Изменение первоначальной стоимости основных средств

Стоимость основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных законодательством Российской Федерации и ПБУ 6/01.

Изменение первоначальной стоимости основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, допускается в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации и переоценки объектов основных средств (п. 14 ПБУ 6/01).

Затраты на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию объекта основных средств увеличивают первоначальную стоимость объекта, если в результате улучшаются (повышаются) первоначально принятые нормативные показатели функционирования (п. 27 ПБУ 6/01). Информация о подобных затратах отражается на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы».

По завершении работ по достройке, дооборудованию, реконструкции, модернизации объекта основных средств затраты, учтенные на счете учета вложений во внеоборотные активы, либо увеличивают первоначальную стоимость этого объекта основных средств и списываются в дебет счета учета основных средств, либо учитываются на счете учета основных средств обособленно, и в этом случае открывается отдельная инвентарная карточка на сумму произведенных затрат.

Пример

Торговая организация провела модернизацию холодильного оборудования. Первоначальная стоимость оборудования 240 000 руб., срок полезного использования – 5 лет. Согласно учетной политике амортизация начисляется линейным способом. На момент проведения модернизации срок эксплуатации – 4 года, сумма начисленной амортизации – 192 000 руб. Затраты на модернизацию, проведенную сторонней организацией, составили 90 000 руб. (без учета НДС). После проведения модернизации принято решение об увеличении срока полезного использования на 3 года.

Дт 08 Кт 60 90 000 руб. – отражены затраты по модернизации оборудования;

Дт 01 Кт 08 90 000 руб. – увеличена первоначальная стоимость объекта основных средств на затраты по модернизации.

Новый срок полезного использования оборудования, установленный после его модернизации – 4 года (5 - 4 + 3). Остаточная стоимость в целях начисления амортизации равна 138 000 руб. (240 000 – 192 000 + 90 000). Годовая сумма амортизационных отчислений – 34 500 руб. (138 000/4), ежемесячная – 2875 руб.

Дт 44 Кт 02 2875 руб. – начислена амортизация (ежемесячно).

Коммерческая организация может не чаще одного раза в год (на конец отчетного года) переоценивать группы однородных объектов основных средств по текущей (восстановительной) стоимости. До 2011 года переоценка основных средств проводилась на начало отчетного периода.

При этом следует учитывать, что в последующем такие основные средства переоцениваются регулярно.

Нормативные правовые акты по бухгалтерскому учету не содержат определения и критериев формирования групп однородных объектов основных средств для целей переоценки. Организации должны определить их самостоятельно и утвердить в учетной политике. В частности, под однородными группами для целей переоценки могут пониматься здания, сооружения, транспортные средства и т.п. (п. 44 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств).

Согласно Методическим указаниям по бухгалтерскому учету основных средств переоценка отражается в учете и отчетности только в том случае, если стоимость группы однородных объектов по данным бухгалтерского учета существенно отличается от их текущей (восстановительной) стоимости. Количественный показатель критерия существенности организации устанавливают самостоятельно и утверждают в учетной политике. При этом можно руководствоваться ранее рекомендованным Минфином России – не менее 5% (приказ Минфина России от 22.07.2003 № 67н «О формах бухгалтерской отчетности организации», утратил силу).

Переоценка объекта производится путем пересчета его первоначальной стоимости или текущей (восстановительной) стоимости, если данный объект переоценивался ранее, и суммы амортизации, начисленной за все время использования объекта.

Результаты проведенной переоценки объектов основных средств подлежат отражению в бухгалтерском учете обособленно.

Сумма дооценки объекта зачисляется в добавочный капитал организации. Сумма дооценки объекта основных средств, равная сумме уценки его, проведенной в предыдущие отчетные периоды и отнесенной на финансовый результат в качестве прочих расходов, зачисляется в финансовый результат в качестве прочих доходов. До 2011 года сумма дооценки объекта основных средств, равная сумме уценки его, проведенной в предыдущие отчетные периоды и отнесенной на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка), зачислялась на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка).

№ п/п	Содержание операции	Корреспонденция счетов
Дт	Кт
1.	Отражена дооценка объекта основных средств
2.	Отражено изменение амортизации
3.	Отражена уценка объекта основных средств в пределах ранее произведенной дооценки
4.	Отражено изменение амортизации
5.	Отражена уценка объекта основных средств сверх ранее произведенной дооценки
6.	Отражено изменение амортизации
7.	Отражена дооценка объекта за счет ранее произведенной уценки, отраженной на счете прочих доходов и расходов
8.	Отражено изменение амортизации
9.	Списана при выбытии объекта ранее произведенная дооценка ОС.

Сумма уценки объекта основных средств в результате переоценки относится на финансовый результат в качестве прочих расходов. Сумма уценки объекта основных средств относится в уменьшение добавочного капитала организации, образованного за счет сумм дооценки этого объекта, проведенной в предыдущие отчетные периоды. Превышение суммы уценки объекта над суммой дооценки его, зачисленной в добавочный капитал организации в результате переоценки, проведенной в предыдущие отчетные периоды, относится на финансовый результат в качестве прочих расходов.

До 2011 года сумма уценки объекта в результате переоценки относилась на счет учета нераспределенной прибыли (счет 84). Сумма уценки объекта относилась в уменьшение добавочного капитала организации, образованного за счет сумм дооценки, проведенной в предыдущие периоды. Превышение суммы уценки объекта над суммой дооценки его, зачисленной в свое время в добавочный капитал в результате переоценки, относилось на счет нераспределенной прибыли.

При выбытии объекта основных средств сумма его дооценки переносится с добавочного капитала организации в нераспределенную прибыль организации.

При принятии решения о проведении переоценки основных средств необходимо учитывать следующее.

Результаты бухгалтерских переоценок не признаются в налоговом учете (п. 1 ст. 257 НК РФ). То есть они не влияют на стоимость основных средств и суммы амортизации, определяемые в целях исчисления налога на прибыль. Поэтому в случае проведения переоценки в суммах начисленной амортизации в бухгалтерском учете и для целей налогообложения возникают постоянные налоговые разницы, и в бухгалтерском учете придется отражать постоянные налоговые обязательства.

Необходимо помнить и о том, что результаты переоценок учитываются при определении налога на имущество организаций. Его рассчитывают исходя из остаточной стоимости основных средств по данным бухучета. Если объект дооценен, налог на имущество организаций увеличится, если уценен – то, наоборот, уменьшится.