Установлен ли порядок определения налоговой базы при первичной уступке права требования (ст. 155 НК РФ)?

Ситуация актуальна для отношений, возникших до 01.10.2011.

Согласно п. 2 ст. 153 НК РФ налоговая база при передаче имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате данных имущественных прав. В то же время в соответствии с п. 1 ст. 153 НК РФ при передаче имущественных прав налоговая база определяется с учетом особенностей, установленных гл. 21 НК РФ. Однако ст. 155 НК РФ не устанавливает специальных правил определения налоговой базы при первичной уступке (например, передаче поставщиком права требовать оплаты товаров (работ, услуг) или иного денежного требования, вытекающего из договора реализации товаров (работ, услуг)).

По данному вопросу есть две точки зрения.

Согласно официальной позиции Налоговый кодекс РФ не содержит специальных правил определения налоговой базы при первичной уступке, поэтому применяются правила п. 2 ст. 153 НК РФ и, следовательно, первичная уступка облагается НДС. Есть судебный акт и работы авторов, подтверждающие данный подход.

В то же время есть судебные решения и работы авторов, в которых говорится, что порядок определения налоговой базы при первичной уступке не установлен, поэтому данная операция не облагается НДС.

Подробнее см. документы

Позиция 1. Первичная уступка облагается НДС в порядке п. 2 ст. 153 НК РФ

Письмо Минфина России от 24.10.2011 N 03-07-11/286

Финансовое ведомство разъясняет, что, поскольку специальных правил для определения налоговой базы при первичной уступке ст. 155 НК РФ не содержит, применяются общие правила формирования налоговой базы, а именно п. 2 ст. 153 НК РФ.

Аналогичные выводы содержит...

Письмо Минфина России от 06.10.2010 N 03-07-11/393

Письмо Минфина России от 16.04.2010 N 03-07-11/121

Письмо Минфина России от 17.02.2010 N 03-07-08/40

Письмо Минфина России от 16.09.2009 N 03-07-11/227

Интервью: НДС по операциям на внутреннем рынке в 2007 году: горячая линия ("Российский налоговый курьер", 2007, N 7)

Постановление ФАС Центрального округа от 01.03.2012 по делу N А48-2064/2011

Суд указал, что ст. 155 НК РФ не устанавливает особенностей определения налоговой базы по уступке первоначальным кредитором прав требования дебиторской задолженности, вытекающей из договоров реализации товаров, подлежащих налогообложению. Поэтому налоговая база в данном случае определяется в порядке, предусмотренном п. 2 ст. 153 НК РФ. Данный порядок устанавливает, что при определении налоговой базы выручка от передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате таких имущественных прав.

Статья: Договоры уступки требования и перевода долга: право на вычет НДС ("Финансовая газета. Региональный выпуск", 2007, N 2)

Автор отмечает: так как передача на территории РФ имущественных прав облагается НДС, то налогоплательщик должен исчислить НДС с цены реализации имущественного права в том налоговом периоде, в котором подписан договор об уступке права требования.

Позиция 2. Порядок определения налоговой базы при первичной уступке права требования не установлен

Постановление ФАС Московского округа от 04.10.2011 по делу N А40-2230/11-107-11

Суд указал, что при уступке денежного требования, вытекающего из договора реализации товаров (работ, услуг), порядок определения налоговой базы по НДС не установлен. Следовательно, первоначальная уступка прав требований, связанных с исполнением договоров по реализации товаров (работ, услуг), не является объектом налогообложения по НДС. Налогообложению в данном случае подлежат только операции по реализации товаров (работ, услуг).

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 09.08.2011 по делу N А56-52065/2010

Суд указал, что ни п. 1 ст. 155, ни ст. 154 НК РФ не определяют порядок определения налоговой базы по операциям уступки денежного требования первоначальным кредитором. Неприменимы также положения п. п. 2 и 4 ст. 155 НК РФ, так как они определяют порядок определения налоговой базы при переуступке денежных требований либо получения исполнения от должника. Положения ст. 153 НК РФ также нельзя применить в целях определения налоговой базы в данном случае. Таким образом, суд пришел к выводу о том, что порядок определения налоговой базы по операциям уступки денежного требования первоначальным кредитором действующим законодательством не установлен.

Постановление ФАС Уральского округа от 17.03.2009 N Ф09-1388/09-С2 по делу N А07-5978/2008-А-ВЕТ

Суд признал неправомерным применение вычета НДС, уплаченного по договору уступки права требования. Суд указал, что исходя из ст. 155 НК РФ налоговая база определяется не по самой операции уступки требования, а при реализации товаров, которой в данном случае не было. Следовательно, объект налогообложения по НДС отсутствует и счет-фактуру по данной операции выставлять не нужно.

Консультация эксперта, 2011

Автор отмечает, что в ст. 155 НК РФ не установлен порядок определения налоговой базы по НДС при уступке первоначальным кредитором права требования. Поэтому с учетом положения п. 1 ст. 17 НК РФ данная операция не будет облагаться НДС.

Консультация эксперта, 2010

Автор указывает, что ст. 155 НК РФ не содержит особенностей определения базы при уступке первоначальным кредитором права требования. Поэтому исходя из положений ст. 17 НК РФ, согласно которой должны быть установлены все элементы налогообложения (в том числе налоговая база), НДС в такой ситуации не исчисляется.

Аналогичные выводы содержит...

Обзор: Новые документы для бухгалтера. Выпуск от 07.10.2009

Статья: НДС при реализации имущественных прав в ходе исполнения договора цессии ("Ваш налоговый адвокат", 2007, N 10)

Автор разъясняет, что при первоначальной реализации права требования цедент не начисляет НДС и предъявляет его к уплате цессионарию. Налог уплачивается в момент последующей уступки права требования, когда есть возможность определить экономическую эффективность (прибыль или убыток) сделки по переуступке приобретенного ранее права требования в целом.

Статья: Исчисление НДС при первичной уступке денежного требования ("Финансовая газета. Региональный выпуск", 2007, N 21)

Автор разъясняет, что так как особенностей определения налоговой базы ст. 155 НК РФ не предусматривает, то вольное толкование ст. 153 НК РФ недопустимо, поскольку в соответствии с п. 7 ст. 3 НК РФ все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика.

Статья: Договор уступки права требования долга: налоговый и бюджетный учет в учреждениях образования (Начало) ("Бюджетные учреждения образования: бухгалтерский учет и налогообложение", 2006, N 8)

Автор отмечает, что ст. 153 НК РФ нельзя рассматривать как порядок определения налоговой базы при уступке права требования, так как ее нормы регулируют лишь порядок определения выручки в тех случаях, когда ст. 155 НК РФ установлен порядок определения налоговой базы.

Аналогичные выводы содержит...

Статья: НДС при передаче имущественных прав ("Налоговед", 2006, N 5)

Статья: Налогообложение уступки права требования ("Налоговый вестник", 2007, N 7)

По мнению автора, при уступке денежного требования НДС можно не начислять, так как Налоговым кодексом РФ для этих операций не установлена налоговая база (ст. 17 НК РФ).