Аудит расчетов с покупателями
Расчеты между поставщиками и покупателями осу-
ществляются, как правило; безналичным путем пла-
тежными поручениями, аккредитивами, платежными
требованиями-поручениями, чеками, а средства со
счетов фирмы списываются по распоряжению вла-
дельца счетов.
Форма расчетов плательщиком и получателем
средств определяется договором или соглашением.
Организации - участники договора по общему согла-
шению могут проводить зачеты взаимной задолженно-
сти, минуя банки. В этом случае в банк представляется
поручение, чек на незачтенную сумму. Практикуются
также бартерные сделки. Допускаются, кроме того,
наличные расчеты с покупателями в пределах лимита
наличных расчетов, установленного законодатель-
ством.
При проверке прежде всего необходимо установить,
имеются ли в наличии все договоры на поставку про-
дукции, зарегистрированы ли эти договоры в журнале
регистрации договоров и гарантийных писем.
Расчеты с покупателями за реализованную продук-
цию (работы, услуги) учитывают на активном балансо-
вом счете 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками».
Источниками информации, кроме указанных юриди-
ческих документов, являются расчетно-платежные
документы, журнал-ордер №11, акты инвентаризации
расчетов, Главная книга, бухгалтерский отчет орга-
низации.
При проверке безналичных расчетов аудитор дол-
жен обратить внимание на наличие всех оправдатель-
ных документов, а в ряде случаев - провести встреч-
ные сверки в банке или в организации, с которой были осуществлены расчеты. Особое внимание следует уделить расчетным операциям по чекам, аккредити-
вам или с использованием векселей.
Проверяя расчеты с покупателями с использовани-
ем векселей, необходимо обратить внимание на свое-
временность и правильность отражения вексельно-
го процента по полученным векселям. Кроме того,
необходимо определить причины неплатежей, если
имеются факты просроченной дебиторской задолжен-
ности, нет ли пропусков срока исковой давности.
Путем прослеживания и арифметической проверкой
необходимо установить: правильность ценообразова-
ния при реализации продукции (работ, услуг), исполь-
зования наценок (скидок, накидок); нет ли умышлен-
ных расчетов с покупателями ниже себестоимости
отгруженной продукции при бартерных сделках, взаи-
мозачетах, расчетов с использованием чеков, аккре-
дитивов, векселей.
Необходимо также проверить правильность веде-
ния аналитического учета по счету 62 «Расчеты
с покупателями и заказчиками». При этом построение
аналитического учета должно обеспечить возмож-
ность получения данных о реальной задолженности
по расчетам с покупателями, обеспеченной векселя-
ми, срок поступления денежных средств по которым
не наступил; векселями, дисконтированными (учтен-
ными в банках, по которым денежные средства не
поступили в срок). Проверяется правильность состав-
ления корреспонденции счетов со счетом 62 «Расче-
ты с покупателями и заказчиками»; соответствие за-
писей аналитического учета по счету 62 «Расчеты
с покупателями и заказчиками» записям в оборотной
ведомости, Главной книге, балансе.
При проверке расчетов с покупателями можно при-
менить также аналитические процедуры, логический,
нормативный и научный анализ.
23 Аудит расчетов по оплате труда
Цель аудита - установление соответствия приме-
няемой в организации методики учета и налогообло-
жения операций по оплате труда и расчетов с персо-
налом, действующим в РФ в проверяемом периоде,
нормативным документам, для того чтобы выявить
имеющиеся ошибки или нарушения и степень их влия-
ния на достоверность бухгалтерской отчетности.
Основные задачи аудита:
1) оценка существующей в организации системы рас-
четов с персоналом и ее эффективности;
2)оценка состояния синтетического и аналитического
учета операций по оплате труда и расчетов с пер-
соналом организации в проверяемом периоде;
3)оценка полноты отражения совершенных операций
в бухгалтерском учете;
4) проверка соблюдения организацией налогового законодательства по операциям, связанным с расчетами по оплате труда;
5) проверка соблюдения организацией законодатель-
ства по расчетам с внебюджетными фондами, по
социальному страхованию и обеспечению.
Планирование и программа аудита. Аудитор-
ская проверка должна быть спланирована на основе
достигнутого аудиторской организацией понимания
деятельности экономического субъекта. Цель плани-
рования - организовать эффективную и экономиче-
ски оправданную проверку. На этапе планирования
необходимо определить стратегию и тактику аудита,
сроки его проведения; разработать общий план
и программу аудита.
Аудиторская организация при выполнении вышеука-
занных работ должна руководствоваться правилами
(стандартами) аудиторской деятельности, где преду-
смотрено, что планирование, являясь начальным эта-
пом проведения аудита, состоит в разработке аудитор-
ской организацией общего плана аудита с указанием ожидаемого объема, графиков и сроков проведения
аудита, а также в разработке аудиторской программы,
определяющей объем, виды и последовательность
осуществления аудиторских процедур, необходимых для
формирования аудиторской организацией объективно-
го и обоснованного мнения о бухгалтерской отчетно-
сти организации.
Программа аудита оплаты труда содержит инфор-
мацию об организаторе-заказчике, сроках проведе-
ния и состоит из следующих пунктов:
1) аудит оформления первичных документов;
2) аудит системы начислений заработной платы;
3) аудит обоснованности применения льгот и удержа-
ний из заработной платы;
4) аудит тождественности показателей бухгалтерской
отчетности и регистров бухгалтерского учета;
5) аудит расчетов по начислению платежей во вне-
бюджетные фонды.
При проведении аудита оплаты труда основными
документами проверки являются:
1) приказы о приеме на работу;
2) коллективный договор;
3)табель использования времени; расчетно-платеж-
ные ведомости;
4) кассовые ордера; книга депонированной заработ-
ной платы;
5)личные карточки;
6)приказы руководителя и заявления работников на
выплату пособий;
7)листки нетрудоспособности;
8) путевки на санаторно-курортное лечение;
9)сведения о полученных доходах работников;
10)журналы-ордера № 9,10,10/1,10а, 12;
11)ведомости№ 12,13,13а, 15,18;
^исполнительные листы; Главная книга;
13)договоры на обучение, акты о выполненных рабо-
тах;
14)отчетные декларации по расчетам с органами со-
циального страхования и обеспечения.
24 Аудит расчетов с подотчетными лицами
Перед началом основной проверки расчетов с подот-
четными лицами аудитор должен составить пример-
ную программу изучения документов в зависимости
от состояния данного раздела учета на предприятии.
Для сбора информации при составлении программы
аудиторской проверки расчетов с подотчетными лица-
ми можно использовать опрос, его результаты могут
создать определенное мнение у аудитора.
Для выявления каждого из возможных нарушений
или злоупотреблений разработан определенный на-
бор контрольных процедур. Проверка документов по
расчетам с подотчетными лицами по форме осуществ-
ляется аудитором с использованием специальной
карточки.
При тестировании документов на наличие ошибок
аудитору достаточно выявить пять одинаковых нару-
шений, чтобы сделать вывод о значительном распро-
странении данной ошибки. Дальнейший поиск таких
несоответствий можно опустить.
Для проверки правильности отражения операций по
расчетам с подотчетными лицами аудитор контролиру-
ет арифметическую точность и отслеживает взаимо-
увязку данных аналитического и синтетического учета.
Взаимоувязка аналитических и синтетических дан-
ных учета будет зависеть от формы ведения учета на
предприятии.
При проверке авансовых отчетов необходимо
обратить внимание на:
1) наличие приказов (распоряжений) о направлении
работников в командировку с указанием цели ко-
мандировки, страны пребывания и сроков коман-
дировки;
2) правильность возмещения командировочных рас-
ходов (суточные, квартирные, стоимость проезда);
3) наличие командировочного удостоверения с отмет-
ками в месте пребывания в командировке;
4)правильность и своевременность составления
авансовых отчетов;
5) правильность возмещения затрат на хозяйствен-
ные нужды;
6) наличие оправдательных документов;
7) полнота и своевременность сдачи в кассу остатка
подотчетной суммы;
8)правильность возмещения затрат на представи-
тельские расходы;
9) правильность возмещения затрат при краткосроч-
ных загранкомандировках.
Приступая к проверке расчетов с подотчетны-
ми лицами, аудитор должен сначала проверить:
1 )кто ведет учет расчетов с подотчетными лицами;
2) имеется ли в наличии нормативная база для рабо-
ты бухгалтера;
3)кому подотчетен данный бухгалтер и кто его прове-
ряет по исполняемой работе;
4) имеется ли утвержденный руководителем органи-
зации список подотчетных лиц.
Далее необходимо сверить остатки сумм по счету 71
«Расчеты с подотчетными лицами» в журнале-орде-
ре № 7, Главной книге и балансе организации на пер-
вое число последнего месяца перед датой проведе-
ния проверки. При наличии расхождений выявить их
причины.
Основные нарушения в области расчетов с подот-
четными лицами могут быть классифицированы сле-
дующим образом:
1)нарушение порядка выдачи подотчетных сумм;
2) нарушения при оформлении командировочных рас-
ходов;
3)нарушение порядка налогообложения при оформ-
лении командировочных расходов;
4)нарушение при приобретении материальных цен-
ностей, оплате работ, услуг подотчетными лицами;
5)нарушение порядка учета представительских рас-
ходов;
6) нарушения порядка ведения синтетического учета
расчетов с подотчетными лицами.
25 Аудит кассовых операций
Виды кассовых операций включают в себя выдачу
средств:
1) на оплату труда;
2) на социальные цели;
3) подотчетным лицам;
4) на административно-хозяйственные расходы;
5) учредителям и акционерам.
Виды нарушений:
1) прямое хищение ~ вид нарушений можно обнару-
жить при помощи инвентаризации. Если в организа-
ции имеется несколько касс, то все они опечатыва-
ются с целью предотвращения покрытия недостач
в одних кассах за счет других. Кассир составляет
отчет по кассе за последний день и выводит оста-
ток. Подсчитывается фактическая наличность в кас-
се и сравнивается с остатком по кассовой книге.
Кассир дает расписку о том, что все расходные
и приходные документы он включил в отчет, неопри-
ходованных и неописанных денежных средств не
имеется. В случае обнаружения недостачи или из-
лишков кассир пишет объяснительную;
2) хищение денежных средств, маскируемое распис-
ками должностных лиц и других работников пред-
приятия - обнаружение документов, не подтверж-
денных одной из подписей:
а) получателя денег;
б) главного бухгалтера;
в) руководителя предприятия;
3) неоприходование и присвоение поступивших сумм
из банка. Производится проверка кассовых и бан-
ковских операций, проверяются приходные кассо-
вые ордера на поступление денег с расчетного сче-
та, чековые книжки, корешки чековых книжек.
Одновременно проходит проверка отражения по
кассе наличных денег, внесенных в банк на рас-
четные счета;
4) неоприходование и присвоение поступивших денеж-
ных сумм по приходным ордерам. Проверяются
расчеты между организациями, отражение доверен-
ностей в журнале, контроль бухгалтерии за получе-
нием наличных от подотчетных лиц и товарно-ма-
териальных ценностей;
5)повторное использование одних и тех же докумен-
тов для списания по кассе. Оно может сопровож-
даться подчистками номеров, дат, сумм и др. Ауди-
тор производит сверку всех кассовых отчетов со
всеми приложениями, которые должны быть пред-
ставлены полностью;
6) неправильный расчет итогов кассовых документов
и отчетов - подразумеваются сознательные ариф-
метические ошибки в кассовых документах для со-
здания излишка денег в кассе с целью присвоения.
Аудитор производит проверку подсчета остатка
и оборотов прихода и расхода;
7 )списание денег без оснований или по подложным
документам (аудитор производит проверку первич-
ных документов) и прочие нарушения.
Основными документами для контроля операций по
расчетным счетам являются выписка из банка с при-
ложенными к ней денежно-расчетными документами.
Все выписки из счетов банка должны быть подшиты
в хронологическом порядке по каждому счету отдельно.
Аудитор проверяет:
1) в каких учреждениях банка открыты счета;
2)соответствие сумм по выпискам банка суммам, ука-
занным в первичных документах, которые приложе-
ны к ним;
3) правильность отражения в бухучете банковских
операций;
4) правильность и своевременность использования
банковских ссуд, достоверность представленных
для получения ссуды документов;
5)точность отражения и законность использования
полученных из банков чековых книжек;
6) правильность переводимых сумм текущей и депо-
нированной зарплаты.
26 Аудит кредитных операций
В рыночных условиях многие организации в своей
деятельности используют заемные средства банка,
других кредитных организаций и предприятий.
В практике проведения проверок встречаются случаи,
когда по условиям договора, особенно долгосрочного,
организация получает деньги, а затем по истечении
определенного времени возвращает заем имуществом
или ценными бумагами без изменения условий догово-
ра, что не допускается. Иногда, рассматривая докумен-
ты, связанные с возвращением займа, аудиторы допус-
кают ошибки в части уплаты заимодавцу процентов за
пользование займом; хотя такие условия в договоре
отсутствуют, они считают, что если в договоре не огово-
рено об уплате заимодавцу процентов, то платить их не
следует.
Необходимо также помнить, что проценты по займу не
начисляются лишь в случаях, когда это прямо оговари-
вается в договоре (т. е. беспроцентный заем) или заем-
щику в качестве займа передаются не деньги, а другие
вещи.
Аудитор обязан убедиться в правильности:
1)составления и заключения договора займа;
2) организации бухгалтерского учета этих операций на
счетах 66 «Краткосрочные займы», 67 «Долгосроч-
ные займы», причем особое внимание уделяется
организации аналитического учета этих операций
по заимодавцу и срокам погашения;
3)отражения в учете погашения займа путем реали-
зации ценных бумаг по ценам, превышающим их
стоимость, отражение в учете принимающихся к упла-
те процентов за использование займа;
4) отражения в учете курсовых разниц по предостав-
ленным займам в иностранной валюте;
5) отражения в учете займов по направлениям их
использования;
6)учета займа, полученного под выданный вексель;
7)своевременности погашения займов.
При проверке этих вопросов используются показа-
тели, отраженные в журнале-ордере № 4.
В отличие от договора займа кредитный договор
в соответствии с ГК РФ может заключаться предприяти-
ем только с банком или иной кредиторской организацией.
Правила выдачи кредитов разрабатываются кредитор-
скими организациями, а выдача кредита производится
на основании заключенного двухстороннего кредитного
договора. В отличие от займов проверка операций по
получению и использованию кредитов осуществляется
по счету «Краткосрочные кредиты банков».
Аудитору необходимо проверить:
1) подтверждение целевого использования кредита;
2)своевременность и полноту погашения;
3) правильность и законность отнесения начислен-
ных и уплаченных процентов на соответствующие
счета затрат или источники их покрытия;
4) достоверность остатков, невозвращенных кредитов;
5) обеспечение кредита или существование представ-
ленных гарантий своевременно не возвращенных
сумм кредита;
6)объективность причин нарушения сроков возврата
кредита.
Проверяя вопросы получения и использования кре-
дитов, аудитор должен произвести оценку эффектив-
ности вложенных средств по мероприятиям, их целе-
вого использования, экономического эффекта,
полученного предприятием в целом от их использо-
вания, а также проанализировать источники покры-
тия невозвращенных сумм кредиторов и сообщить
о них руководству проверяемой организации.
27 Аудит финансовых вложений и операций с ценными бумагами
В организациях осуществляют отвлечение средств
в виде финансовых вложений на различные цели за
счет собственных источников финансирования.
Цель осуществления финансовых вложений -
получение дополнительного дохода в виде процен-
тов, дивидендов и других доходов. Аудитор в первую
очередь должен установить правильность класси-
фикации финансовых вложений в данной организа-
ции. От этого в какой-то мере зависят правильность
организации учета этих вложений и достоверность
бухгалтерской отчетности. Так, в зависимости от их
целевого назначения и сроков проведения финан-
совые вложения подразделяются на краткосрочные
и долгосрочные.
Краткосрочные финансовые вложения сроком
до одного года для организации их учета подразделя-
ются на:
1)облигации и другие ценные бумаги;
2) депозиты;
3) предоставленные займы.
Долгосрочные финансовые вложения сроком более
чем на один год для организации их учета подраз-
деляются на:
1)паи (долевые взносы) и акции;
2)облигации;
3) предоставленные займы.
Операции финансово-инвестиционного цикла обыч-
но немногочисленны, но очень важны в стоимостном
выражении. Аудиторы, как правило, не оценивают от-
дельно системы внутрихозяйственного контроля, как
это делается для операций по получению денежных
средств и приобретению материальных ценностей.
Каждая операция финансовых вложений должна исследоваться и оцениваться отдельно.
Финансовые вложения отражаются в бухгалтерском
учете в сумме фактических затрат. Для предварительного
учета фактических затрат по приобретению ценных бумаг
организации должны использовать счет 08 «Капитальные
вложения», субсчет «Вложения в ценные бумаги».
По государственным ценным бумагам разре-
шается разницу между суммой фактических затрат на
их приобретение и номинальной стоимостью в тече-
ние срока их обращения равномерно (ежемесячно)
относить на финансовые результаты организации.
При документальной форме ценных бумаг их владе-
лец устанавливается на основании предъявления
оформленного надлежащим образом сертификата
ценной бумаги или, в случае депонирования таково-
го, на основании записи по счету депо. К последним
ценным бумагам, в частности, относятся ГКО и ОФЗ.
Согласно постановлению Правительства РФ от
08.02.1993 г. №107 право собственности на ГКО воз-
никает с момента регистрации их владельца в книгах
ЦБ РФ или его уполномоченных дилеров. Аналогич-
ная норма в отношении ОФЗ содержится в постанов-
лении Правительства РФ от 15.05.1995 г. № 458.
При бездокументальной форме ценных бумаг их вла-
дельцы устанавливаются на основании записи в систе-
ме ведения реестра владельцев ценных бумаг или
в случае депонирования ценных бумаг - на основа-
нии записи по счету депо. Документами, подтверждаю-
щими переход права собственности на такие ценные
бумаги, будут являться или выписка, или реестр ак-
ционеров, или выписка по счету депо.
В организации в обязательном порядке должны
вести Книгу учета ценных бумаг.
Займы другим юридическим лицам должны быть
предоставлены только за счет собственных источни-
ков. Законность предоставленных займов изучается
путем проверки составления договоров и расчетных
документов.
28 Аудит операций с основными средствами
Проверку операций по оприходованию основных
средств (ОС) необходимо начинать с изучения учетной
политики предприятия на финансовый год, за который
производится аудиторская проверка. Затем проверить
наличие в организации постановления действующей ко-
миссии по приему и списанию ОС. Если такой комиссии
нет, то в ходе проверки необходимо добиться у руковод-
ства ее создания, удостовериться в правильности оп-
ределения первоначальной стоимости объектов ОС.
Встречаются случаи, когда первоначальная стоимость
объектов значительно занижается за счет неприсоеди-
нения к указанной в договоре (счете) поставщика стои-
мости дополнительных расходов, понесенных органи-
зацией, связанных с доставкой, погрузкой, разгрузкой
и монтажом оборудования.
Особое внимание при проверке аудитор должен уде-
лить документальному оформлению законности спи-
сания ОС с учета, так как этот момент влияет на ко-
нечные результаты деятельности предприятия.
Необходимо проверить оприходование материальных
ценностей, полученных от разборки ОС; если таково-
го не производилось, то нельзя признать правильны-
ми конечные результаты от списания ОС.
При методе ускоренной амортизации аудитор уточ-
няет и применяет цель проведения ускоренной амор-
тизации, что послужило основанием для ее проведе-
ния, определяет дату начала ведения амортизации,
установленный коэффициент повышения норм амор-
тизационных отчислений (АО) и перечень оборудова-
ния, в отношении которого используется ускоренная
амортизация. Аудитор обязан удостовериться, дове-
дено ли решение о применении ускоренного метода до налоговых органов. Проводя проверку начисления
АО по ОС, аудитор должен проверить и соответствую-
щие расчеты, и их тождественность с данными ана-
литического и синтетического учета АО. Проверяя
вопросы, связанные с отнесением затрат на произ-
водство технического и капитального ремонта, аудитор
должен проверить документацию, на основании которой
проверяются ремонтно-дефектные ведомости, план
проведения ремонтных работ, сметные расчеты. Пред-
приятия проводят реконструкцию ОС под видом капи-
тального или технического ремонта, тем самым списы-
вая незаконные затраты на себестоимость продукции,
а не в зачет источников по финансированию капиталь-
ных вложений. Важный элемент проверки - установле-
ние фактов отнесения затрат на ремонтные работы в се-
бестоимость продукции по объектам ОС, не относящимся
к производственным фондам. При проведении проверки
отнесение затрат на ремонтные работы аудитору сле-
дует обратить внимание на создание резервного и ре-
монтного фондов за счет себестоимости выпускаемой
продукции. В использовании этого фонда допускаются
следующие нарушения:
1) имея средства по оплате ремонтных работ на ука-
занном фонде, предприятия относят затраты на
себестоимость продукции;
2) за счет ремонтного фонда списывают затраты на
ремонтные работы ОС, не относящихся к производ-
ственным фондам;
3) в нарушение действующего законодательства на
остатки средств неиспользованного ремонтного
фонда на конец отчетного периода не уменьшают
себестоимость продукции.
29 Аудит операций с нематериальными активами
К нематериальным активам, используемым свы-
ше одного года в хозяйственной деятельности и при-
носящим доход, относятся права, возникающие:
1)из договоров на произведения науки, искусства
и объекты смежных прав, на программы для ЭВМ,
базы данных и др.;
2) из патентов на изобретения, промышленные образ-
цы, селекционные достижения, из свидетельств на
товарные знаки и знаки обслуживания и лицензи-
онных договоров на их использование;
3) из прав на ноу-хау и др.
Также к нематериальным активам относятся
право пользования земельными участками, органи-
зационные расходы, цены фирмы (разница между про-
дажной ценой и оценочной стоимостью организации).
Необходимо знать, что характерными особенностя-
ми нематериальных активов являются:
1)отсутствие материально-вещественной формы;
2) использование в течение длительного времени
(более одного года);
3) высокая степень риска в отношении возможных
доходов в будущем от их использования.
Нематериальные активы отражаются в учете и от-
четности в сумме на приобретение, изготовление
и расходы по их доведению до состояния, в котором они
пригодны к использованию в запланированных целях.
Аудитор должен знать, что отношения, связанные
с созданием, правовой охраной и использованием не-
материальных активов, регулируются: ГК РФ, Патент-
ным законом РФ, Законами РФ «О товарных знаках,
знаках обслуживания и наименованиях мест происхождения товаров», «О правовой охране топологии интеллектуальных микросхем» и другими, а также меж-
правительственными соглашениями, международны-
ми договорами и другими нормативными актами дейст-
вующего законодательства.
При проведении проверки следует также помнить,
что нематериальные объекты могут быть приняты на
учет при их соответствии следующим требованиям:
1) иметь товарную форму (проект, авторское свидетель-
ство, патент и др.) и возможность отчуждения от соб-
ственника, т. е. являться объектом купли-продажи;
2) иметь законодательное подтверждение и реальную
цену и стоимость;
3) приносить доход и иметь документальное подтверж-
дение приобретения (создания).
Аудитор должен помнить, что затраты, связанные
с приобретением (покупкой, созданием) нематериаль-
ных активов, носят капитальный характер и до приня-
тия их на учет отражаются на счете 08 «Капитальные
вложения» как долгосрочные инвестиции.
Учет нематериальных активов ведется аналогично
учету основных средств. Поэтому источниками инфор-
мации для проверки являются карточки аналитиче-
ского учета, акты приемки-передачи, акты о ликвида-
ции (списании).
В состав нематериальных активов иногда ошибочно
включают стоимость различных лицензий со сроком
использования менее одного года. Поэтому тщатель-
ной проверки требует состав нематериальных активов,
для чего составляется подробный список нематериаль-
ных активов. В списке указываются перечень всех
объектов, принятых на учет, по которым начисляется
амортизация, первоначальная стоимость, норма и сум-
мы фактически начисленной амортизации. Эти данные
требуют арифметической проверки, а состав немате-
риальных активов - инвентаризации.
30 Аудит издержек производства
Цель аудита издержек - проверка обоснованности
формирования и правильности учета издержек производ-
ства, от которых в конечном итоге зависит уровень до-
стоверности конечного финансового результата от реа-
лизации произведенной продукции (купленных товаров).
При проверке затрат следует документально под-
твердить правильность исчисления себестоимости
продукции (работ, услуг), так как это один из наибо-
лее важных синтетических показателей, позволяющий
оценить эффективность использования материальных
и трудовых затрат, рентабельность, прибыльность
и финансовую устойчивость экономического субъекта.
Проверяя, правильно ли отнесены затраты на се-
бестоимость продукции, аудитор должен знать, что
они группируются по следующим элементам:
1) материальные затраты (за вычетом стоимости воз-
вратных отходов);
2) затраты на оплату труда;
3)отчисления на социальные нужды;
4)амортизация основных средств;
5) прочие затраты.
При проверке производственных затрат организации
необходимо установить, какой способ формирования
себестоимости продукции (работ, услуг) используется
в организации - традиционный для отечественного
учета, так называемый калькуляционный вариант или
применяемый в международной практике «директ-
костинг» (учет прямых затрат).
При проверке достоверности и объективности спи-
сания затрат на издержки производства в организаци-
ях оптовой и розничной торговли аудитор должен убе-
диться в правильности распределения и списания
издержек на остаток товаров на складах (прилавках)
и на реализованную часть товаров. Практика показывает, что нередки факты, когда всю сумму издержек производства без предварительного распределения отно-
сят на реализацию, что приводит к искусственному
снижению налогооблагаемой базы (дохода).
Проверка правильности оценки материальных ре-
сурсов, списанных на себестоимость, важна, поскольку
материалы поступают из разных источников, а началь-
ные остатки материалов могут иметь иную цену по
сравнению с закупленными. Аудитору, следователь-
но, приходится проверять правильность оценки ма-
териалов по средневзвешенной цене или по спосо-
бам оценки ФИФО или ЛИФО (согласно учетной
политике организации).
По установленным правилам на затраты производ-
ства относят:
1)представительские расходы;
2) расходы на служебные командировки;
3) рекламу и подготовку кадров;
4) компенсационные выплаты за использование лич-
ного транспорта;
5) информационные;
6) консультационные и аудиторские расходы;
7) некоторые налоги и сборы и др.
Внимание аудитора должно остановиться и на до-
стоверности величины амортизационных отчислений
по основным средствам и нематериальным активам.
В частности, необходимо проверить, нет ли начисле-
ний износа основных средств сверх нормативного
срока их эксплуатации.
Аудиторской проверке подвергаются также досто-
верность показателей «незавершенного производ-
ства» и правильность списания затрат на готовую
продукцию. Особое внимание следует уделить коррек-
тировочным записям с целью установления правиль-
ности списания калькуляционных разниц. Здесь мо-
гут быть искусственные нарушения, увеличивающие
или уменьшающие себестоимость продукции при ее
реализации.
31 Аудит финансовых результатов
Цель аудита - установление правильности отра-
жения в учете и отчетности фактической выручки,
себестоимости продаж, прибыли (убытков).
Задачи аудита:
1) правильность определения выручки от реализации
и себестоимости продаж;
2) правильность определения финансового результа-
та от реализации продукции, работ, услуг, основных
средств, чрезвычайных доходов и расходов и т.д.;
3) проверка корреспонденции счетов;
4) проверка правильности реформации баланса на
конец отчетного периода;
5) проверка взаимоувязки показателей бухгалтерских
документов, регистров, форм отчетности.
Источники информации: учредительные доку-
менты, налоговые расчеты, банковские и кассовые
документы, журналы-ордера, Главная книга, баланс,
отчет о прибылях и убытках и др.
Финансовый результат деятельности организации
складывается из результата по обычным видам дея-
тельности (указанная в уставе предприятия и подтверж-
денная соответствующими документами) и прочим
доходам и расходам.
Основную долю в финансовых результатах состав-
ляет результат от реализации продукции. Доходами от
обычных видов деятельности является выручка от
продажи продукции, товаров, выполнения работ, ока-
зания услуг.
В настоящее время для формирования выручки
большую роль играет метод определения выручки для
целей налогового обложения. На формирование фи-
нансовых результатов от продажи в значительной
степени влияют затраты, связанные с производством и сбытом продукции.
Управленческие расходы предприятия могут вклю-
чаться в производственную себестоимость продукции.
С вступлением в силу ПБУ 10/99 в учетной политике
расходы по управлению списываются полностью
в отчетном периоде в качестве расходов по обычным
видам деятельности.
Необходимо проверить расчеты распределения
общехозяйственных расходов между отдельными ви-
дами продукции.
К прочим доходам и расходам относятся:
1) операционные доходы: проценты банка за исполь-
зование средств на счетах; доходы от участия в дру-
гих организациях; прочие операционные доходы:
Дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами
и кредиторами»,
Кредит счета 91-1 «Прочие доходы»;
2)операционные расходы: проценты по кредитам
и займам:
Дебет счета 91 -2 «Прочие расходы»,
Кредит счета 66 «Расчеты по краткосрочным кре-
дитам и займам», 67 «Расчеты по долгосрочным кре-
дитам и займам»;
3)внереализационные расходы: уплаченные штрафы,
пени, неустойки за нарушение условий договоров:
Дебет счета 91 -2 «Прочие расходы»,
Кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подряд-
чиками», 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»;
затраты на содержание основных средств и др.;
4) чрезвычайные доходы: поступления, возникающие
как последствия ЧП (стихийные бедствия, катастро-
фы и т.п.) - стоимость материальных ценностей,
остающихся от списания непригодных. На результат
деятельности предприятия влияют также начисле-
ние налогов и налоговых санкций. Убытки покры-
ваются за счет прибыли, целевых взносов учредите-
лей, резервного фонда.
32 Оценка Финансового состояния, платеже- и кредитоспособности организации
Финансовое состояние предприятия характеризует-
ся размещением средств (активов) и источниками их
информирования.
Аудиторская фирма дает оценку финансового состоя-
ния организации на основе всестороннего анализа
финансовых результатов ее деятельности. Он вклю-
чает в себя следующие параметры:
1) исследование изменений каждого показателя за теку-
щий анализируемый период (горизонтальный анализ);
2) исследование структуры соответствующих показа-
телей и их изменений (вертикальный анализ);
3) изучение динамики изменений показателей.
Основными показателями, определяющими финансо-
вое состояние, являются: выполнение плана и пополне-
ние по мере возникновения потребности собственного
оборотного капитала; скорость оборачиваемости обо-
ротных средств. Сигнальным показателем выступает
платежеспособность предприятия, т. е. его способность
вовремя удовлетворять платежные требования постав-
щиков: возвращать кредиты, производить оплату труда
работникам, вносить платежи в бюджет. Финансовое
положение определяется всей совокупностью хозяй-
ственных факторов и является наиболее обобщающим
показателем.
В рамках внутреннего финансового анализа осуществ-
ляется углубленное исследование финансовой устой-
чивости предприятия на основе построения баланса
неплатежеспособности, включающего следующие
взаимосвязанные показатели:
1) общая величина платежей (просроченная задолжен-
ность по судам банков, поставщикам, недоимки
в бюджет, прочие задолженности);
2) причина неплатежей (недостаток собственных обо-
ротных средств, товары отгруженные, но не опла-
ченные в срок покупателями);
3)источники, ослабляющие финансовую напряжен-
ность (временно свободные собственные средства,
привлеченные средства, кредиты банков).
Для получения полной оценки финансового состоя-
ния, платеже и кредитоспособности организации сле-
дует рассматривать и исследовать данные показате-
ли в динамике (поквартально и за ряд лет.)
Кроме того, следует учитывать, что на финансовое
состояние предприятия оказывают влияние такие фак-
торы, как: -
1)форма собственности и организационно - право-
вая форма;
2)отраслевая принадлежность и вид деятельности;
3) объем производства, численность работников;
4) взаимоотношение с налоговой системой;
5)стратегия финансово-хозяйственного развития;
6) наличие материальной и интеллектуальной базы;
7)уровень квалификации бухгалтерских кадров;
8) формирование системы информационного обеспе-
чения предприятия.
Правильно выработанная система мер по улучше-
нию платеже- и кредитоспособности организации на
основе ее финансового состояния - один из важ-
нейших этапов процесса аудита. Консультирование
экономического субъекта по вопросам его кредито-
способности в будущем требует от аудиторской орга-
низации максимально точного и правильного прове-
дения аудита, отчет которого будет использоваться
при составлении прогноза развития проверенного
предприятия.
Заинтересованность в этом в первую очередь
должна исходить от аппарата руководства органи-
зации.
33 Налоговый аудит
Налоговый аудит - это специальное аудиторское
задание по рассмотрению бухгалтерских и налоговых
отчетов экономического субъекта с целью выраже-
ния мнения о степени достоверности и соответствия
во всех существенных аспектах нормам, установлен-
ным законодательством, порядка формирования, от-
ражения в учете и уплаты экономическим субъектом
налогов и других платежей в бюджеты различных уров-
ней и внебюджетные фонды. В рамках настоящей
методики к налоговым органам относятся:
1 )МНС РФ и его подразделения в РФ;
2) государственный таможенный комитет РФ и его
подразделения;
3)государственные органы исполнительной власти
и исполнительные органы местного самоуправления;
4) Минфин РФ;
5)органы государственных внебюджетных фондов.
Проведение налогового аудита не освобождает эко-
номический субъект от налогового контроля, осуществ-
ляемого должностными лицами налоговых органов
в пределах их компетенции.
Специальное аудиторское задание по проведению
налогового аудита оформляется договором в соот-
ветствии с требованиями гражданского законодатель-
ства РФ.
Выполнение работ по налоговому аудиту включает
следующие этапы:
1) предварительная оценка существующей системы
налогообложения экономического субъекта;
2) проверка и подтверждение правильности исчисле-
ния и уплаты налогов и сборов в бюджет и внебюд-
жетные фонды.
Предварительная оценка включает в себя: общий анализ и рассмотрение элементов системы налогообложения экономического субъекта; определение
основных факторов, влияющих на налоговые показа-
тели; проверку методики исчисления налоговых пла-
тежей; правовую и налоговую экспертизу существую-
щей системы хозяйственных взаимоотношений; оценку
документооборота и изучение функций и полномочий
служб, ответственных за исчисление и уплату нало-
гов; предварительный расчет налоговых показателей
экономического субъекта.
Этап проверки и подтверждения правильности ис-
числения и уплаты налогов и сборов в бюджет и вне-
бюджетные фонды может проводиться как по всем
налогам и сборам, так и по отдельным их видам.
При проведении работ осуществляется провер-
ка налоговой отчетности, а также правомерность
использования налоговых льгот. Сведения, содер-
жащиеся в налоговой отчетности, проверяются
и анализируются путем их сопоставления с данными
синтетических и аналитических регистров бухгалтер-
ского учета и отчетности. Аудиторская организация
вправе анализировать первичные документы эконо-
мического субъекта, получать разъяснения от руко-
водства о показателях и методиках, положенных
в основу налогового расчета, а также может наблю-
дать за процессом инвентаризации и участвовать
в осмотре объектов, используемых налогоплатель-
щиком для извлечения дохода или являющихся объек-
том налогообложения.
В ходе проведения налогового аудита аудиторская
организация должна исходить из того, что деятель-
ность экономического субъекта осуществляется в со-
ответствии с установленными нормативными актами,
пока не получит доказательства противного. Налого-
вый аудит должен проводиться аудиторской органи-
зацией с профессиональной добросовестностью.
34 Взаимодействие аудитора с налоговыми органами
Аудиторские службы, так же как и налоговые инс-
пекции, занимаются проверкой финансово-хозяйствен-
ной деятельности предприятия. В ходе проверки уде-
ляется внимание учету и отчетности, правильности
начисления и своевременности перечисления в бюд-
жет и внебюджетные фонды налогов, сборов и иных
платежей, предусмотренных законодательством РФ.
Аудиторские организации и налоговые органы изу-
чают одни и те же документы предприятия, использу-
ют одну и ту же нормативно-правовую базу, методы
и приемы проверки финансово-хозяйственной деятель-
ности экономических субъектов. Аудиторы оказывают
помощь клиенту, выступают на стороне его интересов
в отличие от налоговых органов, которые выступают на
стороне интересов государства. Налоговый орган не
заинтересован оказывать какую-либо помощь прове-
ряемому субъекту по вопросам налогообложения, по-
тому что его финансовая база формируется за счет
взысканий в случаях нарушения законодательства
предприятием. В этом отличие специфики деятельно-
сти аудиторских организаций от налоговых, но, несмот-
ря на это, они могут тесно взаимодействовать и со-
трудничать.
Аудиторская фирма может являться уполномоченным
представителем экономического субъекта как нало-
гоплательщика в отношении с налоговым органом.
Отношение аудитора с налоговым органом регули-
руется Федеральным законом «Об аудиторской дея-
тельности» № 119-ФЗ от 07.08.2001 г., Федеральным за-
коном «О бухгалтерском учете» № 129-ФЗ от 21.11.1996 г.,
постановлением Правительства РФ «Об утверждении
нормативных документов по регулированию аудитор-
ской деятельности в РФ» № 482 от 06.05.1994 г. и други-
ми нормативными актами.
Общение аудиторской организации с налоговыми
органами в ходе и по результатом проведения прове-
рок осуществляется:
1) при обращении к налоговым органам с целью по-
лучения аудиторских доказательств при выполне-
нии специального аудиторского задания;
2) при получении разъяснений по актам проверок, про-
веденных налоговыми органами в отношении про-
веряемого экономического субъекта;
3) при оказании консультаций экономическому субъек-
ту в спорах с налоговыми органами и др.
При обращении с налоговым органом аудиторской
организации следует придерживаться общепринятых
этических и профессиональных норм аудиторской
деятельности, а также принципа соблюдения аудитор-
ской тайны.
Исходя из отличий в специфике деятельности ауди-
торского и налогового органа возникают определен-
ные проблемы. Пути их решения видятся в:
1) проведении совместных обсуждений нормативных
документов с целью выработки одинаковых подхо-
дов к изучению и оценке финансово-хозяйственной
деятельности предприятия;
2)обмене накопленным опытом в ходе проверок;
3)создании информационной базы совместного
пользования;
4) проведении совместных проверок экономических
субъектов и др.
Более тесное сотрудничество аудиторских органи-
заций и налоговых'органов оказало бы существенное
влияние на развитие многих предприятий и в целом
на более эффективное функционирование экономи-
ческого сектора народного хозяйства, увеличило бы
поступление финансовых ресурсов в государствен-
ный бюджет.
35 Государственное регулирование аудиторской деятельности
Государственное регулирование деятельности ауди-
торских организаций производится вступившим в силу
Федеральным законом «Об аудиторской деятельно-
сти» (далее Закон). Аудит осуществляется в соответ-
ствии с указанным Федеральным законом, который
является документом высшего регулирования.
В схему регулирования аудиторской деятельности
в России вводится уполномоченный федеральный
орган государственного регулирования аудиторской
деятельности - Министерство финансов РФ, функции
которого определяет «Положение о федеральном
органе».
В целях учета мнения профессиональных участни-
ков рынка аудиторской деятельности при уполномо-
ченном федеральном органе создан Совет по ауди-
торской деятельности, в состав которого включаются
представители федеральных органов исполнительной
власти, осуществляющих регулирование деятельно-
сти организаций, подлежащих аудиту. Представитель-
ство аккредитованных профессиональных аудитор-
ских объединений в Совете должны составлять не
менее 51 % общего состава Совета, что позволит пред-
ставителям профессии активно участвовать в подго-
товке и принятии решений.
Важным требованием развития профессии являет-
ся введение Законом института аккредитованных про-
фессиональных аудиторских объединений, которые
будут играть значительную роль в процессе регули-
рования аудиторской деятельности и более эффек-
тивного проведения контроля за качеством аудитор-
ских услуг («Аккредитованные профессиональные
аудиторские объединения»).
Порядок аттестации на право осуществления аудиторской деятельности регламентируется Законом «Аттестация на право осуществления аудиторской де-
ятельности».
Новой нормой регулирования аудиторской деятель-
ности является требование о страховании аудитор-
скими организациями риска ответственности за нару-
шение договора при проведении обязательного
аудита.
На уровне государственного регулирования аудита
для повышения его качества проведена стандарти-
зация аудиторской деятельности: разработаны
и утверждены Правительством РФ федеральные пра-
вила (стандарты) аудита, положениям которых долж-
ны следовать все представители этой профессии. Ос-
новное назначение правил состоит в закреплении
единых основополагающих принципов, определяющих
нормативные требования к проведению и оформле-
нию аудита.
Аудиторские организации и индивидуальные ауди-
торы вправе устанавливать собственные правила
(стандарты) аудиторской деятельности, которые не
могут противоречить федеральным стандартам ауди-
торской деятельности.
Законом предусмотрен жесткий контроль качества
работы аудиторских организаций (аудиторов). Статья 21
посвящена ответственности за нарушение законода-
тельства РФ об аудите.
С принятием Федерального закона «Об аудиторской
деятельности» российские аудиторы получили уточ-
ненную правовую базу. Эффективная реализация За-
кона должна способствовать дальнейшему развитию
и укреплению аудита в России.
При проведении аудиторской проверки необходимо
также руководствоваться Федеральным законом
«О бухгалтерском учете», ГК РФ и иными нормативны-
ми правовыми актами по проведению аудиторской дея-
тельности, изданными в соответствии с Федераль-
ным законом «Об аудиторской деятельности».