Требования к методике экспертного исследования

Методы экспертизы – это совокупность приемов, с помощью которых эксперт-бухгалтер изучает предмет судебно-бухгалтерской экспертизы. Методы судебно-бухгалтерской экспертизы можно условно разделить на общие и специальные. К общим относятся общенаучные методы, которые основываются на общепринятых подходах к исследованию.

Анализ – включает в себя изучение предмета путем мысленного или практического расчленения его на составные объекты. Каждая из выделенных частей анализируется отдельно в рамках единого целого, например исследование фактов по уголовному или гражданскому делу в рамках представленных перед экспертом вопросов.

Синтез – метод изучения объекта в его целостности, единстве и взаимосвязи его частей. В финансово-хозяйственном контроле синтез можно связать с анализом. Он позволяет соединить объекты, расчлененные в процессе анализа, установить их связь и познать предмет как единое целое, например составление заключения по вопросам экспертного исследования.

Индукция – прием исследования, представляющий собой умозаключение от частных факторов к общим выводам, т.е. вывод о состоянии объекта делается на основании исследования отдельных его сторон, например экспертиза документов, отражающих задолженность организации, проводится первоначально по данным аналитического учета, а затем – по данным синтетического учета.

Дедукция – исследование состояния объекта в целом и на основе логических рассуждений выведение выводов о его составных элементах, т.е. умозаключение от общего к частному, например, общая сумма убытка распределяется между материально-ответственными лицами по видам имущества и периодам возникновения.

Аналогия – познание одних объектов на основании их сходства с другими.

Моделирование – изучение самого объекта и создание модели, которая содержит существенные черты и признаки оригинала. В судебно-бухгалтерской экспертизе применяются стандарты (модели) проведения исследования.

Абстрагирование – прием мысленного отвлечения от конкретных объектов к отвлеченным понятиям, например на основании оценки системы контроля трудовой дисциплины в отдельных подразделениях делаются выводы об организации.

Конкретизация – исследование объектов во всей их разносторонности, многообразии, например выявление в процессе контроля конкретных расходов по местам их образования – подразделениям организации.

Системный анализ – изучение объекта исследования как совокупности элементов, образующих систему, т.е. можно дать оценку поведения объекта как системы со всеми факторами, влияющими на его функционирование, например ущерб организации нанесен лицами, которые находятся в определенных правоотношениях.

Функционально-стоимостной анализ – изучение объекта на стадии инженерной или технологической организации производства, например проектирование и оценка экономической эффективности технологических процессов и качества выпускаемой продукции.

К специальным методам судебно-бухгалтерской экспертизы относятся расчетно-аналитические и документальные методы.

Расчетно-аналитические методы включают аналитические процедуры, используемые экспертом-бухгалтером в экспертном производстве. При проведении судебно-бухгалтерской экспертизы расчетно-аналитические методы сочетаются с документальными методическими приемами.

Экономический анализ – система приемов раскрытия и определения причинно-следственных связей, обусловивших конфликтную ситуацию в хозяйственных операциях, которая в результате стала объектом расследования правоохранительными органами, например, определяются отклонения фактических показателей от плановых, факты приписок значений, необоснованной экономии ресурсов, влияние факторов на результативный показатель.

Статистические расчеты – методы статистической науки, которые позволяют определить количественные величины и качественные характеристики исследуемых объектов, отсутствующие в бухгалтерских документах (первичных, учетных регистрах и отчетности). Использование этого метода в судебно-бухгалтерской экспертизе позволяет определить индекс показателей, значение интегральных величин, коэффициент эффективности использования оборудования, производственных площадей, трудовых и финансовых ресурсов, а также значение показателей платежеспособности и рентабельности деятельности экономического субъекта.

Экономико-математический метод применяется при установлении интенсивности влияния факторов на результаты финансово-хозяйственной деятельности с целью оптимизации функционирования организации.

Проверка арифметических расчетов (пересчет) представляет собой проверку точности арифметических расчетов в первичных документах и бухгалтерских записях либо выполнение экспертом самостоятельных расчетов, например проверка правильности расчета налогооблагаемой базы по налогу на прибыль.

Метод проверки соблюдения правил учета отдельных хозяйственных операций (инспектирование) позволяет эксперту-бухгалтеру проконтролировать порядок организации учетных работ в организации.

Устный опрос лиц, участвующих в деле, может осуществляться на протяжении всего экспертного производства. Эксперт вправе получать уточняющие сведения у следователя и суда, которые получают устные объяснения у информированных лиц.

При проведении экспертизы могут использоваться следующие специальные методы исследования:

· статистические расчеты при исчислении упущенной выгоды с учетом индекса инфляции;

· пересчет при контрольном расчете суммы заработной платы, которую следовало заплатить работнику с учетом порядка расчета оплаты труда, применяемого в организации; проверка документов при исследовании локальных и первичных документов на их соответствие трудовому законодательству и унифицированным формам;

· запрос и подтверждение при расчете упущенной выгоды с учетом индекса инфляции, подтвержденного органами статистики;

· прослеживание документов при проверке правильности исчисления заработной платы, определения суммы оклада, премий, пособий по временной нетрудоспособности, отпускных, доплат, обязательных и инициативных удержаний из заработной платы с учетом трудового законодательства.

Бухгалтерские и аналитические процедуры

Судебно-бухгалтерские процедуры – это система методического воздействия на субъекты и объекты хозяйственной деятельности, которое осуществляется правоохранительными органами и экспертами-бухгалтерами при проведении экспертного исследования. В качестве субъектов контроля выступают носители прав и обязанностей – юридические и физические лица, проходящие по гражданскому или уголовному делу. Объекты контроля – это вопросы и предметы, на которые направлена деятельность субъектов экспертизы.

Каждый методический прием имеет присущие ему контрольно-экспертные процедуры. Они делятся на следующие виды:

· организационные, связанные с назначением экспертов-бухгалтеров, оформлением задания на проведение экспертизы, определением перечня вопросов, поставленных на разрешение судебно-бухгалтерской экспертизы, подготовкой рабочего места бухгалтера-эксперта, подбором перечня объектов и методических приемов осуществления экспертного исследования;

· моделирующие, позволяющие построить организационно-информационную модель контролируемого объекта, оптимизировать проведение проверки по временным и качественным характеристикам, определить информационную базу и приемы контроля (например, построение модели экспертного исследования по гражданскому делу сокрытия налогооблагаемой прибыли);

· нормативно-правовые, заключающиеся в проверке соответствия функционирования объекта контроля законам, положениям, инструкциям (например, соответствие правил выплаты дивидендов по видам акций законодательству);

· расчетные, связанные с проверкой достоверности количественных и стоимостных измерителей хозяйственных операций, расчетов и показателей финансово-хозяйственной деятельности организации (например, расчет суммы необоснованной экономии сырьевого набора при производстве блюд организациями общественного питания);

· счетно-вычислительные, применяемые при проверке количественных характеристик объектов контроля (например, определение продажной цены товара по данным первичного бухучета);

· логические, основанные на применении приемов логики (умозаключения) в процессе контроля (например, логические рассуждения относительно причин возникновения брака продукции);

· сравнительно-сопоставимые, позволяющие выявить различные отклонения контролируемого объекта и его параметров от аналогов, утвержденных образцов, нормативов (например, соответствие нормативов расхода сырья и материалов на производство определенного вида продукции, действующим технологическим условиям);

· аналитические, включающие как часть расчетные, счетно-вычислительные, сравнительно-сопоставимые процедуры и др., подразумевающие анализ и оценку полученной экспертом-бухгалтером информации, выяснение причин недостатков, искажений и нарушений в организации бухучета (например, оценка показателей ликвидности баланса, динамических рядов величин, темпов роста и прироста значений, эффективности производственной и финансовой деятельности).

При проведении судебно-бухгалтерской экспертизы эксперт использует и исследует различные документы, которые содержат информацию, необходимую для разрешения вопросов, поставленных правоохранительными органами. Эти документы являются источниками информации и одновременно доказательствами для эксперта и правоохранительных органов при рассмотрении и решении дела.

Документы формируют информационное обеспечение судебно-бухгалтерской экспертизы, которое следует исследовать эксперту для подготовки ответов на поставленные вопросы.

Источники информации делятся на следующие группы:

· нормативно-правовые документы – кодифицированные и прочие, законы, постановления, положения, приказы, инструкции, методические указания и рекомендации, письма. Перечень нормативных документов, которые использует эксперт при проверке, может изменяться в зависимости от содержания дела. Знание и использование нормативных документов в экспертном исследовании является обязательным условием экспертного производства, так как выводы эксперта должны быть объективными и обоснованными;

· внутренние нормативные документы организации, регулирующие организацию бухучета. К ним, в частности, относятся коллективный договор, положения об оплате труда, о премировании и материальном стимулировании, правила внутреннего трудового распорядка, учетная политика для целей бухучета и для целей налогового учета с приложениями, инструкции, письма, положения головной (основной) организации;

· первичные учетные документы, которые подтверждают факт выполнения хозяйственной операции, поэтому используются в экспертизе как основной источник доказательств по делу. На этапе изучения материалов дела по каждому вопросу эксперт определяет те первичные документы, которые подлежат экспертизе;

· регистры аналитического и синтетического учета по счетам, позволяющие проследить организацию бухучета, процессы хозяйственной деятельности и хозяйственные операции. В методике проведения судебно-бухгалтерской экспертизы конкретизируются учетные регистры по каждому счету бухучета, который касается предмета экспертного исследования.

Требования к методике экспертного исследования

На судебно-бухгалтерскую экспертизу распространяются общие требования к методике ведения судебно-экспертной деятельности, которые содержатся в Законе о государственной судебно-экспертной деятельности.

Соблюдение законности при осуществлении судебно-бухгалтерской экспертизы. Судебно-бухгалтерская экспертиза осуществляется при условии точного исполнения требований Конституции РФ и иных нормативных правовых актов, составляющих правовую основу экспертной деятельности. Нарушение закона при осуществлении судебно-бухгалтерской экспертизы недопустимо и влечет за собой ответственность, установленную законодательством.

Соблюдение прав и свобод человека и гражданина, прав юридического лица при осуществлении судебно-бухгалтерской экспертизы. Судебно-экспертная деятельность осуществляется при неуклонном соблюдении равноправия граждан, их конституционных прав на свободу и личную неприкосновенность, достоинство личности, неприкосновенность частной жизни, личную и семейную тайну, защиту чести и доброго имени, а также иных прав и свобод человека и гражданина согласно общепризнанным принципам и нормам международного права и в соответствии с Конституцией РФ.

Независимость эксперта. При производстве судебной экспертизы эксперт независим. Он не может находиться в какой-либо зависимости от органа или лица, назначивших судебную экспертизу, сторон и других лиц, заинтересованных в исходе дела. Эксперт дает заключение, основываясь на результатах проведенных исследований, в соответствии со своими специальными знаниями.

Объективность, всесторонность и полнота исследований. Эксперт проводит исследования объективно, на строго научной и практической основе, в пределах соответствующей специальности, всесторонне и в полном объеме.

Заключение эксперта должно основываться на положениях, дающих возможность проверить обоснованность и достоверность сделанных выводов на базе общепринятых научных и практических данных. Профессиональная компетентность. Аудиторы не должны преувеличивать свои знания и опыт.

Профессиональную компетентность можно разделить на два самостоятельных этапа: 1) достижение профессиональной компетентности и 2) поддержание профессиональной компетентности на должном уровне.

Конфиденциальность. Экперты обязаны соблюдать конфиденциальность информации о хозяйственной деятельности организации, полученной в процессе предоставления профессиональных услуг. Аудиторы обязаны обеспечивать соблюдение принципа конфиденциальности сотрудниками, работающими под их руководством, и лицами, оказывающими услуги и консультации.

Правила процессуального законодательства определяют пределы компетенции эксперта-бухгалтера при постановке вопросов на его разрешение. Компетенция эксперта-бухгалтера связана с предметом судебно-бухгалтерской экспертизы и зависит от объема материалов, на основе которых строится его заключение.

Процесс экспертного производства представляет собой рассмотрение и разрешение вопросов, являющихся компетенцией эксперта-бухгалтера:

· относящиеся к определению остатков материально-производственных запасов, денежных средств и основных средств, периодов оприходования ценностей и денежных средств, к установлению материально-ответственных лиц;

· помогающие установить сумму ущерба, причиненного действиями определенных лиц, проходящих по делу, относящиеся к проверке правильности постановки бухучета определенных хозяйственных операций в организации, достоверности этого учета;

· связанные с постановкой перед экспертом-бухгалтером заданий по производству сложных расчетов, основанных на заключениях экспертов других специальностей, показаниях свидетелей и других материалах следственного дела;

· связанные со сбором документов бухучета, имеющих значение для дела, с выяснением значений нарушений, допущенных счетным работником, с проверкой исполнения требований налогового законодательства и с исследованием договоров гражданско-правового характера.