │ │ │ │ │
│ │Заемные средства │1410│ │ │ │
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼───────┼───────────┼───────────┤
│ │Отложенные налоговые │1420│ │ │ │
│ │обязательства │ │ │ │ │
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼───────┼───────────┼───────────┤
│ │Оценочные обязательства │1430│ │ │ │
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼───────┼───────────┼───────────┤
│ │Прочие обязательства │1450│ │ │ │
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼───────┼───────────┼───────────┤
│ │Итого по разделу IV │1400│ │ │ │
└───────┴─────────────────────────────────┴────┴───────┴───────────┴───────────┘
│ │ V. КРАТКОСРОЧНЫЕ ОБЯЗАТЕЛЬСТВА │ │ │ │ │
│ │Заемные средства │1510│ │ │ │
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼────────┼───────────┼───────────┤
│ │Кредиторская задолженность │1520│ │ │ │
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼────────┼───────────┼───────────┤
│ │Доходы будущих периодов │1530│ │ │ │
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼────────┼───────────┼───────────┤
│ │Оценочные обязательства │1540│ │ │ │
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼────────┼───────────┼───────────┤
│ │Прочие обязательства │1550│ │ │ │
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼────────┼───────────┼───────────┤
│ │Итого по разделу V │1500│ │ │ │
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼────────┼───────────┼───────────┤
│ │БАЛАНС │1700│ │ │ │
└───────┴─────────────────────────────────┴────┴────────┴───────────┴───────────┘
┌───────┬─────────────────────────────────┬────┬────────┬───────────┬───────────┐
│Пояс- │ Наименование показателя │ Код│ На 31 │ На 31 │ На 31 │
│нения │ │ │ декабря│ декабря │ декабря │
│ │ │ │ 2011 г.│ 2010 г. │ 2009 г. │
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼────────┼───────────┼───────────┤
│ 1 │ 2 │ 3 │ 4 │ 5 │ 6 │
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼────────┼───────────┼───────────┤
│ 5.3, │Кредиторская задолженность │1520│ 9 512 │ 14 828 │ 15 260 │
│ 5.4 │ │ │ │ │ │
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼────────┼───────────┼───────────┤
│ │в том числе: │ │ │ │ │
│ │перед поставщиками и подрядчиками│1521│ 2 542 │ 3 846 │ 4 656 │
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼────────┼───────────┼───────────┤
│ │перед покупателями и заказчиками │1522│ 2 619 │ 2 300 │ 2 164 │
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼────────┼───────────┼───────────┤
│ │перед персоналом организации │1523│ 2 014 │ 3 571 │ 3 904 │
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼────────┼───────────┼───────────┤
│ │перед бюджетом по налогам и │1524│ 1 427 │ 2 869 │ 2 160 │
│ │сборам │ │ │ │ │
├───────┼─────────────────────────────────┼────┼────────┼───────────┼───────────┤
│ │перед государственными │1525│ 377 │ 1 401 │ 1 434 │
│ │внебюджетными фондами │ │ │ │ │
└───────┴─────────────────────────────────┴────┴────────┴───────────┴───────────┘
Заполнение раздела I "Внеоборотные активы"
В разделе показывается:
по статье "Нематериальные активы" - остаточная стоимость активов, учитываемых на счете 04.01 (разность сальдо на счетах 04.01 и 05);
по статье " Результаты исследований и разработок" - остаточная стоимость активов, учитываемых на счете 04.02;
по статье "Основные средства" - остаточная стоимость активов, учитываемых на счете 01 (разность сальдо на счетах 01 и 02.01);
по статье "Доходные вложения в материальные ценности" - остаточная стоимость активов, учитываемых на счете 03 (разность сальдо на счетах 03 и 02.02);
По статье "Финансовые вложения" (в старой форме называлась "Долгосрочные финансовые вложения") по умолчанию выводится сальдо по счету 58.01.1 "Паи". Остатки по всем остальным активам на счете 58 по умолчанию учитываются при заполнении одноименного показателя раздела II "Оборотные активы". Если на счете 58, имеются остатки по другим долгосрочным финансовым вложениям, кроме тех, что учтены на счете 58.01.1, то для соответствующих ячеек строк с кодами 1150 и 1240 нужно установить режим "заполнять автоматически с корректировкой" и указать сумму корректировки (см. рис. 4). Обратите внимание, что для строки 1240 сумма корректировки указывается со знаком минус.
"Отложенные налоговые активы" показывается сальдо по счету 09 «Отложенные налоговые активы».
В старой форме была статья "Незавершенное строительство", в которой приводились остатки на счетах 07, 08.01-08.04. В текущей версии регламентированного отчета данные о незавершенном производстве отдельно не приводятся, а учитываются при заполнении показателя "Прочие внеоборотные активы".
Некоторые специалисты считают, что в соответствии с п.20 ПБУ 4/99 при заполнении статьи «Основные средства» необходимо учитывать сальдо по счетам 07 «Оборудование к установке», 08.01 «Приобретение земельных участков», 08.02 «Приобретение объектов природопользования», 08.03 «Строительство основных средств» и 08.04 «Приобретение основных средств». По этому поводу заметим, что во-первых, указанные счета могут использоваться организациями и для формирования первоначальной стоимости доходных вложений в материальные ценности; во-вторых, в текущей версии отчета не предусмотрена возможность выделения незавершенного строительства по отдельной строке «в том числе» к статье «Основные средства» для минимизации риска споров с налоговыми органами по налогу на имущество.
По аналогии при заполнении статьи «Нематериальные активы» считают необходимым учитывать сальдо по счету 08.05 «Приобретение нематериальных активов»), а при заполнении статьи «Результаты исследований и разработок» - сальдо по счету 08.08 «Выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ».
Заполнение раздела II "Оборотные активы"
Состав показателей раздела II новой формы бухгалтерского баланса представлен на рис. 5.
Как и в старой форме, в этом разделе показывается:
по статье "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" - сальдо по счету 19;
по статье "Денежные средства" - сальдо по счетам 50 (за исключением 50.03 "Денежные документы" и 50.23 "Денежные документы (в валюте)"), 51, 52, 55 (за исключением 55.03 "Депозитные счета" и 55.23 "Депозитные счета (в валюте)") и 57. Остатки на счетах 50.03 учитываются в составе прочих оборотных активов, остатки на счетах 55.03 и 55.23 - в составе финансовых вложений (код строки 1240);
по статье "Прочие оборотные активы" - кроме остатков на счетах 50.03, 50.23 и 97 также остатки по счету 94.
В старой форме значение по статье "Запасы" подсчитывалось как сумма значений строк "в том числе". По новым правилам детальная информация о запасах приводится в пояснении № 4 к бухгалтерскому балансу. Соответственно значение по строке с кодом 1210 по умолчанию теперь подсчитывается как сумма остатков на счетах 10, 11, 15, 16, 20, 21, 23, 28, 41, 43, 44, 45, 46, 97 за минусом остатков резервов под снижение стоимости материальных ценностей (кредитовое сальдо по счету 14).
В старой форме информация о дебиторской задолженности приводилась с ее подразделением на долгосрочную и краткосрочную, с выделением, в том числе, задолженности покупателей и заказчиков. По новым правилам детальная информация о дебиторской задолженности приводится в пояснении № 5 к бухгалтерскому балансу. Соответственно, значение по строке с кодом 1230 по умолчанию теперь подсчитывается как сумма дебетовых остатков на счетах учета расчетов (60, 62, 68, 69, 70, 71, 73, 75, 76) за минусом остатков резервов сомнительных долгов (кредитовое сальдо по счету 63).
Если на счетах учета расчетов на дату, указанную в графе, к которой они относятся, имеются остатки дебиторской задолженности, погашение которой ожидается более чем через 12 месяцев после даты, то их следует показать в разделе I по статье "Прочие внеоборотные активы" (код строки 1170). Чтобы это сделать, нужно для соответствующей ячейки по строке 1230 установить режим "заполнять автоматически с корректировкой" и указать сумму корректировки со знаком минус. Такой же режим нужно установить для ячейки с кодом 1170 и указать сумму корректировки.
В частности, в письме Минфина России от 24.01.2011 № 07-02-18/01 таким образом (т. е. в разделе I) рекомендуется отражать суммы выданных под капитальное строительство авансов и предварительной оплаты.
Заполнение раздела III "Капитал и резервы"
Состав показателей раздела III новой формы бухгалтерского баланса для коммерческих организаций представлен на рис. 6.
Как и в старой форме, в этом разделе приводится:
по статье "Уставный капитал (складочный капитал, уставный фонд, вклады товарищей)" - сальдо по счету 80;
по статье "Собственные акции, выкупленные у акционеров" - сальдо по счету 81 (с минусом);
по статье "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" - сальдо по счетам 84 и 99.
В старой форме баланса в разделе III приводилась сводная информация о добавочном капитале. В новой форме предусмотрены две статьи "Переоценка внеоборотных активов" и "Добавочный капитал (без переоценки). В режиме автозаполнения по первой статье выводятся остатки на счете 83.01 "Прирост стоимости имущества по переоценке", а по второй - сумма остальных остатков на счете 83.
Обращаем внимание, что в версии 2.0.20 счет 83.01 плана счетов «1С:Бухгалтерии 8» реструктурирован: к нему открыты субсчета второго уровня:
83.01.1 "Прирост стоимости основных средств"
83.01.2 "Прирост стоимости нематериальных активов"
83.01.3 "Прирост стоимости прочих внеоборотных активов"
В старой форме значение по статье "Резервный капитал" подсчитывалось как сумма резервного фонда, образованного в соответствии с законодательством, и резервов, образованных в соответствии с учредительными документами. Соответственно, значением по строке с кодом 1360 по умолчанию теперь является сальдо по счету 82.
Заполнение раздела IV "Долгосрочные обязательства"
Состав показателей раздела IV новой формы бухгалтерского баланса представлен на рис. 7.
В этом разделе группа статей "Займы и кредиты" получила в новой форме название "Заемные средства". Как и прежде, в режиме автозаполнения по этой статье по умолчанию показываются остатки по счету 67. Обращаем внимание, что считается ошибкой отражение в балансе в составе долгосрочных обязательство не только суммы основного долга по долгосрочным займам и кредитам, но и процентов по ним.
В упоминаемом выше письме Минфина России от 24.01.2011 внимание аудиторов акцентировано на то, что проценты, которые предстоит оплатить в ближайшие 12 месяцев, в балансе должны отражаться как краткосрочные обязательства. В 2009 году в аналогичном письме Минфин России указывал на необходимость показывать как краткосрочные и обязательства по основной сумме долга в случае, если срок погашения заемных средств, ранее представленных в бухгалтерском балансе как долгосрочные обязательства, на отчетную дату составляет менее 12 месяцев. Таким образом, несмотря на то, что ПБУ 15/2008 не предусматривает перевод долгосрочных займов и кредитов в краткосрочные при приближении срока их возврата, на составление отчетности, по мнению Минфина России, этот факт не влияет. Все обязательства со сроком погашения в ближайшие 12 месяцев после отчетной даты, в балансе следует показывать как краткосрочные обязательства. Чтобы это сделать, нужно для соответствующей ячейки по строке 1410 установить режим "заполнять автоматически с корректировкой" и указать сумму корректировки со знаком минус. Такой же режим нужно установить для ячейки с кодом 1510 и указать сумму корректировки.
По статье "Отложенные налоговые обязательства", как и ранее, показывается сальдо по счету 77.
В раздел IV новой формы введен новый показатель "Резервы под условные обязательства". Раскрывать информацию о таких резервах нужно в соответствии с требованиями ПБУ 8/2010 "Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы", утвержденного приказом Минфина России от 13.12.2010 № 167н.
Заполнение раздела V "Краткосрочные обязательства"
Состав показателей раздела V новой формы бухгалтерского баланса.
Как и в старой форме, в этом разделе в режиме автозаполнения приводится:
по статье "Заемные средства" - сальдо по счету 66;
по статье "Доходы будущих периодов" - сальдо по счету 98;
по статье "Резервы предстоящих расходов" - сальдо по счету 96.
В старой форме баланса значение по статье "Кредиторская задолженность" подсчитывалось как сумма значений строк "в том числе". В новой форме таких строк не предусмотрено. Детальная информация о кредиторской задолженности приводится в пояснении № 5 к бухгалтерскому балансу. Соответственно, значение по строке с кодом 1520 по умолчанию теперь подсчитывается как сумма кредитовых остатков на счетах учета расчетов (60, 62, 68, 69, 70, 71, 76).
В отличие от прежней формы в разделе V нет статьи "Задолженность перед участниками (учредителями) по выплате доходов". Остатки такой задолженности на соответствующую отчетную дату учитываются в составе прочих краткосрочных обязательств (код строки 1550).
8. Фальсификация и вуалирование бухгалтерских балансов
Фальсификация баланса связана с подменой одних показателей другими и созданием в этом случае превратного представления о финансовом состоянии предприятия, качественных результатах его деятельности. В отличие от плановой экономики в новых условиях хозяйствования у предприятий появился реальный интерес приукрашивать свою финансовую отчетность. Если раньше, в период функционирования административно-хозяйственной системы управления, причиной искажения показателей отчетности было стремление отразить показатели в соответствии с плановыми, то сейчас — одно из условий выживания предприятия.
Целью фальсификации отчетности является достижение экономической ситуации, которая отвечала бы своекорыстным интересам субъектов хозяйствования. Как правило, такой подход направлен против интересов государства и хозяйственных партнеров предприятия. Характер этих искажений определяется поставленными целями и хозяйственными противоречиями, которые возникают в результате деловых расхождений между хозяйствующими субъектами.
Обычно фальсификация баланса имеет место с целью привлечения инвестиций. Для этого завышают доходы для подъема биржевой стоимости акций данного предприятия либо искажают данные бухгалтерского баланса, на основании которых рассчитываются показатели ликвидности и финансовой устойчивости.
Вуалирование баланса подразумевает искажения в бухгалтерской отчетности в пределах,разрешенных нормативными документами. Причинами вуалирования могут быть объективные и субъективные причины. К объективным относятся причины, вытекающие из оценочных показателей, отраженных в бухгалтерском учете. Например, отразив в учетной политике тот или иной способ списания материальных ресурсов в производство, предприятие может регулировать величину себестоимости продукции. По субъективным причинам бухгалтер намеренно делает непонятными те или иные статьи
бухгалтерской отчетности.
Примерами фальсификации и вуалирования балансов можно считать произвольность оценки отдельных статей баланса, искаженное суммирование или добавление отдельных балансовых цифр, неправильное сальдирование (зачетов) требований и обязательств, не включение в баланс отдельных статей, сохранение в балансе сумм, подлежащих исключению.