Последующие затраты, связанные с объектами основных средств

Пример

Предприятие осуществляет эксплуатацию морских нефтяных месторождений, лицензионными соглашениями предусмотрен демонтаж нефтяной буровой установки по окончании добычи нефти и восстановление морского дна.
В конце декабря 2000 г. на одном из месторождений введена в эксплуатацию буровая установка. Прямые затраты на приобретение буровой установки составили 1 000 д.е., расходы на транспортировку и монтаж 100 д.е., срок полезного использования установлен в 20 лет. Оценочная сумма расходов по выводу из эксплуатации установки и восстановление морского дна после прекращения работы объекта составляет 120 д.е. Ставка дисконтирования для расчета величины резерва на дату признания определена в размере 7 %.

Первоначальная стоимость объекта основных средств

Показатель	Сумма, тыс. руб.
Прямые затраты на приобретение	1 000
Расходы на транспортировку и монтаж
Резерв по текущей дисконтированной стоимости (120 х 1 / 1,0720)	31*
Первоначальная стоимость нефтяной буровой установки	1 131

* - при расчетах используется округление до десятичных знаков.

Ввод в эксплуатацию основного средства будет отражен следующей бухгалтерской записью:
Д-т сч. «Основные средства» 1 131 д.е.
К-т сч. «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» 1 100 д.е.
К-т сч. «Резерв по выводу из эксплуатации» 31 д.е.

Выписка из бухгалтерского баланс на 31.12.2000 г. (д.е.)

Внеоборотные активы:
основные средства	1 131
…
Долгосрочные обязательства:
резервы по выводу из эксплуатации и восстановлению окружающее среды
…

Обратите внимание, что первоначальная сумма признания резерва (дисконтированная стоимость будущего оттока ресурсов на 31.12.2000г. 31 д.е.) отличается от номинальной суммы, по которой ожидается погашение обязательства при выводе из эксплуатации объекта (на 31.12.2020г. 120 д.е) на 89 д.е. (120 д.е. – 31 д.е.). Данная разница представляет собой величину изменения резерва в связи с сокращением периода дисконтирования.

Первоначальная стоимость основных средств собственного изготовления определяется по сумме произведенных компанией затрат.

Административные, общехозяйственные и другие аналогичные косвенные расходы не включаются фактические затраты на приобретение, создание и изготовление, кроме случаев когда они непосредственно связаны с приобретением, созданием или изготовлением основных средств.

При использовании альтернативного подхода, предусмотренного МСФО (IAS) 23 «Затраты по займам» в первоначальную стоимость основных средств включаются расходы на привлечение заемных средств.

Если объект приобретается за счет полученных государственных субсидий, то балансовая стоимость объекта может быть уменьшена на сумму субсидий в соответствии с МСФО (IAS) 20 «Учет государственных субсидий и раскрытие информации о государственной помощи».

Пример.

Производственная компания ААА получила правительственную субсидию в размере 20 млн. д.е. По условия субсидии компания должна направить денежные средства на приобретение производственной линии по выпуску детского питания и приступить к выпуску продукции в течение года. Компания приобрела производственное оборудование стоимостью 100 млн. д.е., и приступила к выпуску детского питания. Срок полезной службы оборудования – 10 лет. Данная государственная субсидия является субсидией, относящейся к активам.
Рассмотрим отражение государственной субсидии двумя способами.
а) как доход будущих периодов.
1. Отражено приобретение производственного оборудования:

Д-т сч. Основные средства	100 млн. д.е.
К-т сч. Расчеты с поставщиками	100 млн. д.е.

2. отражено получение государственной субсидии

Д-т сч. Денежные средства	20 млн. д.е.
К-т сч. Доходы будущих периодов	20 млн. д.е.

3. Начислена амортизация за отчетный период (100 млн. д.е. / 10 лет)

Д-т сч. Расходы на амортизацию	10 млн. д.е.
К-т сч. Амортизация основных средств	10 млн. д.е.

4. часть субсидия признана доходом отчетного периода (20 млн. д.е. / 10 лет)

Д-т сч. Доходы будущих периодов	2 млн. д.е.
К-т сч. Прочие доходы / государственная субсидия	2 млн. д.е.

б) как уменьшение стоимости актива на величину субсидии
1. Отражено приобретение производственного оборудования:

Д-т сч. Основные средства	100 млн. д.е.
К-т сч. Расчеты с поставщиками	100 млн. д.е.

2. отражено получение государственной субсидии

Д-т сч. Денежные средства	20 млн. д.е.
К-т сч. Основное средство	20 млн. д.е.

3. Начислена амортизация за отчетный период (80 млн. д.е. / 10 лет)

Д-т сч. Расходы на амортизацию	8 млн. д.е.
К-т сч. Амортизация основных средств	8 млн. д.е.

Заметьте, что результирующее влияние на финансовую отчетность будет одинаковым при каждом способе учета: чистые активы в балансе увеличились на 72 млн. д.е.; прибыль отчетного периода уменьшилась на 8 млн. д.е.

Выписка из финансовой отчетности компании ААА

Баланс	Отчет о прибылях и убытках
Показатель	Сумма, млн. д.е.	Показатель	Сумма, тыс. руб.
а) как доход будущих периодов
Основное средство в составе активов (100 млн. д.е. – 10 млн. д.е.)		Расходы на амортизацию	(10)
Доходы будущих периодов в составе обязательств (20 – 2)	(18)	Прочие доходы / государственные субсидии
б) как уменьшение стоимости актива на величину субсидии
Основное средство в составе активов (80 млн. д.е. – 8 млн. д.е.)		Расходы на амортизацию	(8)

Объект основных средств может быть приобретен в обмен или путем частичного обмена на объект основных средств другого типа или другой актив. Стоимость получаемого объекта определяется по справедливой стоимости полученного актива, которая эквивалентна справедливой стоимости переданного актива, скорректированная на сумму уплаченных или полученных денежных средств или их эквивалентов.

Изложенное правило справедливо в ситуации, когда обмен является коммерческим. При этом, организация определяет наличие в операции обмена коммерческого содержания по степени ожидаемого изменения своих будущих потоков денежных средств в результате совершения данной операции. Если же обмен не квалифицирован как коммерческий, то первоначальная стоимость приобретенного объекта оценивается по балансовой стоимости переданного актива.

Справедливая стоимость - это сумма, на которую можно обменять актив при совершении сделки между хорошо осведомленными, желающими совершить такую сделку, независимыми друг от друга сторонами.

Пример.

Компания А обменивает легковой автомобиль (первоначальная стоимость 100 д.е., накопленная амортизация 30 д.е., рыночная стоимость автомобиля 60 д.е.) на грузовик (рыночная стоимость 100 д.е.), в результате обмена произведена доплата компанией А в сумме 40 д.е. Отразить операцию в соответствии с МСФО в финансовой отчетности компании А.

Ответ:

МСФО 16 предписывает в случае коммерческого обмена признавать объект по справедливой стоимости полученного, которая в свою очередь равна справедливой стоимости переданного актива, скорректированной на переданные (полученные) денежные средства.

БСновогоОС = ССполученного = ССпереданного +(-) ДС

БС грузовика = 100 д.е. или 60 д.е. + 40 д.е

Справедливая стоимость переданного автомобиля составляет 60 д.е. (100 д.е. – 40 д.е.)
По сделке обмена компания А получила убыток в сумме 10 д.е., поскольку балансовая стоимость автомобиля (70 д.е.) превышает его рыночную стоимость (60 д.е.).

Сводная бухгалтерская запись для статей баланса (ф1) и отчета о прибылях и убытках (ф2) может быть представлена следующим образом:
Д-т Ф1 ОС/грузовик 100 д.е. К-т Ф1 ОС/автомобиль 70 д.е.
Д-т Ф2 Убыток от продажи ОС 10 д.е. К-т Ф1 Денежные средства 40 д.е.

Ответ: в результате данной операции на балансе компании А будет отражен новый объект основных средств по первоначальной стоимости 100 д.е., в отчете о прибылях и убытках будет показ убыток от продажи основных средств 10 д.е.

Примечание: не рассматриваются вопросы отражения НДС.

В случаях приобретения основных средств на условиях отсрочки платежа на период, превышающий обычные условия кредитования, его первоначальная стоимость принимается равной цене без учета отсрочки платежа. Разница между ее величиной и суммарными выплатами по договору признается расходами на выплату процентов на протяжении периода кредитования, если только она не капитализируется в соответствии с альтернативным подходом, предусмотренным МСФО (IAS) 23 «Затраты по займам».

Последующие затраты, связанные с объектами основных средств

Последующие затраты, относящиеся к объекту основных средств, следует разделять на

1. затраты отчетного периода и

2. затраты, увеличивающие балансовую стоимость объекта.

Затраты, увеличивающие балансовую стоимостью, возникают в случае, когда существует вероятность того, что организация в будущем получит экономические выгоды сверх нормативных показателей, первоначально рассчитанных для имеющихся объектов основных средств.

Все прочие последующие затраты следует признавать как затраты периода, в котором они были понесены. Как правило, к ним относятся затраты на ремонт и обслуживание объектов основных средств, которые не улучшают нормативные показатели функционирования объектов основных средств.

Если производится замена отдельных частей объекта основных средств, имеющих различный срок полезного использования и учитываемых как отдельные объекты, то соответствующие затраты отражаются в учете как приобретение нового объекта основных средств, а замена рассматривается как выбытие старого компонента.

Учет основных средств после первоначального признания

Компания согласно МСФО (IAS) 16 может выбрать одну из двух моделей учета последующей оценки:

1. модель учета по первоначальной стоимости;

2. модель учета по переоцененной стоимости.

Важно отметить, что МСФО (IAS) 16 допускает применение модели учета основных средств к отдельным группам основных средств.

Модель учета по первоначальной стоимости состоит в следующем: после первоначального признания объект основных средств учитывается по его первоначальной стоимости за вычетом накопленной амортизации и накопленных убытков от обесценения, признанных согласно МСФО (IAS)36 «Обесценение активов».

Под убытком от обесценения понимается сумма, на которую балансовая стоимость актива превышает его возмещаемую стоимость; возмещаемая стоимость - наибольшая из двух величин: чистой цены продажи и ценности использования актива.

Модель учета по переоцененной стоимости предполагает, что после первоначального признания объект основных средств учитывается по переоцененной стоимости, являющейся его справедливой стоимостью на дату переоценки за вычетом амортизации и убытков от переоценки. Таким образом, альтернативный подход предусматривает систематическую переоценку объектов основных средств до справедливой стоимости.